LA FISCALITÀ INDIRETTA E DIRETTA DEL TRUST

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1 LA FISCALITÀ INDIRETTA E DIRETTA DEL TRUST a cura di Sergio Pellegrino Dottore commercialista

2 1 modulo Introduzione

3 FISCALITÀ INDIRETTA TRUST FISCALITÀ DIRETTA TRUST

4 2 modulo La fiscalità indiretta del trust Prima parte

5 FISCALITÀ INDIRETTA 1 ATTO ISTITUTIVO 2 ATTO/I DISPOSITIVO/I 3 OPERAZIONI DURANTE LA VITA DEL TRUST 4 TRASFERIMENTO DEI BENI AI BENEFICIARI

6 ATTO ISTITUTIVO SENZA DISPOSIZIONE DI BENI SE REDATTO CON ATTO PUBBLICO O SCRITTURA PRIVATA AUTENTICATA IMPOSTA DI REGISTRO IN MISURA FISSA C.M. 48/E/2007: L atto istitutivo con il quale il disponente esprime la volontà di costituire il trust, che non contempli anche il trasferimento di beni nel trust (disposto in un momento successivo), se redatto con atto pubblico o con scrittura privata autenticata, sarà assoggettato all imposta di registro in misura fissa quale atto privo di contenuto patrimoniale.

7 ATTI DISPOSITIVI E NEGOZIO A TITOLO GRATUITO IMPOSTA DI DONAZIONE C.M. 48/E/2007: Il conferimento di beni nel trust (o il costituito vincolo di destinazione che ne è l effetto) va assoggettato, pertanto, all imposta sulle successioni e donazioni in misura proporzionale, sia esso disposto mediante testamento o per atto inter vivos.

8 MOMENTO IMPOSITIVO VERSAMENTO IMPOSTA DI DONAZIONE AL MOMENTO DI DISPOSIZIONE DEI BENI IN TRUST C.M. 48/E/2007: Il trust si sostanzia in un rapporto giuridico complesso che ha un unica causa fiduciaria. Tutte le vicende del trust (istituzione, dotazione patrimoniale, gestione, realizzazione dell interesse del beneficiario, il raggiungimento dello scopo) sono collegate dalla medesima causa. Ciò induce a ritenere che la costituzione del vincolo di destinazione avvenga sin dall origine a favore del beneficiario (naturalmente nei trust con beneficiario) e sia espressione dell unico disegno volto a consentire la realizzazione dell attribuzione liberale.

9 DETERMINAZIONE IMPOSTA DONAZIONE ALIQUOTE E FRANCHIGIE RAPPORTO CON BENEFICIARI ATTUALI C.M. 48/E/2007: Conseguentemente, ai fini della determinazione delle aliquote, che si differenziano in dipendenza del rapporto di parentela e affinità, occorre guardare al rapporto intercorrente tra il disponente e il beneficiario (e non a quello tra disponente e trustee). Ai fini dell applicazione sia delle aliquote ridotte sia delle franchigie, il beneficiario deve poter essere identificato, in relazione al grado di parentela con il disponente, al momento della costituzione del vincolo.

10 DIVERSA VISIONE DOTTRINA E NOTARIATO IMPOSTA DI DONAZIONE DOVUTA AL MOMENTO DI ASSEGNAZIONE AI BENEFICIARI FINALI Circ /T: La diversa strada della tassazione al momento dell effettivo trasferimento di ricchezza (e non, invece, in quello della istituzione del trust, salva l imposta fissa di registro), consentirebbe invece di individuare nei beneficiari i soggetti passivi dell imposta, in modo certamente più coerente rispetto allo stesso dato normativo, che all art. 5 individua negli eredi, legatari, donatari e beneficiari i soggetti passivi dell imposta.

11 ALIQUOTE E FRANCHIGIE IMPOSTA DONAZIONE BENEFICIARIO ALIQUOTA CONIUGE E PARENTI IN LINEA RETTA 4% SUL VALORE NETTO GLOBALE ECCEDENTE LA FRANCHIGIA DI PER OGNI BENEFICIARIO FRATELLI E SORELLE 6% SUL VALORE NETTO GLOBALE ECCEDENTE LA FRANCHIGIA DI PER OGNI BENEFICIARIO ALTRI PARENTI FINO AL QUARTO GRADO E AFFINI IN LINEA RETTA, NONCHÉAFFINI IN LINEA COLLATERALE FINO AL TERZO GRADO ALTRI SOGGETTI DIVERSI DA QUELLI PRECEDENTI 8% 6%

12 DETERMINAZIONE IMPOSTA DONAZIONE SE MANCA IL BENEFICIARIO ALIQUOTA 8% C.M. 48/E/2007: Nel trust di scopo, gestito per realizzare un determinato fine, senza indicazione di beneficiario finale, l imposta saràdovuta con l aliquota dell 8% prevista per i vincoli di destinazione a favore di altri soggetti. TRUST DI SCOPO TRUST DI GARANZIA TRUST AUTODICHIARATO TRUST CON BENEFICIARI DA INDIVIDUARE

13 ATTI COMPIUTI DURANTE IL TRUST ACQUISTI/VENDITE EFFETTUATE DAL TRUSTEE AUTONOMA IMPOSIZIONE C.M. 48/E/2007: Durante la vita del trust, il trustee può compiere operazioni di gestione del patrimonio. Eventuali atti di acquisto o di venditadi beni sono soggetti ad autonoma imposizione, secondo la natura e gli effetti giuridici che li caratterizzano, da esaminare volta per volta con riferimento al caso concreto.

