Oggetto: Richiesta di chiarimenti in materia di IVA di cassa alla luce delle nuove disposizioni

Transcript

1 Confederazione Nazionale dell Artigianato e della Piccola e Media Impresa Sede Nazionale Via G. A.. Guattani, Roma Tel. 06/ Fax. 06/ polfis@cna.it Sede di Bruxelles B Bruxelles - Rue du Commerce, 124 Tel Fax bruxelles@cna.it Divisione Economica e Sociale Ufficio politiche fiscali Roma, 14 novembre 2012 Prot n. 64/2012 Egr. Dott. Arturo Betunio Direttore centrale Normativa Agenzia delle Entrate Via Cristoforo Colombo n. 426 C/D Roma Fax Oggetto: Richiesta di chiarimenti in materia di IVA di cassa alla luce delle nuove disposizioni Con la presente si riportano alcuni quesiti in materia di IVA per cassa, disciplinata di recente dall articolo 32-bis del D.L. n. 83/2012 e dal D.M. 11/10/ Volume d affari da considerare in diverse ipotesi - svolgimento di più attività - contabilità separate regimi speciali Il nuovo sistema prevede l applicazione ai soggetti che hanno realizzato un volume d affari non superiore a 2 milioni di euro. Sembrerebbe sia evidente che il volume d affari da considerare sia quello complessivo di tutte le operazioni svolte, comprese quelle alle quali non si può applicare il regime IVA di cassa, indicate alle lettere b), c) e d) del comma 1 dell art. 2 del DM 11/10/2012. Nelle ipotesi in cui si adottano le contabilità separate, per opzione o per obbligo, come disposto dall articolo 36, comma 3, del D.P.R. n. 633/1972, è necessario precisare - ai fini dell applicazione del sistema IVA di cassa se si debba sempre considerare il volume d affari complessivo di tutte le attività svolte. Tale precisazione è fondamentale dal momento che l articolo 36 del decreto IVA stabilisce, in generale, regole diverse. Stesso discorso dicasi anche nell ipotesi in cui sia gestita la contabilità separata per un attività relativa ad un regime speciale a cui non si può applicare l IVA di cassa (es: regime speciale intrattenimenti ex art. 74, comma 6 e attività in regime ordinario ).

2 pag Adozione di un regime speciale e del regime ordinario Si chiede di fornire ulteriori chiarimenti riguardo alla seguente affermazione riportata dalla relazione illustrativa del DM 11/10/2012 in riferimento all art. 2: <<Per quanto riguarda le operazioni di cui alla lettere a), si intende che il regime dell IVA per cassa può essere adottato per le operazioni effettuate, in applicazione delle regole ordinarie dell IVA, da soggetti che, previa separazione dell attività ai sensi dell articolo 36 del DPR n. 633/72, applicano sia regimi speciali IVA sia il regime ordinario.>> Si deve ritenere che tale affermazione significhi che, in caso di applicazione di un regime speciale assieme ad un regime ordinario, il sistema dell IVA di cassa possa essere applicato alle operazioni effettuate in regime ordinario, previa separazione dell attività ai sensi dell art. 36 del D.P.R. n. 633/1972, ma fatto salvo che la legge preveda l obbligo di separazione. Pertanto, resta valido che nei casi in cui la legge non obbliga alla tenuta delle contabilità separate, in caso di applicazione di un regime speciale e di un regime ordinario, il sistema IVA di cassa si possa comunque applicare a questo ultimo settore, a prescindere che siano o no tenute contabilità separate. Un esempio significativo è costituito dallo svolgimento contestuale di attività di cessione di beni nuovi e di cessione di beni usati per la quale sia adottato il regime speciale del margine. In questo caso, in genere, gli operatori interessati non gestiscono contabilità separate (considerato che non ne è previsto l obbligo), fatto salvo che il calcolo distinto dell imposta del regime speciale è gestito in sede di dichiarazione annuale mediante un prospetto extra-dichiarazione (prospetto B previsto al punto BENI USATI dell appendice delle istruzioni della dichiarazione IVA annuale). Si chiede, pertanto, la conferma di questa affermazione. 3. Decorrenza delle disposizioni dal 1/12/2012 volume d affari da considerare Nel caso in cui il contribuente scelga di adottare il nuovo sistema già a partire dal prossimo 1/12/2012, si chiede quale sia il volume d affari da prendere a riferimento per stabilire che sia rispettato il limite di 2 milioni previsto. In considerazione del fatto che il volume d affari è un dato che si determina a consuntivo in sede di dichiarazione annuale IVA, si chiede se vada tenuto in considerazione il volume d affari determinato per l anno 2011, che costituisce il solo dato certo. 