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2 Agenda Inquadramento dell analisi negli strumenti di controllo direzionale Per partire (nozioni, classificazione dei costi per le decisioni, ) Finalità conoscitive e nozioni Modalità di classificazione dei costi nella contabilità analitica Diagramma di redditività e Analisi costi/volumi/ risultati 2

3 Inquadramento dell analisi nel sistema di strumenti per il controllo direzionale Sistema informativo contabile Il regno dell analisi dei costi Sistema di obiettivi (Budget, ) Analisi scostamenti (Confronto valori preventivi - consuntivi) Contabilità analitica per centri di costo; per attività (ABC). Sistema di indicatori per misurare (e valutare) efficacia ed efficienza Contabilità generale Sub-sistemi contabili elementari Componente organizzativa del sistema d azienda (Struttura organizzativa, meccanismi operativi e sistemi di compenso) (*) Nelle sole amministrazioni pubbliche in cui è prevista. 3 3

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5 Contabilità analitica Con il termine contabilità analitica si intende quell insieme di determinazioni economico-quantitative che consentono di calcolare il costo di dati oggetti di riferimento, in relazione a determinati fini conoscitivi. Riflessioni: 1) il calcolo dei costi si riferisce a segmenti spazio-temporali dell azienda, della quale si opera una frammentazione dell unitario processo di gestione. 2) la contabilità dei costi deve essere strutturata in relazione a definiti scopi conoscitivi, per cui non è possibile definire in modo assoluto configurazioni di costo migliori di altre. I modelli tradizionali di contabilità analitica sono: a) Contabilità analitica per centri di costo b) Contabilità analitica per attività (Activity based costing - ABC) 5

6 EX-ANTE: Budget Oggetti di calcolo Rispetto a cosa calcolare costi e ricavi?! Prodotti! Servizi! Centri di responsabilità! Centri di costo! Centri di ricavo! Centri di profitto! Centri di investimento! Fasi del processo produttivo! Canali di distribuzione! Aree geografiche di attività! EX-POST: Contabilità analitica La scelta dell oggetto di calcolo dipende dagli scopi conoscitivi dell analisi dei costi e della complessità dei processi gestionali esistenti. 6

7 Imputazione dei costi ai centri che ne hanno determinato il sostenimento Fattori produttivi impiegati 1. Personale 2. Ammortamenti 3. Acquisti 4. Fitti passivi 5. Manutenzioni 6. Utenze 7. Centro 1 Centro 2 Centro 3 Centro 4 Centro 7

8 Esempio: determiniamo il costo dei centri di responsabilità aziendali CONTO ECONOMICO AZIENDALE ANNO 20X0! CONTO ECONOMICO AZIENDALE ANNO 20X0! Ricavi/costi non attribuibili ai centri di costo (senza inficiare l analisi)! Ricavi:!!!! Costi:! Personale! Acquisti! Ammortamenti! Altri costi! Tot.! Tot.!!!! 1.020,00! 450,00! 330,00! 200,00! 70,00! 1.050,00! Risultato economico d esercizio! - 30,00! CONTO ECONOMICO Centro 1! CONTO ECONOMICO Centro 3! CONTO ECONOMICO Centro 2! CONTO ECONOMICO Centro 4! 8

9 Finalità conoscitive dell analisi Scopi tradizionali Giudizi di efficienza e produttività Formazione dei prezzi di vendita Decisioni di convenienza economica Valutazioni per il bilancio d esercizio Scopi evolutivi Controllo delle spese generali Giudizi di efficienza e di produttività in condizioni di flessibilità e di automazione della produzione Controllo dei costi di qualità Analisi dei costi di lungo periodo per le decisioni strategiche Analisi dei costi per l eccellenza competitiva Definizione di prezzi di trasferimento per aumentare la performance, per la responsabilizzazione e motivazione del management 9

10 La definizione del piano dei conti per la contabilità analitica L implementazione della contabilità analitica richiede che sia disposto un piano dei conti capace di collegare le informazioni della contabilità generale (per natura) con quelle analitiche per centro e per prodotto. Possibilità di redigere la reportistica analitica sia in via contabile (partita doppia), sia in via extra-contabile. Il piano dei conti può essere articolato per livelli successivi, come indicato nell esempio qui sotto. 10

11 Schema di piano dei conti per la contabilità analitica Costi elementari Classificazione per natura Classificazione per centro Classificazione per prodotto Stipendi fissi al personale! Straordinari! 300! 200 Costo del personale! Costo personale del centro x! 800 Costo personale centro y! 700 Costo personale del centro x ed y riguardante il prodotto 1! 600 Costo personale del centro x ed y riguardante il prodotto 2!

