Modifiche al regime sui trasferimenti di partecipazione e di complessi aziendali. Luca Miele Dottore Commercialista

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1 Modifiche al regime sui trasferimenti di partecipazione e di complessi aziendali Luca Miele Dottore Commercialista

2 TRASFERIMENTI DI AZIENDA Anni In caso di trasferimenti di azienda, la rilevanza fiscale del prezzo pagato per l acquisto si aveva solo attuando una cessione o mediante il conferimento realizzativo a valori correnti (cfr. slide successiva), seguito dalla cessione delle partecipazioni. Solo in questi casi, il cedente era tassato e l acquirente spesava il costo. Negli altri casi era impedito a chi acquisiva aziende sotto forma di partecipazioni di controllo di trasformare il costo sostenuto in maggiori ammortamenti deducibili nella società target. Si pensi alle fusioni - post acquisizione di partecipazioni - con le quali i disavanzi spalmati sui beni ricevuti dalla incorporante o risultante non erano riconosciuti fiscalmente.

3 CONFERIMENTI DI AZIENDA ART. 175 TUIR ante finanziaria 2008 Nel caso di conferimento di azienda effettuato tra soggetti residenti nell esercizio di impresa oppure, se l azienda è situata in Italia, da soggetto residente a soggetto non residente o viceversa, il valore di realizzo, ai fini del calcolo dell eventuale plusvalenza, è rappresentato dal maggiore tra: 1. valore di iscrizione nella contabilità del soggetto conferente della partecipazione ricevuta e 2. valore di iscrizione presso la società conferitaria dell azienda conferita. Il principio di simmetria è rispettato in quanto eventuali plusvalori tassati in capo al conferente sono riconosciuti in capo alla conferitaria.

4 CONFERIMENTI DI AZIENDA ART. 176 TUIR Il conferimento di azienda effettuato tra soggetti residenti nell esercizio di impresa, quando il soggetto conferitario è un soggetto IRES, salvo diversa opzione nell atto di conferimento: 1. non costituisce realizzo di plusvalenze e minusvalenze patrimoniali; 2. non modifica i valori fiscalmente riconosciuti (la partecipazione ricevuta dal soggetto conferente eredita il valore fiscalmente riconosciuto dell azienda conferita; l azienda conferita conserva presso la conferitaria il valore fiscalmente riconosciuto presso il soggetto conferente, con apposito prospetto di riconciliazione dei valori contabili e di quelli fiscali).

5 CONFERIMENTI DI AZIENDA ART. 176 TUIR 3. l eccedenza in sospensione di cui all art. 109, comma 4, lett. b), si trasferisce alla società conferitaria a condizione che istituisca il vincolo di sospensione d imposta previsto dalla norma predetta; 4. l azienda conferita si considera posseduta dalla società conferitaria anche per il periodo di possesso del soggetto conferente; 5. la partecipazione ricevuta dal soggetto conferente si considera iscritta come immobilizzazione finanziaria nei bilanci in cui risultavano iscritti i beni dell azienda conferita; 6. non si considera elusivo il conferimento seguito dalla cessione della partecipazione ricevuta con fruizione della pex.

6 CONFERIMENTI DI AZIENDA Impresa individuale Se conferimento dell unica azienda da parte dell imprenditore individuale, alla successiva cessione della partecipazione ricevuta si applica la disciplina prevista per le plusvalenze realizzate in sede di cessione di partecipazioni qualificate. Il costo della partecipazione ricevuta dipende dalla disposizione applicata in sede di conferimento, e cioè: se art. 175, il valore di iscrizione dell azienda presso la società conferitaria; se art. 176, il valore fiscalmente riconosciuto dell azienda conferita.

7 CONFERIMENTI DI AZIENDA post finanziaria 2008 E ELIMINATA L ALTERNATIVA TRA CONFERIMENTI A REALIZZO CONTROLLATO (ART. 175 tuir) E CONFERIMENTI IN NEUTRALITA (ART. 176 tuir) L art. 175 tuir riguarda solo i conferimenti di partecipazioni di controllo o di collegamento; non più le aziende. Non è più consentito compensare perdite pregresse con plusvalenze realizzate in sede di conferimento di azienda ex art. 175 tuir, emerse a seguito del comportamento contabile dei partecipanti al conferimento. Il conferimento di azienda è sempre disciplinato ex art. 176 tuir Il trasferimento di aziende in regime di valori riconosciuti (con imposte pagate dal venditore) può ora avvenire solo ricorrendo alla cessione di azienda.