4. Effetti dell abrogazione del precedente regime In virtù del combinato disposto dell art. 32-bis, comma 5, del DL n. 83/2012 e dell art. 8 del DM 11/10/2012, a partire dal 1/12/2012 sono abrogate le disposizioni dell art. 7 del DL n. 185/2008. In generale, è necessario definire quali sono gli effetti che si determinano dalla cessazione dell applicazione della vecchia disposizione, sia rispetto al soggetto che aveva emesso i documenti con esigibilità differita, sia rispetto al soggetto che tali documenti li aveva ricevuti. Si ritiene che l abrogazione della norma contenuta nell art. 7 del DL n. 185/2008, fatto salvo che

3 pag. 3 determina la inapplicabilità delle sue disposizioni per le operazioni effettuate dopo il 30/11, debba comportare però la conferma dei trattamenti, rispettivamente di differimento del pagamento dell IVA e della detrazione dell IVA acquisti, rispetto alle operazioni effettuate fino al 30/11/2012. In sostanza si chiede conferma sui possibili effetti derivanti da tale abrogazione. a) Per il soggetto emittente Si determina la cessazione della possibilità di differire il versamento IVA sulle operazioni attive fatturate dopo il 30/11. Resta, invece, fermo che continuerà ad operare il differimento del versamento IVA per le operazioni fatturate in precedenza fino al momento del pagamento o, al massimo, il decorso di un anno dall effettuazione dell operazione. Infatti la sospensione per le fatture emesse fino al 30/11 si è consolidata in applicazione della norma pregressa che operava al momento in cui le operazioni sono state effettuate e annotate. Questo lo si afferma anche in considerazione che la norma pregressa non ha disciplinato la cessazione del regime dell esigibilità differita. Ovviamente, se il soggetto opterà poi per applicare il nuovo regime a partire dal 1/12/2012, si verificherà nella sostanza la non soluzione di continuità nella possibilità di sospendere il versamento IVA sulle operazioni attive. b) Per il soggetto che aveva ricevuto i documenti con l esigibilità differita Il vecchio sistema iva di cassa prevede che il soggetto ricevente deve sospendere la detrazione dell IVA relativa alla fattura ricevuta con il sistema dell IVA di cassa, fino al momento in cui paga il relativo corrispettivo, o comunque al momento del decorso dell anno dall effettuazione dell operazione. Pertanto, i soggetti che ricevono fatture emesse con data compresa fino al 30/11 con indicazione di esigibilità differita sospendono la detrazione fino al momento in cui eseguono il pagamento del relativo corrispettivo, indipendentemente dalla registrazione del documento. Questa indicazione è, peraltro, coerente con la speculare previsione del differimento del versamento indicata al precedente punto a). Con il nuovo sistema, invece, il soggetto ricevente non subirà più gli effetti sulla detrazione rispetto alle fatture ricevute con data di emissione dal 1/12/2012 con indicazione di esigibilità differita, a meno che, a sua volta, non decida di entrare anch esso nel regime Iva di cassa dal 1 dicembre Applicazione del regime IVA di cassa dal 1/12/2012 liquidazione delle operazioni Nel caso di adozione del sistema regime IVA di cassa dal 1/12/2012, si deve ritenere che la sospensione della detrazione dell IVA relativa alle fatture di acquisto si applichi alle fatture REGI- STRATE dal 1/12/2012, a prescindere dalla data di emissione delle stesse. In sostanza, l elemento che fa da spartiacque per separare gli acquisti che ricadono o no nella disciplina dell IVA di cassa deve essere la data di registrazione, posto che è l elemento considerato ai fini della esecuzione della liquidazione dell imposta (art. 1, DPR 23/3/1998, n. 100). Ovviamente, se applichiamo questo principio all ipotesi in cui il soggetto adotti il sistema IVA di

