Il bilancio d esercizio

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1 Il bilancio d esercizio Corso di Ragioneria Generale Anno Accademico a cura di Giovanna Galizzi

2 Testo di riferimento Testo prof. Maurini (2012) Cap

3 Il Bilancio di Esercizio Il Bilancio come processo Derivazione contabile Il Bilancio come documento Classificazione Definizione Ragioneria generale 3

4 La derivazione contabile del bilancio d esercizio Scritture di costituzione o di riapertura dei conti Scritture di esercizio Scritture di assestamento Scritture di epilogo a CE dei conti redd. Determinazione del reddito di periodo Scritture di chiusura dei conti patrimoniali Principio della manifestazione finanziaria (competenza economica nella riapertura dei conti con storno conti accesi alle rimanenze) Principio della manifestazione finanziaria documentale Passaggio da principio della manifestazione finanziaria alla competenza economica Bilancio d esercizio Principio della competenza economica Ragioneria generale 4

5 Classificazione dei bilanci Oggetto della misurazione ordinari o straordinari Periodicità di redazione Infrannuali, annuali e pluriennali Epoca di redazione Preventivi o consuntivi Destinatari dei risultati Interni o esterni Ragioneria generale 5

6 Una possibile definizione... Il bilancio d esercizio (come richiesto dall attuale normativa civilistica) è un documento di sintesi, di derivazione contabile, rivolto a vari destinatari, che rappresenta in termini consuntivi e con periodicità annuale le modalità di determinazione del reddito prodotto e la consistenza del patrimonio di funzionamento (Maurini) Giovanna Galizzi Ragioneria generale 6

7 Il bilancio d esercizio è quindi... Oggetto della misurazione ordinari o straordinari Periodicità di redazione Infrannuali, annuali e pluriennali Epoca di redazione Preventivi o consuntivi Destinatari dei risultati Interni o esterni Ragioneria generale 7

8 Il Bilancio di esercizio Il Bilancio di esercizio è composto da tre documenti: Stato Patrimoniale Conto Economico Nota Integrativa Ragioneria generale 8

9 Finalità del bilancio Verificare obiettivi raggiunti Controllare operato amministratori Programmare gestione futura Informare categorie destinatari Adempiere ad obblighi giuridici e/o fiscali Ragioneria generale 9

10 Finalità originarie - immediate Determinazione del reddito (e della sua formazione) Determinazione consistenza quantitativa e composizione qualitativa del capitale di funzionamento Illustrazione situazione finanziaria Ragioneria generale 10

11 Finalità aggiuntive (o mediate) Il bilancio è diventato uno strumento di informazione e di comunicazione per una pluralità di soggetti. Per alcuni di loro il bilancio rappresenta l unica fonte di informazione per assumere decisioni economiche consapevoli e razionali Ragioneria generale 11

12 I destinatari del bilancio d esercizio Collettività in generale Azionisti Lavoratori dipendenti Fisco e istituti previdenziali Terzi finanziatori concorrenti Clienti Fornitori Ragioneria generale 12

13 Il Bilancio d esercizio E un documento ufficiale Rappresenta una base minima di informazioni È unico nonostante molteplicità dei destinatari E neutrale = nessuna classe di destinatari deve essere privilegiata intervento legislatore per garantire neutralità Ragioneria generale 13

14 BILANCIO FORMA SOSTANZA - Documenti che formano il bilancio - Loro struttura e contenuto Misurazione e quantificazione dei valori da inserire nei documenti di bilancio Ragioneria generale 14

15 Disciplina per la redazione del bilancio Norme previste dal Codice Civile (artt bis) Prassi contabile Ragioneria generale 15

16 Il codice civile Una normativa in continuo aggiornamento: D.Lgs. 6/2003: riforma diritto societario Recepimento direttive UE per: Introduzione concetto di Fair Value Adozione principi contabili internazionali Ragioneria generale 16

17 La prassi contabile OIC (Organismo Italiano di Contabilità) Consiglio nazionale dottori commercialisti e esperti contabili, ABI, AIAF, ecc. i principi contabili nazionali IASB (International Accounting Standards Board) i principi contabili internazionali (IAS/IFRS) Ragioneria generale 17

18 Principi contabili (prassi contabile) Aiutano ad interpretare Permettono di integrare Norme civilistiche (codice civile) Ragioneria generale 18

