Prof. Alberto Tron. Incaricato di Economia Aziendale nell Università degli Studi di Pisa Dottore Commercialista Revisore Contabile

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1 La valutazione dei titoli, delle partecipazioni, dei crediti, dei fondi per rischi ed oneri e dei debiti Regolarizzazione dei nelle stime contabili e degli Prof. Alberto Tron Incaricato di Economia Aziendale nell Università degli Studi di Pisa Dottore Commercialista Revisore Contabile Seminario UNOFORMAT Latina, 13 febbraio

2 TITOLI, PARTECIPAZIONI, CREDITI, FONDI PER RISCHI ED ONERI, DEBITI AGENDA DELL INTERVENTO 1. VALUTAZIONE DEI TITOLI E DELLE PARTECIPAZIONI Le modalità di rappresentazione in bilancio Criteri di valutazione: un quadro delle disposizioni in vigore 2. LA VALUTAZIONE DEI CREDITI Le modalità di rappresentazione in bilancio Criteri di valutazione: un quadro delle disposizioni in vigore 3. LA VALUTAZIONE DEI FONDI PER RISCHI ED ONERI E DEI DEBITI Modalità di rappresentazione in bilancio Criteri di valutazione: un quadro delle disposizioni in vigore 4. REGOLARIZZAZIONE DI CAMBIAMENTI NEI PRINCIPI E NELLE STIME CONTABILI E DI ERRORI CONTABILI 2

3 TITOLI E PARTECIPAZIONI Titoli e partecipazioni: modalità di quotazione e negoziazione I titoli quotati nei mercati regolamentati ed i titoli non quotati sono rispettivamente quotati o negoziati: A CORSO SECCO La quotazione o la negoziazione riflette il solo valore capitale del titolo ed ignora gli interesse in corso di maturazione che vengono considerati separatamente A CORSO TEL QUEL A CORSO EX CEDOLA La quotazione, oltre al valore capitale, comprende anche gli interesse in corso di maturazione fino al momento della quotazione o negoziazione La quotazione riflette il valore di un capitale temporaneamente infruttifero, dato che la cedola in corso di maturazione è stata fisicamente staccata dal venditore medesimo prima dell inizio della maturazione della successiva cedola; l infruttuosità del capitale riguarda il periodo di tempo che intercorre tra la data di scambio del titolo ed il successivo giorno di stacco del titolo della cedola ai fini dell incasso della stessa. 3

4 TITOLI E PARTECIPAZIONI Titoli e partecipazioni: modalità di quotazione e negoziazione La quotazione o negoziazione tipica per la particolare categoria dei titoli azionari è il corso tel quel perchè il valore del titolo è difficilmente separabile dal dividendo in corso di maturazione, a meno che non sia già stato deliberato e messo in distribuzione. Per gli altri titoli, invece, la quotazione o negoziazione più frequente è il corso secco. 4

5 TITOLI E PARTECIPAZIONI Titoli e partecipazioni: modalità di rilevazione Il conto titoli può funzionare secondo tre differenti modalità: a costi e costi Il conto titoli funziona analogamente ai conti accesi alle immobilizzazioni: in dare si rileva il costo di acquisto ed in avere lo scarico alla data della vendita a costi, ricavi e rimanenze con un conto bifase Nel conto titoli vengono rilevate le rimanenze iniziali, i costi d acquisto, le vendite e le rimanenze finali. Il saldo del conto titoli viene imputato a conto economico. a costi, ricavi e rimanenze con quattro conti monofase Si utilizzano quattro conti monofase: titoli c/acquisti, titoli c/vendite, titoli c/rimanenze iniziali, titoli c/rimanenze finali. Il relativo saldo è trasferito al conto economico. 5

6 TITOLI E PARTECIPAZIONI Titoli e partecipazioni: modalità di rappresentazione in bilancio Rappresentazione in bilancio dei titoli e delle partecipazioni secondo il criterio della destinazione Distinzione tra immobilizzazioni finanziarie ed attivo circolante I titoli e le partecipazioni sono state acquistate con l intenzione di effettuare un investimento strategico I titoli e le partecipazioni sono state acquistate con intenzione speculativa (art bis cod. civ. introduce presunzione relativa per le partecipazioni di controllo e collegate ex art cod. civ.) detenzione 1/5 voti in assemblea ordinaria in caso di non quotate e 1/10 se quotate 6

7 Titoli e partecipazioni: immobilizzazioni finanziarie ed attivo circolante TITOLI E PARTECIPAZIONI La presunzione relativa prevista dal secondo comma dell art bis cod. civ. è superabile nel caso in cui la partecipazione di controllo o di collegamento non sia stata acquisita a titolo di investimento duraturo. In tale senso: 1) Circolare Assonime n. 42/94 la presunzione non dovrebbe considerarsi di carattere assoluto e, quindi, non può escludersi, in linea di principio, che anche le partecipazioni di controllo o di collegamento possano essere iscritte dall impresa nell ambito dell attivo circolante 2) Principio contabile CNDC n. 20 (ricavabile a contrariis) la decisione (dell investimento duraturo, ndr) deve essere basata su ragionevoli e fondate previsioni che il titolo non sarà negoziato o riscosso entro breve termine [ ]. A decisione deve risultare da una delibera dell organo di amministrazione e deve essere appropriatamente motivata nella nota integrativa 7

