Capitolo I CARATTERI GENERALI DELL IMPOSTA. I.1 Concetti di base sul funzionamento del tributo.

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1 INTRODUZIONE La disciplina del reverse charge a partire dal 1/01/2007 viene estesa anche alle prestazioni di servizi rese nel settore edile. Il meccanismo del REVERSE CHARGE può essere applicato solo nell ambito dell IVA e la sua introduzione è stata dettata dalla necessità di contrastare fenomeni di evasione e frodi fiscali. In questo lavoro affrontiamo l applicazione del REVERSE CHARGE nel settore edile. Nel primo capitolo della trattazione sono analizzati i caratteri generali dell imposta, attraverso l analisi del D.P.R. 26 ottobre 1972 n.633, che istituisce e disciplina l imposta sul valore aggiunto. In particolare si analizzano i presupposti di applicabilità dell imposta. Il secondo capitolo si concentra con le novità sul REVERSE CHARGE introdotte dalla finanziaria del 2007 e del 2008 e sulla disciplina del REVERSE CHARGE nel campo dell edilizia. Inoltre sono state introdotte le direttive 08/2008/CE; 117/2008/CE, che modifica la direttiva 112/2006/CE, che entrano in vigore lo 01/01/2010. Nel terzo capitolo sono analizzati alcuni casi pratici nel campo dell edilizia. 3

2 Capitolo I CARATTERI GENERALI DELL IMPOSTA I.1 Concetti di base sul funzionamento del tributo. L IVA, introdotta nel nostro ordinamento con il D.P.R. 26ottobre 1972 n.633, è un imposta che grava sugli scambi di beni e servizi ed è l unico modello impositivo del nostro sistema fiscale comune a tutti i Paesi dell unione europea. L imposta sugli scambi in vigore prima del 1972 era l IGE (imposta generale sull entrata), la quale gravava su ogni singolo passaggio della catena produttiva distributiva e quindi sull intero valore del bene o del servizio scambiato. L IGE assumeva la struttura d imposta plurifase cumulativa cosiddetta a CASCATA poiché essa andava a gravare anche sul tributo applicato sulle cessioni anteriori quindi più numerosi erano i passaggi, maggiore era l incidenza del tributo sui consumatori finali. 1 Gli inconvenienti dell IGE nascevano dalla particolarità della struttura, poiché si determinavano 1 Fonte: A. FANTOZZI, corso di diritto tributario, UTET,2005, Torino 4

3 problemi di concorrenza nel mercato interno ed internazionale. Per quanto riguarda il mercato interno, i problemi concernevano il carico fiscale gravante sul bene il quale dipendeva dai passaggi imponibili attuati dalla produzione fino al consumo finale, infatti, molte imprese erano indotte a verticalizzarsi al fine di ridurre l onere dell imposta. Per quanto riguarda il mercato internazionale, l imposta rendeva complicata l esatta determinazione dell onere fiscale nei beni diretti all esportazione. I rimborsi all esportazione 2 erano calcolati, infatti, in modo approssimativo dando cosi agli Stati l onere di sostenere in maniera occulta i propri esportatori attraverso la concessione di rimborsi maggiori rispetto all onere fiscale gravante sui beni. La Comunità Europea per evitare questi inconvenienti fu indotta a cambiare l imposta plurifase a cascata (IGE) con l imposta plurifase non cumulativa (IVA), attraverso varie Direttive Comunitarie 3. Nel trattato di Roma fu imposto a ciascun paese membro dell unione europea di adeguare l imposta sugli affari con un sistema comune, imposta sul valore aggiunto, d applicare sui beni e servizi indipendentemente dal numero di transazioni intervenute nel processo produttivo distributivo. 2 Rimborsi tipici di un sistema di tassazione in cui l imposizione sui consumi è applicata solo nello Stato in cui avviene il consumo. 3 In particolare quella dell 11aprile 1967 n. 67/227 e 67/228 e la VI direttiva del 10maggio 1977 n.77/388 5