19 Ambito di applicazione degli IAS in Italia Orientamento Day: Il Bilancio per i non addetti 28/11/

20 Il Fisco Le norme fiscali non riguardano specificamente la redazione del bilancio, ma la determinazione del reddito imponibile da sottoporre a tassazione. Ragioneria generale 20

21 Risultato economico di bilancio Variazioni fiscali Reddito imponibile Determinato secondo le norme civilistiche integrate/interpretate dai principi contabili Determinato rettificando il risultato economico d esercizio alla luce delle norme fiscali Ragioneria generale 21

22 I limiti informativi L insufficienza informativa finanziaria Il rendiconto finanziario L inflazione La contabilità per l inflazione Leggi di rivalutazione Necessità di un informativa complementare Riclassificazioni SP e CE Analisi di bilancio Rendiconto finanziario Prospetto delle variazioni del patrimonio netto Ragioneria generale 22

23 Approvazione e pubblicazione

24 Imprese individuali e società di persone Obbligo di redazione (art c.c.) Nessun obbligo di pubblicazione libertà di forma e di contenuto (schemi adottati) vincolo del rispetto dei principi di redazione e dei criteri di valutazione previsti dal c.c. Ragioneria generale 24

25 Società di capitali e società cooperative Obbligo di redazione (art c.c.) Obbligo di pubblicazione norme sulle modalità di approvazione e pubblicazione del bilancio norme su forma e contenuto (schemi obbligatori) vincolo del rispetto dei principi di redazione e dei criteri di valutazione previsti dal c.c. Ragioneria generale 25

26 Norme relative all approvazione del bilancio L assemblea che approva il bilancio deve essere convocata entro 120 giorni dalla data di chiusura dell esercizio precedente. Lo statuto può prevedere un termine maggiore, non superiore a 180 giorni, in caso di: Bilancio consolidato Per particolari esigenze Ragioneria generale 26

27 Data prevista per assemblea dei soci almeno 15 giorni prima Deposito presso la sede sociale (bilancio + relazione sulla gestione + relazione Collegio sindacale + revisione contabile Trasmissione a almeno 30 giorni prima Collegio sindacale o revisore contabile società di revisione (per società quotate invio alla CONSOB almeno 20 giorni prima della data di convocazione dell assemblea dei soci) Ragioneria generale 27

28 Sistema dualistico Consiglio di gestione Predispone il bilancio con la relativa relazione sulla gestione Consiglio di sorveglianza Approva il bilancio Ragioneria generale 28

29 La pubblicazione del bilancio Entro 30 giorni dalla data di approvazione una copia del bilancio con tutti gli allegati richiesti dalla legge deve essere depositata presso il Registro delle Imprese Portare a conoscenza i destinatari delle informazioni contenute nel bilancio Ragioneria generale 29

30 Le clausole generali e i principi di redazione

31 I principi di redazione Regole di rilevazione Regole di rappresentazione Regole di valutazione Principi legali Altri principi contabili (CNDC/OIC, IASB) Ragioneria generale 31

32 Gerarchia tra principi legali Principi fondamentali o clausole generali Principi generali di redazione Principi applicati ex D.Lgs. 127/1991 che ha recepito al IV direttiva CEE in materia di armonizzazione dei bilanci Ragioneria generale 32

33 Gerarchia tra principi Principi fondamentali o clausole generali Postulati Principi generali Principi applicati e/o altri principi Ragioneria generale 33

34 finalità Definiscono gli obiettivi assegnati al bilancio postulati Tracciano la cornice entro cui si muovono i criteri specifici criteri specifici Rendono operativi i postulati Ragioneria generale 34

35 finalità chiarezza Clausole generali verità postulati correttezza Principi di redazione criteri specifici Ragioneria generale 35

36 I principi fondamentali (art. 2423) Il bilancio deve essere redatto con chiarezza e deve rappresentare in modo veritiero e corretto la situazione patrimoniale e finanziaria della società e il risultato economico dell'esercizio Chiarezza Rappresentazione veritiera e corretta Ragioneria generale 36

37 La chiarezza Il bilancio deve essere redatto in modo che il lettore posso capire, senza ambiguità, la natura e il contenuto delle varie poste, nonché i criteri seguiti per determinarne il valore. Chiarezza significa trasparenza, ossia un bilancio intelligibile, tanto nella sostanza quanto nella forma. Ragioneria generale 37