4 pag. 4 cassa a partire dal 1/1/2013, si può affermare che la sospensione della detrazione dell IVA relativa alle fatture di acquisto riguarderà le fatture REGISTRATE dal 1/1/2013. Pertanto, si ritiene che la norma contenuta nell art. 6, comma 3, del DM 11/10/2012, in cui si dispone che:<< Le operazioni già liquidate alla data del 31 dicembre dell anno precedente quello di esercizio dell opzione sono escluse dalla disciplina dell IVA per cassa >>, vada interpretata nel senso che sono escluse dall IVA di cassa le operazioni che sono già comprese nelle liquidazioni relative al periodo precedente a quello di adozione del sistema. Pertanto, se si adotta il sistema dal 1/1/2013, le operazioni registrate entro il 31/12/2012 saranno comprese, rispettivamente, da ultimo o nella liquidazione mensile di dicembre 2012 (che si eseguirà a gennaio 2013) o nella liquidazione del 4 trimestre (per i soggetti ex art. 74, comma 4, che si eseguirà a febbraio 2013) o in sede di dichiarazione annuale (per i trimestrali ordinari, in data 16/3/2013). Si chiede conferma. 6. Autotrasportatori c/terzi - compatibilità con agevolazioni art. 74, c. 4, DPR 633/72 Per gli autotrasportatori c/terzi l articolo 74 comma 4 del DPR 633/72 consente ai soggetti interessati le seguenti agevolazioni: a) liquidazione dell IVA trimestralmente a prescindere dal volume d affari, con l effettuazione anche della liquidazione del IV trimestre al 16 febbraio dell anno successivo; b) differimento della registrazione delle fatture emesse al trimestre successivo a quello di emissione. In primo luogo si ritiene che il regime particolare di registrazione delle fatture sopra ricordato non sia incompatibile con l applicazione dell Iva di cassa. Pertanto gli autotrasportatori c/terzi possono benissimo accedere al regime Iva di cassa. Tuttavia si ritiene che l applicazione del sistema IVA di cassa alla totalità delle operazioni effettuate, indistintamente, sia incompatibile con l agevolazione relativa al differimento della registrazione delle fatture emesse. Pertanto, si sostiene che qualora si decidesse di entrare nella speciale disciplina dell Iva di cassa, all impresa si renderanno applicabili le regole ordinare sulla registrazione delle operazioni. Per quanto riguarda, invece, l agevolazione relativa all effettuazione della liquidazione e versamento dell IVA con periodicità trimestrale, con l esecuzione delle 4 liquidazioni trimestrali a prescindere dal volume d affari, si ritiene che questa resti compatibile e perciò applicabile assieme alla applicazione del sistema IVA di cassa. Si chiede conferma. 7. Modalità di incasso e pagamento nel nuovo regime IVA di cassa 7.1. I sistemi di incasso/pagamento sono infatti molto differenziati e solo marginalmente, nella prassi commerciale, gli operatori economici si affidano al semplice scambio di denaro contante.

5 pag. 5 Con riferimento al vecchio regime IVA di cassa disciplinato dall articolo 7 del D.L. n. 185/2008 l Amministrazione finanziaria fornì importanti precisazioni nella C.M. n. 20 del 30/4/2009. Con l entrata in vigore del nuovo regime IVA di cassa alcune delle questioni sollevate a suo tempo risultano attuali ed, a nostro avviso, necessitano dei dovuti chiarimenti soprattutto sul fronte degli incassi/pagamenti effettuati con sistemi diversi dallo scambio di denaro contante. In particolare, la C.M. n. 20/2009 (punto 4.1), prevede che...per individuare il momento del pagamento non effettuato per contanti, al verificarsi del quale l imposta diventa esigibile, il cedente o prestatore farà riferimento alle risultanze dei propri conti dai quali risulta l accreditamento del corrispettivo (es. assegni bancari, RIBA, RID, bonifico bancario). Operativamente il criterio dell accreditamento, indicato dall Amministrazione Finanziaria, crea però qualche difficoltà di applicazione nel momento in cui devono essere gestiti casi in cui i mezzi di pagamento sono, ad esempio, gli assegni e le ricevute bancarie. Nella logica di semplificare il più possibile la gestione della cosiddetta Iva di cassa, e quindi di agevolare la diffusione di tale provvedimento, sarebbe auspicabile fornire indicazioni chiare ed univoche sulle modalità di gestione dell Iva di cassa nei casi di incassi/pagamenti effettuati mediante assegno bancario, cambiale, carta di credito, RIBA, ecc. Di seguito si elencano una serie di ipotesi di individuazione di momenti di incasso e/o di pagamento, in riferimento alle varie tipologie di incassi/pagamento utilizzati, da proporre all Amministrazione Finanziaria. A tal fine è utile prima