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13 Modalità di classificazione dei costi nella contabilità analitica I costi possono essere classificati in relazione: 1. alla modalità con cui sono imputati all oggetto di riferimento; 2. al loro regime di variabilità; 3. al tempo della loro effettiva manifestazione; 4. alla possibilità o meno di influenzarne l entità. 13

14 Classificazione in base alla modalità di imputazione In relazione alla modalità con cui sono imputati all oggetto di riferimento i costi possono essere distinti in base a due diverse classificazioni. Secondo una prima classificazione in: " costi speciali; " costi comuni. In base ad una seconda classificazione in: " costi diretti; " costi indiretti. 14

15 Modalità di imputazione costi speciali e comuni Costi speciali: Si intendono speciali quei costi per i quali è possibile misurare in modo oggettivo la quantità di fattore impiegata per un certo oggetto, sia esso un prodotto, un unità organizzativa o una particolare fase del processo produttivo. Occorre tener presente che affinché un costo possa essere considerato speciale non è richiesto necessariamente l utilizzo del relativo fattore produttivo esclusivamente in un solo centro o per un solo prodotto. Costi comuni: Sono comuni tutti i costi non speciali, cioè quelli che possono essere attribuiti agli oggetti di riferimento soltanto attraverso delle ripartizioni dotate di un grado più o meno elevato di soggettività. Si tenga presente che la distinzione tra costi speciali e comuni dipende dal rapporto tra il costo e l oggetto cui attribuire il medesimo. Ampliando l oggetto di riferimento, tenderà ad aumentare la quantità di costi che possono considerarsi speciali. 15

16 Modalità di imputazione costi diretti ed indiretti Costi diretti: Sono quei costi per i quali è possibile ed economicamente conveniente misurare l oggettivo consumo, e quindi il relativo costo, del fattore produttivo interessato. Costi indiretti: Si ricavano per differenza con quelli diretti. Più in particolare sono indiretti le seguenti classi di costi: " Costi comuni ad una pluralità di oggetti e non ripartibili in modo oggettivo; " Costi potenzialmente attribuibili a dati oggetti, ma trattati come indiretti per convenienza economica. 16

17 Classificazione in base a regime di variabilità Costi variabili: Sono quei costi che variano in funzione del livello di attività aziendale. Si distinguono in: 1. costi variabili proporzionali; 2. costi variabili più che proporzionali; 3. costi variabili sottoproporzionali; 4. costi variabili regressivi. Costi fissi: Sono quei costi il cui ammontare non è influenzato dallo stesso livello di attività (relatività della nozione). Si distinguono in: 1. Costi fissi assoluti 2. Costi semivariabili 3. Costi semifissi (o relativi). 17

18 Costi variabili proporzionali Costi tot. y Costi variabili y Costo variabile unitario y = b x Volume x x Dove: y = ammontare del costo totale della risorsa in esame b = ammontare del costo unitario della risorsa in esame x = volume di produzione o vendita (n. pezzi, kg., metri lineari, ecc.) 18

19 Costi variabili più che proporzionali C Costi variabili più che proporz. C Costi variabili unitari più che proporz. Q Q 19

20 Costi variabili sottoproporzionali C Costi variabili sottoproporzionali C Costi variabili unitari sottoproporzionali Q Q 20

21 Costi variabili regressivi C Costi variabili regressivi C Costo variabile unitario regressivo Q Q 21

22 Costi fissi Costi tot. C Costi fissi C Costo fisso unitario y = a Q Q Capacità produtt. Dove: a = ammontare del costo totale della risorsa in esame (vedi dopo) 22

23 Costi semivariabili C Costi semivariabili Q 23

24 Costi semifissi C Costi semifissi C Costo fisso unitario Q Q 24

25 Costi pieni totali Costi tot. y y = a + b x Volume x Dove: y = costi pieni totali; a = costi fissi totali; b = costi variabili unitari; x = volume di produzione. La retta, infatti, rappresenta il comportamento dei costi pieni, intesi come sommatoria di tutte le singole voci di costo (variabili, fisse e miste) 25