38 chiarezza Verificabilità dell informazione Significatività e rilevanza dei dati Topica legale dell informazione Ragioneria generale 38

39 Principio contabile n. 11 l informazione patrimoniale, economica e finanziaria fornita nel bilancio deve essere verificabile attraverso un indipendente ricostruzione del procedimento contabile, tenendo conto anche degli elementi soggettivi. Ragioneria generale 39

40 La chiarezza Principio contenuto anche nel codice civile ante modifica D.Lgs. 127/91. Riguarda la modalità di rappresentazione dei valori nel bilancio Comprensibilità Completezza Schemi obbligatori di bilancio Nota integrativa Obbligo di fornire informazioni aggiuntive Divieto di compensi di partite Previsione di informazioni aggiuntive Separazione dei componenti reddituali straordinari da quelli ordinari Separazione dei componenti della gestione tipica dagli altri componenti Ragioneria generale 40

41 Rappresentazione veritiera e corretta (1) Oggetto di rappresentazione La situazione patrimoniale e finanziaria della società e il risultato economico d es. Modalità di rappresentazione Valori oggettivi Valori soggettivi: le stime e le congetture Deroga obbligatoria Ragioneria generale 41

42 La verità oggettiva Il bilancio deve rispettare la realtà nei fatti verità soggettiva Stime e congetture devono essere razionali e credibili Es. i crediti vs. clienti Ragioneria generale 42

43 La correttezza tecnica Rispetto delle regole di corretta contabilità ed esattezza numerica correttezza comportamentale Rispetto pieno e leale delle regole del codice civile e della prassi contabile Ragioneria generale 43

44 Correttezza comportamentale Neutralità dell informazione Inammissibilità Politiche di bilancio Inammissibilità Interferenze fiscali Ragioneria generale 44

45 Rappresentazione veritiera e corretta (2) Se le informazioni richieste da specifiche disposizioni di legge non sono sufficienti a dare una rappresentazione veritiera e corretta, si devono fornire le informazioni complementari necessarie allo scopo. Se, in casi eccezionali, l'applicazione di una disposizione degli articoli seguenti è incompatibile con la rappresentazione veritiera e corretta, la disposizione non deve essere applicata (art c.c.) Ragioneria generale 45

46 True and fair view chiarezza verità Quadro fedele correttezza Ragioneria generale 46

47 Art bis principi di redazione Nella redazione del bilancio devono essere osservati i seguenti principi: 1) la valutazione delle voci deve essere fatta secondo prudenza e nella prospettiva della continuazione dell'attività, nonché tenendo conto della funzione economica dell'elemento dell'attivo o del passivo considerato; 2) si possono indicare esclusivamente gli utili realizzati alla data di chiusura dell'esercizio; 3) si deve tener conto dei proventi e degli oneri di competenza dell'esercizio, indipendentemente dalla data dell'incasso o del pagamento; 4) si deve tener conto dei rischi e delle perdite di competenza dell'esercizio, anche se conosciuti dopo la chiusura di questo; 5) gli elementi eterogenei ricompresi nelle singole voci devono essere valutati separatamente; 6) i criteri di valutazione non possono essere modificati da un esercizio all'altro. Deroghe al principio enunciato nel numero 6) del comma precedente sono consentite in casi eccezionali. La nota integrativa deve motivare la deroga e indicarne l'influenza sulla rappresentazione della situazione patrimoniale e finanziaria e del risultato economico. Ragioneria generale 47

48 I principi generali di redazione La continuazione dell attività aziendale (1) La prudenza (1,2,4) La valutazione della funzione economica degli elementi dell attivo e del passivo (1) La competenza economica (3) La valutazione separata delle poste di bilancio (5) La costanza nell applicazione dei criteri di valutazione (6) Ragioneria generale 48

49 La continuazione dell attività aziendale La valutazione delle voci deve essere fatta nella prospettiva della continuazione dell'attività Going concern (art bis c.c.) Continuazione in condizioni normali e di piena operatività economica. Ragioneria generale 49

50 La prudenza La valutazione delle voci deve essere fatta secondo prudenza [...]; - si possono indicare esclusivamente gli utili realizzati alla data di chiusura dell'esercizio; - si deve tener conto dei rischi e delle perdite di competenza dell'esercizio, anche se conosciuti dopo la chiusura di questo (art bis c.c.) Ragioneria generale 50