fare un excursus di quelli che sono stati i passati pronunciamenti dell Amministrazione Finanziaria su temi simili quali, ad esempio, il criterio di cassa da applicare alla determinazione del reddito dei lavoratori autonomi (ex art. 54 TUIR) e l Iva ad esigibilità differita per le operazioni eseguite nei confronti degli enti pubblici ex art. 6, comma 5, DPR 633/ Pronunciamenti significativi dell Amministrazione Finanziaria con riferimento ad altri ambiti In ordine temporale deve per prima essere ricordata la risoluzione n del 25/1/1978, (il cui contenuto è stato poi ribadito con successiva CM 134 del 5/8/1994), in cui l Amministrazione Finanziaria sostiene che, nei casi di pagamenti effettuati tramite accreditamenti, a fronte di operazioni effettuate con Iva ad esigibilità differita ex art. 6, comma 5, DPR 633/72, i pagamenti devono ritenersi eseguiti il giorno in cui il creditore riceve la comunicazione dell avvenuto accreditamento delle somme a lui dovute. Il pronunciamento, seppure datato, non è mai stato smentito dall Amministrazione Finanziaria, tant è che, ad oggi, gran parte della dottrina considera la RM /1978 ancora risolutiva nella gestione dell Iva ad esigibilità differita per operazioni eseguite nei confronti degli enti pubblici. Poiché, nella sostanza, l Iva di cassa di cui all art. 32-bis del DL n. 83/2012 è simile al meccanismo dell Iva ad esigibilità differita di cui all art. 6, c. 5, DPR 633/72, si nota una diversità di orientamento tra quanto affermato con la RM /1978 citata, (che dà rilevanza al momento della comunicazione dell avvenuto accreditamento) e quanto affermato con CM 20/2009, (che riporta solo il concetto dell accreditamento ); se non chiarita, tale discordanza potrebbe origi-

6 pag. 6 nare comportamenti diversi tra i vari operatori che comporterebbero, inevitabilmente, difficoltà nell utilizzo e nella gestione dell Iva di cassa. In tema di momento rilevante in caso di incasso di assegni, con la RM n. 138 del 29/5/2009 l Amministrazione Finanziaria, in riposta ad un quesito specifico che chiedeva di chiarire il momento in cui considerare rilevante un compenso incassato con assegno circolare da parte di un professionista, si è così espressa: [ ] il momento in cui il titolo di credito (e quindi le somme in esso rappresentate) entra nella disponibilità del professionista si verifica all atto della materiale consegna del titolo dall emittente al ricevente, mentre non può essere attribuita alcuna rilevanza alla circostanza che il versamento sul conto corrente del prenditore intervenga in un momento successivo. L interpretazione è in linea con quanto affermato dalla stessa Amministrazione Finanziaria in occasione del Forum Fiscale di Italia oggi del 19/5/2007 in cui veniva affermato che [ ] i compensi percepiti dal professionista mediante assegno bancario non trasferibile si debbano considerare riscossi al momento della ricezione materiale dell assegno, risultando irrilevante, al fine di individuare quando il compenso debba considerarsi percepiti, il momento dell effettivo incasso. 9. Individuazione di momenti per cui si ritiene avvenuto il pagamento e/o l incasso ai fini dell applicazione dell articolo 32-bis del DL n. 83/2012 Anche alla luce dei pronunciamenti dell Amministrazione Finanziaria sopra riportati, si ritiene che il criterio dell accreditamento, citato nella CM n. 20/2009, debba essere letto nel senso di annotazione sui conti del contribuente dell incasso percepito, senza che, necessariamente, tale criterio debba essere legato all accredito sui conti correnti bancari. In questa ottica, ai fini dell individuazione del momento in cui considerare rilevante l incasso delle operazioni effettuate con Iva di cassa, assume dunque unicamente rilevanza il momento in cui il credito verso il cliente, contabilmente, si considera chiuso. Di seguito si riportano le nostre tesi interpretative su come gestire l Iva di cassa in relazione alle forme di incasso/pagamento più utilizzate, con riferimento alle quali si chiede una condivisione da parte dell Agenzia delle Entrate. Nelle varie casistiche si è anche analizzata la posizione del cessionario/committente, di cui la CM n. 20/2009 nulla dice. E infatti fondamentale non solo capire quale è il momento dell accredito per il cedente/prestatore, ma