26 Dipendono da: Costi pieni totali: riflessioni y = a + bx a (costi fissi totali) 1) Decisioni con cui si dota l azienda di risorse tecniche e umane con cui si delimita, per periodi diversi da risorsa a risorsa, la capacità di produrre (costi di struttura o vincolati); 2) Decisioni con cui, di anno in anno, si stanziano fondi rivolti a obiettivi di sviluppo (costi discrezionali). b (costi variabili unitari) = f * m Dipendono da: 1) f = standard unitario fisico della risorsa considerata (efficienza interna); 2) m = standard monetario o prezzo unitario standard della risorsa stessa (efficienza esterna). Es.: f = 2 metri di stoffa per fabbricare un pantalone; m =! 10 al metro di stoffa 26

27 Riflessioni conclusive su costi fissi e variabili R, C La classificazione ha il carattere della relatività poiché un costo può variare o meno a seconda della durata del periodo di riferimento e dalle condizioni dei programmi operativi (nel lungo termine tutti i costi d impresa sono variabili). I costi fissi, in altri termini, sono tali solamente nell ambito del periodo al quale sono riferiti i programmi operativi e con riferimento ai volumi di attività considerati (cd. intervallo di significatività). La variabilità dei costi fissi, in tal senso, si presenta a scatti (come nella figura dei costi semifissi). I costi fissi possono essere distinti in costi di struttura (tecnica, produttiva, commerciale, ecc.) e costi programmati (frutto delle decisioni annuali della direzione). La variabilità dei costi variabili può seguire diversi andamenti (proporzionale, progressivo, degressivo, regressivo). Alcuni costi possono assumere un andamento semivariabile. 27

28 Diagramma di redditività: il grafico R, C Si tratta di un equilibrio tra costi e ricavi (loro pareggio), ma in esso l azienda non raggiunge il cosiddetto equilibrio economico, che si ha quando i ricavi, dopo aver coperto i costi, sono in grado di dare una remunerazione congrua al capitale. 28

29 Classificazione in base al tempo della effettiva manifestazione Costi consuntivi o effettivi: Sono misurati a posteriori, ossia dopo il loro effettivo sostenimento. Costi preventivi o ipotetici: Sono stimati in epoca antecedente a quella della loro manifestazione (es. costi standard) Sono valori predeterminati in modo rigoroso ed idonei a rappresentare i costi tipici di vari oggetti di riferimento. La loro definizione presuppone di sottoporre ad un attento esame il processo produttivo per definire le regole d impiego dei fattori da utilizzare, al fine di predeterminare: a) il rendimento di ciascuno dei fattori produttivi oggetto dell analisi; b) il prezzo per l acquisto del fattore in esame. La loro essenza sta nel fatto, pertanto, che richiedono la definizione di precisi livelli di prestazione in termini di efficienza, il cui livello può essere più o meno elevato a seconda dell impegno richiesto all organismo personale. 29

30 Classificazione in base alla possibilità di influenzarne l ammontare Costi controllabili: Sono quei costi la cui entità può essere influenzata in maniera significativa dal responsabile dell unità organizzativa cui sono riferiti. Costi non controllabili: Sono tutti quei costi la cui entità non può essere influenzata in maniera significativa dal responsabile dell unità organizzativa cui gli stessi costi sono riferibili. N.B. La presente classificazione acquista significato in relazione all unità organizzativa di cui si intende studiare il comportamento (n.b.: analisi degli scostamenti). All aumentare dell oggetto di osservazione aumenta anche l ammontare dei costi controllabili. 30

31 Classificazione in base alla possibilità di influenzarne l ammontare ed anche il sostenimento Costi discrezionali: Sono quelli non strettamente dipendenti da vincoli tecnici, ma legati a decisioni sufficientemente libere della proprietà o della direzione dell azienda (es.: formazione per l aggiornamento professionale del personale dipendente). Costi vincolati: sono quei costi che non possono essere oggetto di negoziazione (in sede di budget) in quanto legati a decisioni assunte a monte (es. ammortamento impianti e macchinari). 31

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