51 Tutela dei creditori sociali (non sopravvalutazione del reddito prodotto e tutela dell integrità patrimoniale) Principio del realizzo per i ricavi Principio dell imputazione dei costi certi e/o probabili purché di competenza dell esercizio (anche se conosciuti dopo la chiusura) Asimmetria dei componenti reddituali Ragioneria generale 51

52 Esempio di asimmetria - caso 2 testo Maurini Costo d acquisto Valore di mercato Utile potenziale Valut. 31/12 Utile al 31/12 Merce A Merce B Totale Ragioneria generale 52

53 La funzione economica... La valutazione delle voci deve essere fatta tenendo conto della funzione economica dell'elemento dell'attivo o del passivo considerato (art bis c.c.) Principio della prevalenza della sostanza sulla forma - Norma in parte ancora disattesa: es. il leasing - Applicazione: es. i contratti P/T Ragioneria generale 53

54 La competenza economica Si deve tener conto dei proventi e degli oneri di competenza dell'esercizio, indipendentemente dalla data dell'incasso o del pagamento (art bis c.c.) Ragioneria generale 54

55 Competenza economica dei ricavi Principi contabili nazionali: documento n.11 Principio di realizzazione: Il processo produttivo dei beni e/o dei servizi è stato completato; Lo scambio è già avvenuto Ragioneria generale 55

56 Competenza economica dei costi Principio di correlazione Un costo è di competenza dell esercizio in cui il correlativo ricavo è realizzato La correlazione si realizza: Per relazione causa-effetto tra costi e ricavi Per ripartizione utilità pluriennale su base razionale e sistematica Per imputazione diretta dei costi al CE in proporzione al tempo di maturazione o perché viene meno l utilità del bene stesso Ragioneria generale 56

57 La valutazione separata delle poste di bilancio Gli elementi eterogenei ricompresi nelle singole voci devono essere valutati separatamente (art bis c.c.) Esempio merci in magazzino Ragioneria generale 57

58 Costanza di applicazione dei criteri di valutazione I criteri di valutazione non possono essere modificati da un esercizio all'altro (art bis c.c.) Ragioneria generale 58

59 I principi applicati Principi di rappresentazione Principi di valutazione schemi di SP e CE programma del corso di Metodologie e determinazioni quantitative d impresa Ragioneria generale 59

60 Altri principi di redazione Periodicità Omogeneità Utilità del bilancio e completezza dell informazione Neutralità Significatività e rilevanza Conformità del processo di formazione ai corretti principi contabili Il costo come criterio base nella valutazione Funzione informativa e completezza della n.i. Verificabilità dell informazione Divieto di compensi di partite Ragioneria generale 60

61 Il contenuto del bilancio

62 Il contenuto del bilancio d esercizio Il bilancio si compone di tre documenti: Stato Patrimoniale Conto Economico Nota Integrativa Ragioneria generale 62

63 La struttura dello SP e CE Salve le disposizioni di leggi speciali per le società che esercitano particolari attività, nello stato patrimoniale e nel conto economico devono essere iscritte separatamente, e nell'ordine indicato, le voci previste negli articoli 2424 e 2425 (art ter c.c.) Struttura rigida SP e CE (utile per comparazioni) Struttura minimale Ragioneria generale 63

64 A) macroclasse I - classe 1) conto a) sottoconto 2) conto 3)... Totale classe I II - classe: 1) conto a) sottoconto Totale classe II Totale macroclasse A) Ragioneria generale 64

65 Un esempio Le immobilizzazioni

66 B) Immobilizzazioni, con separata indicazione di quelle concesse in locazione finanziaria: I - Immobilizzazioni immateriali: 1) costi di impianto e di ampliamento; 2) costi di ricerca, di sviluppo e di pubblicità; 3)... Totale II - Immobilizzazioni materiali: 1) terreni e fabbricati; 2) impianti e macchinario; 3)... Totale III Immobilizzazioni finanziarie,... Totale Totale immobilizzazioni (B) Ragioneria generale 66

67 La scomposizione delle voci La struttura è rigida per quanto riguarda le voci più sintetiche (macroclassi lettere maiuscole - e classi numeri romani). I conti e i sottoconti (numeri arabi e lettere minuscole) possono essere ulteriormente suddivisi, senza però eliminare la voce complessiva e l importo corrispondente. ammessa maggior analiticità Ragioneria generale 67