8 CONFERIMENTO DI AZIENDA post finanziaria 2008 Il novellato art. 176 del tuir ha esteso il campo di applicazione del regime di neutralità fiscale: - a prescindere dalla circostanza che il soggetto conferitario sia una società di capitale, un ente commerciale oppure non lo sia; - anche ai casi in cui il soggetto conferente o il conferitario sia un soggetto non residente, sempre che l azienda sia ubicata in Italia. Questa norma va coordinata con l art 178 che regola i conferimenti cui prendono parte soggetti non residenti comunitari. Ne deriva qualche ipotesi residuale in cui si applica l art. 9, comma 5, tuir.

9 IMPOSTA SOSTITUTIVA L imposta ha un aliquota, a scaglioni: 1. del 12% su parte maggiori valori sino a 5mln. 2. del 14% su parte maggiori valori da 5 a 10 mln 3. del 16% su pate maggiori valori oltre 10 mln L imposta deve essere versata in tre rate annuali (obbligatorie): 30%, 40%, 30% nei termini del versamento a saldo delle imposte sui redditi relative al periodo di imposta per il quale si esercita l opzione. Sulla seconda e terza rata sono dovuti interessi del 2,5%. Il perfezionamento dell opzione avviene con il versamento della prima rata.

10 IMPOSTA SOSTITUTIVA Facoltà di assoggettare a tassazione sostitutiva i maggiori valori iscritti in bilancio dalla conferitaria Opzione per il riconoscimento fiscale dei maggiori valori iscritti sulle immobilizzazioni materiali e immateriali relative all azienda ricevuta Compreso Compreso valore valore dell avviamento. dell avviamento. Escluse Escluse le le partecipazioni partecipazioni e e gli gli oneri oneri pluriennali pluriennali

11 IMPOSTA SOSTITUTIVA I maggiori valori possono essere assoggettati a tassazione sostitutiva anche parzialmente; in tal caso, il decreto di attuazione può prevedere dei limiti minimi. Ipotesi: è possibile procedere al riallineamento per singole immobilizzazioni ma per ciascuna occorre, comunque, tassare con la sostitutiva l intera differenza di valore. L assoggettamento L assoggettamento alla alla sostitutiva sostitutiva determina determina il il riallineamento riallineamento tra tra valori valori fiscali fiscali e e maggiori maggiori valori valori civili civili

12 IMPOSTA SOSTITUTIVA La società conferitaria può optare per la disciplina dell imposta sostitutiva nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d imposta nel corso del quale è effettuata l operazione di conferimento o in quella del periodo di imposta successivo. Ipotesi: conferimento effettuato nel Opzione in Unico 2009 o in Unico Determinazione Determinazione delle delle aliquote aliquote in in caso caso di di esercizio esercizio dell opzione dell opzione in in 2 dichiarazioni? dichiarazioni? Soluzione Soluzione decreto decreto EC EC

13 IMPOSTA SOSTITUTIVA Il riallineamento dei valori civili e fiscali conseguente all applicazione dell imposta sostitutiva produce effetti a partire dall inizio del periodo d imposta nel corso del quale, ai sensi dell articolo 1, comma 4, si considera effettuata l opzione per la disciplina. Es: conferimento effettuato nel 2008 opzione nel 2009 rilevanza fiscale dal 2009 Per il 2008 i valori civili e fiscali restano disallineati

14 IMPOSTA SOSTITUTIVA Le disposizioni si applicano alle operazioni di conferimento effettuate a partire dal periodo di imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre L opzione per la sostitutiva può essere esercitata anche per ottenere il riallineamento dei valori fiscali ai maggiori valori civili iscritti in bilancio in occasione di operazioni effettuate entro il periodo d imposta in corso al , nei limiti dei disallineamenti ancora esistenti alla chiusura di detto periodo o del periodo successivo. In tal caso, occorre optare nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d imposta in corso al 31 dicembre 2007 (o in quella successiva). QUADRO RQ DI UNICO EFFETTI FISCALI DAL 2008

15 IMPOSTA SOSTITUTIVA L esercizio dell opzione per la sostitutiva può essere applicato, con le medesime modalità, condizioni e termini, anche dalla società beneficiaria o dalla società incorporante o risultante di operazioni, rispettivamente, di scissione e fusione per ottenere il riconoscimento fiscale dei maggiori valori iscritti in bilancio a seguito di tali operazioni. Ritorna ad essere interessante verificare la fattibilità di cessioni di quote a fronte di una fiscalità attenuata per i cedenti (soprattutto se privati) e successiva incorporazione della società e applicazione della sostitutiva sui disavanzi con aliquote del 12,14 o 16 per cento che consente all acquirente di dare riconoscimento fiscale al costo pagato, a fronte di un beneficio nel tempo (maggiori ammortamenti) superiore al 31% (IRES+IRAP)

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