14 TRASFERIMENTI DEI BENI AI BENEFICIARI ATTRIBUZIONE AI BENEFICIARI NON C E IMPOSTA DI DONAZIONE C.M. 48/E/2007: Poiché la tassazione, che ha come presupposto il trasferimento di ricchezza ai beneficiari finali, avviene al momento della costituzione del vincolo, l eventuale incremento del patrimonio del trust non sconterà l imposta sulle successioni e donazioni al momento della devoluzione.

15 3 modulo La fiscalità indiretta del trust Seconda parte

16 IMPOSTE IPOCATASTALI SU IMMOBILI PER L AGENZIA LE IPOCATASTALI SONO DOVUTE AL MOMENTO DI COSTITUZIONE DEL VINCOLO OGNI TRASFERIMENTO SCIOGLIMENTO DEL VINCOLO C.M. 48/E/2007: Sia l attribuzione con effetti traslativi di beni immobili o diritti reali immobiliari al momento della costituzione del vincolo, sia il successivo trasferimento dei beni medesimi allo scioglimento del vincolo, nonché i trasferimenti eventualmente effettuati durante il vincolo, sono soggetti alle imposte ipotecaria e catastale in misura proporzionale.

17 IMPOSTE IPOCATASTALI SU IMMOBILI PER STUDIO NOTARIATO /T LE IPOCATASTALI SONO DOVUTE AL MOMENTO DEL TRASFERIMENTO DEGLI IMMOBILI AI BENEFICIARI C.M /T: Muovendo da tale ricostruzione parrebbe dunque logico ritenere che l applicazione delle imposte in considerazione possa essere effettuata, in misura proporzionale, solo all atto del trasferimento finale tramite il quale si realizza il presupposto del tributo.

18 BASE IMPONIBILE DONAZIONE E IPOCATASTALI BASE IMPONIBILE PER IMPOSTA DI DONAZIONE E IPOCATASTALI VALORE CATASTALE RIDUZIONE CARICO IMPOSITIVO ATTRAVERSO TRASFERIMENTO NUDA PROPRIETA

19 4 modulo La fiscalità diretta del trust Prima parte

20 FISCALITÀ DIRETTA TRUST «PERSONIFICATO» SOGGETTO IRES ART. 73 CO. 1 LETT B) TUIR ART. 73 CO. 1 LETT C) TUIR ART. 73 CO. 1 LETT D) TUIR TRUST COMMERCIALE TRUST NON COMMERCIALE TRUST NON RESIDENTE

21 FISCALITÀ DIRETTA ART. 73 CO. 2 TUIR NEI CASI IN CUI I BENEFICIARI DEL TRUST SIANO INDIVIDUATI, I REDDITI CONSEGUITI DAL TRUST SONO IMPUTATI IN OGNI CASO AI BENEFICIARI IN PROPORZIONE ALLA QUOTA DI PARTECIPAZIONE INDIVIDUATA NELL'ATTO DICOSTITUZIONE DEL TRUST O IN ALTRI DOCUMENTI SUCCESSIVI OVVERO, IN MANCANZA, IN PARTI UGUALI

22 TRUST TRASPARENTE BENEFICIARI INDIVIDUATI E CON DIRITTO A PERCEZIONE DETERMINAZIONE REDDITO IN CAPO AL TRUST TASSAZIONE REDDITO DI CAPITALE IN CAPO AI BENEFICIARI ex art. 44 co. 1 lett. g-sexies TUIR IMPUTAZIONE PER COMPETENZA E RITENUTA ALLA FONTE 20%

23 TRUST OPACO BENEFICIARI NON INDIVIDUATI O INDIVIDUATI SENZA DIRITTO A PERCEZIONE DETERMINAZIONE REDDITO IN CAPO AL TRUST TASSAZIONE IN CAPO A TRUST CON PAGAMENTO IRES

24 TRUST MISTO TRUST IN PARTE OPACO E IN PARTE TRASPARENTE SUDDIVISIONE REDDITO PER DIVERSA IMPOSIZIONE PARTE REDDITO ACCANTONATA TASSATA IN CAPO AL TRUST PARTE REDDITO SPETTANTE AI BENEFICIARI TASSATA PER TRASPARENZA

25 5 modulo La fiscalità diretta del trust Seconda parte

26 RESIDENZA DEL TRUST CRITERI ART. 73 CO. 3 TUIR LEGAME CON IL TERRITORIO DELLO STATO SEDE LEGALE SEDE AMMINISTRAZIONE OGGETTO ATTIVITA DOMICILIO TRUSTEE STATO IN CUI SI TROVANO I BENI

27 ATTRAZIONE RESIDENZA FISCALE TRUST ESTERO TRUST ISTITUITO IN STATO NON-WHITE LIST SE ALMENO UNO DEI DISPONENTI E UNO DEI BENEFICIARI E FISCALMENTE RESIDENTE IN ITALIA E/O C E TRASFERIMENTO AL TRUST PROPRIETA IMMOBILE O DIRITTI REALI IMMOBILIARI O VINCOLI DI DESTINAZIONE

28 ATTRAZIONE RESIDENZA FISCALE TRUST ESTERO TRUST ESTEROVESTITO TRUST ESTERO CON PARTECIPAZIONI DI CONTROLLO IN SOCIETÀ DI CAPITALI ITALIANE E TRUSTEE RESIDENTE IN ITALIA

29 TASSAZIONE TRUST OPACO NON RESIDENTE CIRCOLARE AGENZIA ENTRATE N. 61/E/2010 REDDITO PRODOTTO IN ITALIA REDDITO PRODOTTO ALL ESTERO TASSAZIONE IN CAPO AL TRUST IMPUTAZIONE PER TRASPARENZA AI BENEFICIARI RESIDENTI