68 Il raggruppamento delle voci Le voci dello SP e del CE non possono essere raggruppate tra loro. Solo le voci relative ai conti (numeri arabi) possono essere raggruppate ma soltanto quando tale raggruppamento, a causa del loro importo, e` irrilevante o quando favorisce la chiarezza del bilancio. In questo caso la nota integrativa deve contenere distintamente le voci oggetto di raggruppamento. Ragioneria generale 68

69 Altri principi (art ter c.c.) Aggiunta nuove voci qualora il loro contenuto non sia compreso in alcuna di quelle previste dagli articoli 2424 e 2425 Adattamento voci (solo per numeri arabi) quando lo esige la natura dell'attività esercitata. Comparazione con i dati dell esercizio precedente. Qualora le voci non siano comparabili, quelle relative all'esercizio precedente devono essere adattate (con segnalazione in nota integrativa) Divieto di compensi di partite Voci con saldo pari a zero (non disciplinato) Ragioneria generale 69

70 Lo Stato Patrimoniale Rappresenta la situazione del patrimonio di funzionamento riferito ad un certo istante (struttura fonti e impieghi) Forma: a sezioni contrapposte Contenuto (vedi file word) Criterio di classificazione delle voci: misto destinativo-soggettivo e finanziario Ragioneria generale 70

71 Stato Patrimoniale: le macroclassi ATTIVO A) Crediti verso soci per versamenti ancora dovuti B) Immobilizzazioni I - Immobilizzazioni immateriali II - Immobilizzazioni materiali III - Immobilizzazioni finanziarie C) Attivo circolante I Rimanenze II Crediti III - Attività finanziarie IV - Disponibilità liquide PASSIVO A) Patrimonio netto B) Fondi per rischi e oneri C) Trattamento di fine rapporto di lavoro subordinato D) Ratei e risconti D) Debiti E) Ratei e risconti Giovanna Galizzi Ragioneria generale 71

72 Criteri di classificazione delle voci Criterio destinativo-soggettivo = impieghi e fonti classificati in base a modalità d utilizzo e provenienza Es. immobilizzazioni vs attivo circolante fonti proprie vs fonti di terzi Criterio finanziario = classificazione delle fonti e degli impieghi in base al tempo (di liquidità o di esigibilità) Ragioneria generale 72

73 Disposizioni particolari Attività iscritte al netto delle poste rettificative Distinzione dei crediti e dei debiti in base all epoca di riscossione o pagamento Acconti a fornitori Fondi rischi e oneri Ratei e risconti Conti d ordine Ragioneria generale 73

74 Il Conto Economico Esprime il processo di formazione e l entità del reddito di periodo È riferito ad un periodo di tempo Forma: scalare Contenuto: (vedi file word) Criterio di classificazione delle voci: per natura Ragioneria generale 74

75 Il conto economico Mette in evidenza in che misura le operazioni aziendali hanno generato o consumato ricchezza, determinando la formazione del reddito Forma: forma scalare a sezioni riunite segmentazione del reddito globale in una serie di redditi parziali (aree di gestione) Giovanna Galizzi Ragioneria generale 75

76 A) Valore della produzione B) Costi della produzione Differenza fra valore e costi della produzione (A-B) Gestione operativa C) Proventi e oneri finanziari Gestione finanziaria D) Rettifiche di valore di attività finanziarie Gestione ordinaria E) Proventi e oneri straordinari Gestione straordinaria Risultato prima delle imposte (A-B+/-C+/-D+/-E) Imposte sul reddito Gestione tributaria Utile (perdita) dell esercizio Giovanna Galizzi Ragioneria generale 76

77 Giovanna Galizzi Ragioneria generale 77

78 Criteri di classificazione costi e ricavi Per natura (in bilancio) es. salari e stipendi, oneri previdenziali, TFR, ecc. Per destinazione es. costi del lavoro per attività produttiva (costi industriali), per attività commerciale (costi commerciali), per attività varie (altri costi). Ragioneria generale 78

79 Disposizioni particolari Risultati intermedi Vendite e acquisti al netto delle rettifiche Variazioni delle rimanenze di magazzino Plusvalenze e minusvalenze da alienazioni di immobilizzazioni Ragioneria generale 79

80 Variazioni delle Rimanenze RICAVI A) Valore della produzione 2) variazioni delle rimanenze di prodotti in corso di lavorazione, semilavorati e finiti; COSTI B) Costi della produzione 11) variazioni delle rimanenze di materie prime, sussidiarie, di consumo e merci; Ragioneria generale 80