4 Lo schema principale dell IVA è: Imprenditore o lavoratore autonomo (soggetti IVA) devono all Erario l imposta gravante sulle cessioni di beni o servizi compiute da loro, ma non ne sopportano il peso in quanto hanno l obbligo di rivalersene nei confronti dei cessionari 4. A questi ultimi non grava in via definitiva l imposta sulle operazioni effettuate, se hanno acquistato beni e servizi nell esercizio di un attività d impresa o di lavoro autonomo, (esempio: bobine di carta e inchiostro per una tipografia) perché hanno il diritto di detrarla 5 da quella dovuta all erario per le cessioni o prestazioni che essi compiono. L IVA come l IGE è applicata ad ogni passaggio della catena produttiva distributiva ( ad esempio: la cessione di un bene dal produttore al grossista da questo al dettagliante da quest ultimo al consumatore) ma la differenza sta nel fatto che l Erario acquisisce ad ogni passaggio solo la frazione (o differenza) tra l imposta sulle operazioni attive e quella sugli acquisti. In questo modo, l imposizione sugli scambi colpisce solo il VALORE AGGIUNTO al bene o al servizio in ciascuna fase. L IVA cosi garantisce neutralità interna (mercato interno) rispetto al numero dei passaggi intermedi subiti dal bene o dal servizio tra la fase di produzione e quella di consumo ma anche neutralità esterna (mercati internazionali) per la trasparenza sull ammontare dell imposta nei beni diretti all esportazione. 6 4 D.p.r. 633 Art 18-Rivalsa 5 D.p.r. 633 Art 19-detrazione 6 Fonte: G. FALSITTA, corso istituzionale di diritto tributario, CEDAM, 2007, Padova 6

5 I.2 Presupposti di applicabilità L art 1 7 Del D.P.R. del 1972 n.633 contiene una norma di carattere generale che riassume in poche parole tutti i presupposti necessari affinché si realizzi un operazione rientrante nel campo di applicazione dell IVA. I presupposti che andremo ad analizzare nel corso del capitolo sono: Oggettivo: l operazione deve consistere in una cessione di beni o prestazioni di servizi (artt. 2-3). Soggettivo: chi pone in essere l operazione deve agire nell esercizio d impresa o di arte e professione (artt. 4-5). Territoriale: l operazione deve essere svolta nel territorio dello stato (art. 7). La capacità contributiva che l IVA intende colpire è rappresentata dal consumo di beni e servizi. Parte della dottrina, dobbiamo dire, che è stata indotta a prospettare una diversa ricostruzione dell IVA, sotto il profilo della capacità contributiva che l IVA colpisce. Due sono le proposte ricostruttive: 7 L'imposta sul valore aggiunto si applica sulle cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate nel territorio dello Stato nell'esercizio di imprese o nell'esercizio di arti e professioni e sulle importazioni da chiunque effettuate. 7

6 La prima è convalidata dalla Corte di giustizia vede l IVA, un imposta sui consumi. La seconda svaluta la rivalsa sul consumatore finale ed enfatizza gli effetti giuridici, frazionati e provvisori, delle fasi che precedono il consumo di beni e servizi. Secondo l opinione di Gaspare Falsitta: è da condividere l opinione che considera la struttura dell IVA, uno strumento per raggiungere, attraverso il congegno delle rivalse e delle detrazioni, l obiettivo di depauperare il consumatore finale. La giustificazione costituzionale risiede nel tassare il consumo e nel rendere neutrale il prelievo nelle fasi precedenti. 8 I soggetti passivi dell IVA non sono i consumatori finali ma gli imprenditori e gli esercenti di arti e professioni. Per colpire il consumatore finale, quindi, entrare nella ratio del tributo (imposta sui consumi), il legislatore ha strutturato un meccanismo che coinvolge tutti i soggetti passivi della catena produttiva attraverso un duplice sistema, di rivalsa e detrazione, che consente di rendere neutrale l IVA per i soggetti chiamati ad applicarla: in pratica i soggetti passivi o soggetti IVA da un lato si rivalgono nei confronti dei loro clienti per l importo dell IVA che grava sulle operazioni attive, dall altro recuperano l IVA dovuta ai propri fornitori attraverso la detrazione. In questo modo l onere 8 Fonte: G. FALSITTA, corso istituzionale di diritto tributario, CEDAM, 2007, Padova 8

7 economico dell imposta cade solo sul consumatore finale che non ha diritto di detrarla. I.2.1. Presupposto oggettivo Il presupposto oggettivo è rappresentato dalle cessioni di beni e prestazioni di servizi (artt.2e3 d.p.r. n.633 del 1972). Perché si configuri una cessione di beni rilevanti ai fini IVA l art 2 richiede che ci sia un atto a titolo oneroso nel quale sia presente il trasferimento della proprietà ovvero il trasferimento dei diritti reali di godimento sul bene. 9 Accanto alla definizione generale di cessione di beni vi è un elencazione di fattispecie assimilate (operazioni considerate cessioni anche se non rispondenti alla definizione generale) e fattispecie escluse (operazioni che non sono considerate cessioni di beni, anche se rispondono alla definizione generale). Tra le operazioni che non sono cessioni, ma assimilate a cessioni ricordiamo: Vendite con riserva di proprietà 10, con pagamento rateale(il compratore acquista la proprietà del bene col pagamento dell ultima rata di prezzo, ma assume i rischi dal momento della consegna). Quest operazione 9 Fonte: A. FANTOZZI, corso di diritto tributario, UTET,2003, Torino 10 Definita dall art 1523 c.c. 9

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