anche quale è il momento in cui colui che materialmente paga il corrispettivo può detrarre l Iva Incasso e pagamento con bonifico bancario In questo caso il criterio dell accreditamento si ritiene debba coincidere con il momento dell accredito sul conto corrente bancario. Si ritiene non debba essere data rilevanza alla data di valuta indicata sul conto corrente, se diversa dalla data dell accredito. Nei casi di incassi/pagamenti a mezzo di bonifico bancario, la gestione si ritiene debba dunque essere la seguente: - per il cedente/prestatore, che ha emesso la fattura con Iva di cassa, il momento in cui l Iva può essere considerata esigibile è l accredito sul conto corrente (non è influente la data di

7 pag. 7 valuta). L imposta sul valore aggiunto relativa all operazione dovrà dunque confluire nella liquidazione relativa al periodo, (mese o trimestre), in cui l accredito è avvenuto. - per il cessionario/committente, che ha materialmente pagato il corrispettivo, a fronte di un operazione effettuata in regime di Iva di cassa, il momento in cui l Iva può essere considerata detraibile è l addebito sul conto corrente (non è influente la data di valuta). L imposta sul valore aggiunto relativa all operazione dovrà dunque confluire nella liquidazione relativa al periodo, (mese o trimestre), in cui il bonifico viene addebitato sul conto corrente Incasso e pagamento con RI,BA Nei casi di incassi/pagamenti effettuati con presentazione di ricevute bancarie il momento dell accredito sul conto corrente degli effetti può essere diverso a seconda degli accordi con le banche. La presentazione di effetti alle banche, essendo una sorta di finanziamento che il cedente/prestatore ottiene dagli istituti di credito, si ritiene non possa essere confuso né identificato con l incasso del corrispettivo nel rapporto cliente-fornitore. A supporto di tale affermazione si evidenzia che esistono varie forme di presentazione degli effetti alle banche e il momento in cui sul conto corrente viene accreditata la disponibilità delle somme derivante dalle varie ricevute bancarie non sempre coincide con il momento in cui il cliente effettivamente paga il corrispettivo. Esistono, infatti, le c.d. RI.BA all incasso e RI.BA allo sconto (queste ultime possono essere prosoluto o prosolvendo). Con riferimento alle RI.BA all incasso, la banca assume l impegno di riscuotere la somma indicate nella RI.BA alla data sopra indicata. In questo, caso, quindi, il momento del pagamento è quello nel quale il cliente onora la ricevuta bancaria, e quello dell incasso sarà costituito dal conseguente accredito della somma nel c/c del fornitore. Con riferimento alle RI.BA allo sconto prosoluto, il fornitore ottiene la soddisfazione credito nel momento stesso nel quale ottiene il corrispettivo dalla banca. Sarà questo il momento nel quale l Iva indicata nella fattura diviene esigibile. Il momento della detraibilità, al contrario potrebbe essere visto nel momento nel quale il cliente onora la RI.BA. Quando, invece, la RI.BA allo sconto è prosolvendo, non si ha più la certezza dell incasso del corrispettivo. Infatti, il versamento della somma effettuato dalla banca al fornitore, ha la natura di un mero anticipo che verrà recuperato dalla medesima qualora il cliente non onorasse il debito. In questo caso si ritiene che, al fine di seguire l effettivo momento dell incasso da parte della banca occorre istituire un sistema di comunicazione da parte della banca volto a seguire il momento del pagamento ovvero del mancato pagamento del cliente. Nelle more del sistema di comunicazione, in un ottica di semplificazione, potrebbe essere opportuno, in modo convenzionale al fine di semplificare l accessibilità al regime, individuare il momento dell accreditamento nella data di scadenza degli effetti Incasso e pagamento con assegno bancario Anche in base ai passati pronunciamenti dell Amministrazione Finanziaria si ritiene che:

8 pag. 8 - per il cedente/prestatore che incassa il corrispettivo con assegno (trasferibile o non trasferibile) il momento da considerare rilevante ai fini dell esigibilità dell Iva di cassa sarebbe quello in cui materialmente il soggetto riceve l assegno dal soggetto debitore. - per il cessionario/committente che paga il corrispettivo con assegno, (trasferibile o non trasferibile), il momento da considerare rilevante ai fini della detrazione dell Iva sarebbe quello in cui materialmente stacca l assegno. Il versamento dell assegno in banca rileva solo come movimento finanziario. Una lettura diversa della CM n. 20/2009 tesa a dare rilevanza al momento dell accredito dell assegno sul conto corrente bancario, oltre ad essere contraria a quanto indicato dalla stessa Agenzia delle Entrate nella ricordata RM n. 138 del 29/5/2009, comporterebbe notevoli difficoltà di gestione nei casi di modalità di pagamento con assegni trasferibili. In tali circostanze l accredito sul conto corrente bancario dell assegno non coincide materialmente con l estinzione del credito originario, posto che, di per sé, l assegno trasferibile può essere a sua volta utilizzato come modalità di pagamento verso terzi mediante girata Incasso e pagamento con carta di credito o di debito Per risolvere la casistica è utile prendere a riferimento la RM n. 77/2007, nella quale è stato fornito un parere in merito al momento in cui considerare pagati i contributi previdenziali da parte di un professionista che effettua il versamento con carta di credito. Nel caso, l Amministrazione Finanziaria ha affermato che il pagamento mediante l utilizzo di carte di credito è caratterizzato dalla differenziazione tra il momento in cui il percipiente si vede accreditate le somme e quello in cui il titolare della carta si trova addebitato la somma sul proprio conto corrente. [ ]..civilisticamente il pagamento con carta di credito integra una delegazione passiva di pagamento allo scoperto, disciplinata dagli articoli 1269 e ss del c.c e quindi il momento maggiormente rilevante è quello in cui viene utilizzata la carta di credito. [ ] il momento, diverso e successivo, in cui avviene l addebito sul conto corrente attiene ad un rapporto interno che coinvolge esclusivamente il delegante ed il delegato, irrilevante ai fini fiscali. Si ritiene quindi che il momento rilevante per l emersione dell esigibilità dell imposta e la speculare detraibilità è proprio il momento stesso dell utilizzo della medesima, essendo fiscalmente irrilevante il diverso momento di accredito ed addebito sul conti correnti dei soggetti che compiono la transazione commerciale Incasso e pagamento con cambiale Nel caso di incassi/pagamenti effettuati mediante cambiali si ritiene che il momento da considerare rilevante ai fini dell esigibilità dell Iva di cassa sempre a livello convenzionale al solo fine di rendere più semplice la gestione del regime, sia quello della scadenza del titolo, sia per il cedente/prestatore che per il cessionario/committente. A nulla rileva il momento del rilascio della cambiale. In questa direzione si muovono alcuni orientamenti della Cassazione.

9 pag. 9 Si cita, ad esempio, la sentenza della Cassazione civile n del 19/3/2007, in cui è stato affermato che il rilascio di pagherò cambiario può essere equiparato al pagamento ai fini Iva unicamente nell ipotesi in cui l obbligazione di pagare sia già scaduta, in quanto solo in tale caso può ritenersi intervenuto un evento giuridicamente rilevante equiparabile al pagamento per la sostanziale identità, ai fini pratici, dei due fenomeni. Diversamente, se la cambiale non è ancora scaduta, il solo rilascio non autorizza alcuna equiparazione al pagamento, posto che la sua natura di mera obbligazione di un futuro pagamenti ne impedisce l assimilazione alla consegna di denaro immediatamente spendibile. L Amministrazione Finanziaria, con RM n del 29/3/1983, datata ma mai smentita, ha inoltre affermato che il momento del rilascio della cambiale non può essere considerato quale momento impositivo Iva (ai fini dell effettuazione delle operazioni). Nella risoluzione viene infatti affermato che non potendo la cambiale, con clausola non cedibile ex art. 1260, secondo comma, costituire un legittimo strumento per ottenere un realizzo anticipato del credito, attraverso l operazione dello sconto, si ritiene che con il suo rilascio non si realizzi il momento impositivo agli effetti Iva che invece va individuato al momento del pagamento. Certi della Sua attenzione e sensibilità al problema, è gradita l occasione per porgere cordiali saluti. F.TO CLAUDIO CARPENTIERI Resp. Uffi cio Politiche Fiscali