81 Valore della Produzione PRODUZIONE VARIAZIONI RIMAN. PRODOTTI IN CORSO DI LAVORAZIONE, SEMILAVORATI, PRODOTTI FINITI VENDITA Ragioneria generale 81

82 Valore della Produzione Se RF > RI = Produzione > Vendita + rimanenze Rim iniziale Produzione X - Vendita 1000 = = produco x magazz Rim finali 150 Ragioneria generale 82

83 Valore della Produzione Se RF < RI = Produzione < Vendita - rimanenze Rim iniziale Produzione X = uso magazz. Vendita 1000 = Rim finali 170 Ragioneria generale 83

84 Costo della Produzione PRODUZIONE/CONSUMO VARIAZIONE RIMANENZE MATERIE PRIME, SUSSIDIARIE, DI CONSUMO MERCI ACQUISTI Ragioneria generale 84

85 Costo della Produzione Se RF > RI = CONSUMO < ACQUISTO - rimanenze RIM INIZIALI ACQUISTI CONSUMI x = = COSTO PRODUZ RIM. FINALI 300 Ragioneria generale 85

86 Costo della Produzione Se RF < RI = CONSUMO > ACQUISTO + rimanenze RIM. INIZIALI ACQUISTI CONSUMI x 1060 = COSTO PROD RIM. FINALI 200 Ragioneria generale 86

87 La nota integrativa (art. 2427) È un documento non contabile redatto in prosa Fornisce informazioni aggiuntive sui prospetti SP e CE È un documento integrante (il bilancio si compone di tre documenti) Offre informazioni su: Criteri di valutazione adottati Movimenti delle immobilizzazioni e di altre voci dell attivo e del passivo Dettaglio di voci sintetiche Le motivazioni di alcune scelte adottate La consistenza di alcuni dati aziendali che non compaiono nel bilancio Ragioneria generale 87

88 Allegati di bilancio - obbligatori La relazione sulla gestione La relazione del collegio sindacale* La relazione del revisore contabile* La relazione di certificazione della società di revisione* Copie integrali dell ultimo bilancio delle società controllate (o prospetto riepilogativo)* Prospetto riepilogativo dei dati essenziali dell ultimo bilancio delle società collegate* Bilancio consolidato* * qualora sussistano i presupposti e quindi l obbligo di redazione Ragioneria generale 88

89 Allegati facoltativi Il prospetto delle variazioni delle voci del patrimonio netto Il rendiconto finanziario Ragioneria generale 89

90 Il bilancio in forma abbreviata Le società, che non abbiano emesso titoli negoziati in mercati regolamentati, possono redigere il bilancio in forma abbreviata quando, nel primo esercizio o, successivamente, per due esercizi consecutivi, non abbiano superato due dei seguenti limiti: 1. totale dell'attivo dello stato patrimoniale: euro; 2. ricavi delle vendite e delle prestazioni: euro; 3. dipendenti medi: 50 unità. Ragioneria generale 90

91 Lo stato patrimoniale (art bis Nel bilancio in forma abbreviata lo stato patrimoniale comprende solo le voci contrassegnate con lettere maiuscole e con numeri romani; le voci A e D dell'attivo possono essere comprese nella voce CII; dalle voci BI e BII dell'attivo devono essere detratti in forma esplicita gli ammortamenti e le svalutazioni; la voce E del passivo può essere compresa nella voce D; nelle voci CII dell'attivo e D del passivo devono essere indicati i crediti e i debiti esigibili oltre l'esercizio successivo. Ragioneria generale 91

92 Il conto economico (art bis) Nel conto economico del bilancio in forma abbreviata le seguenti voci possono essere tra loro raggruppate: voci A2 e A3 voci B9(c), B9(d), B9(e) voci B10(a), B10(b),B10(c) voci C16(b) e C16(c) voci D18(a), D18(b), D18(c) voci D19(a), D19(b), D19 (c) Ragioneria generale 92

93 Il conto economico (art bis) Nel conto economico del bilancio in forma abbreviata nella voce E20 non è richiesta la separata indicazione delle plusvalenze e nella voce E21 non è richiesta la separata indicazione delle minusvalenze e delle imposte relative a esercizi precedenti. Ragioneria generale 93