8 TITOLI E PARTECIPAZIONI Titoli e partecipazioni: immobilizzazioni finanziarie ed attivo circolante Oltre al controllo legale mediante la maggioranza assoluta dei diritti di voto il controllo può avvenire mediante influenza dominante a sua volta suddiviso nelle due fattispecie: 1) influenza dominante originata da partecipazioni significative (es. partecipazioni di minoranza qualificata in una situazione di proprietà frazionata o polverizzata, ecc.) 2) influenza dominante fondata su vincoli contrattuali Bisognerà inoltre tenere conto di: - situazione di mercato della società controllata o collegata; - capacità di mantenere l investimento 8

9 TITOLI E PARTECIPAZIONI Titoli e partecipazioni: modalità di rappresentazione in bilancio Immobilizzati Non Immobilizzati Attivo Immobilizzato B III 1) Partecipazioni in : a) Imprese controllate b) Imprese collegate c) Imprese controllanti d) Altre imprese 2) Crediti (es: obbligazioni) verso controllate, collegate, controllanti, altri Attivo Circolante C III 1) Partec. in impr. controllate 2) Partec. in impr. collegate 3) Partec. in impr. controllanti 4) Altre partecipazioni 5) Azioni proprie 6) Altri titoli 3) Altri titoli 4) Azioni proprie 9

10 TITOLI E PARTECIPAZIONI Titoli e partecipazioni: modalità di rappresentazione in bilancio Nota integrativa Il codice civile stabilisce che vengano inserire in nota integrativa le informazioni di seguito sinteticamente elencate: Art. 2427, n. 5, cod. civ. Elenco delle partecipazioni possedute, direttamente o per tramite di società fiduciaria o per interposta persona, in imprese controllate e collegate, indicando per ciascuna denominazioni, sede, capitale, patrimonio netto, ecc. Art. 2426, n. 10, cod. civ. Indicazione in nota integrativa, per i titoli classificati nell attivo circolante, dell eventuale differenza negativa tra il costo storico e la valutazione effettuata a costi correnti Art. 2426, n. 3, cod. civ. Indicazione in nota integrativa, per i titoli classificati nelle immobilizzazioni finanziarie, dell eventuale differenza negativa tra il costo storico e la valutazione effettuata con il metodo del patrimonio netto motivando tale differenza. 10

11 TITOLI E PARTECIPAZIONI Titoli e partecipazioni: criteri di valutazione L art cod. civ. detta criteri differenti di valutazione per i titoli e le partecipazioni che sono stati classificati nell attivo circolante e per i titoli e le partecipazioni che sono stati classificati tra le attività immobilizzate. In particolare, i nn. 9 e 10 di tale articolo disciplinano la valutazione dei titoli e partecipazioni classificati nell aggregato attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni; i nn. 1, 3 e 4 dello stesso articolo disciplinano la valutazione dei titoli e partecipazioni classificati nell aggregato immobilizzazioni finanziarie. 11

12 TITOLI E PARTECIPAZIONI Titoli e partecipazioni: criteri di valutazione Art. 2426, nn. 9 e 10, cod. civ. Valutazione dei titoli iscritti nell attivo circolante I titoli e le attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni sono iscritti al costo di acquisto [...] ovvero al valore di realizzazione desumibile dall andamento del mercato, se minore; tale minor valore non può essere mantenuto nei successivi bilanci se ne sono venuti meno i motivi (art. 2426, n. 9, cod. civ.). Il costo dei beni fungibli può essere calcolato con il metodo della media ponderata o con quelli primo entrato, primo uscito (cd. FIFO) o ultimo entrato, primo uscito (cd. LIFO); se il valore così ottenuto differisce in misura apprezzabile dai costi corrnti alla chiusura dell esercizio, la differenza deve essere indicata, per categoria di beni, nella nota integrativa (art. 2426, n. 10, cod. civ.). 12

13 TITOLI E PARTECIPAZIONI Titoli e partecipazioni: criteri di valutazione Art. 2426, nn. 9 e 10, cod. civ. Valutazione dei titoli iscritti nell attivo circolante Valutazione al minore tra il costo storico ed il valore di realizzazione desumibile dall andamento del mercato alla data del bilancio. Per addivenire ad una corretta definizione di costo storico e di andamento del mercato bisogna ricorrerre alla parallela lettura del Principio Contabile n. 20 emanato dal CNDC. 13

14 TITOLI E PARTECIPAZIONI Titoli e partecipazioni: criteri di valutazione Principio contabile n. 20 CNDC Valutazione dei titoli iscritti nell attivo circolante Costo storico Complesso degli esborsi sostenuti per ottenere i titoli nella loro condizione attuale = corrispettivo pagato per la loro acquisizione + oneri accessori. Un caso particolare è rappresentato dai titoli ad interesse implicito (ad es. BOT): essi vanno esposti al costo di acquisto e la differenza tra costo di acquisto e valore nominale incassabile alla scadenza rappresenta l interesse da rilevare come rateo attivo in funzione della durata del titolo. In tal modo il valore di costo da comparare con il mercato deve includere il rateo di interesse rilevato separatamente. 14

15 TITOLI E PARTECIPAZIONI Titoli e partecipazioni: criteri di valutazione Principio contabile n. 20 CNDC Valutazione dei titoli iscritti nell attivo circolante Valore di mercato Titoli quotati in mercati regolamentati = valore della quotazione Titoli non quotati = valore di titoli similari quotati o, in mancanza, dal valore nominale rettificato per tenere conto del rendimento espresso dal mercato con riferimento a titoli di pari durata e di pari affidabilità di emittente. Riferimento temporale da considerare: il PC n. 20 indica come rappresentativa del valore di mercato ai fini valutativi la media delle quotazioni dell ultimo mese mentre i principi contabili internazionali fanno riferimento al dato puntuale di fine esercizio in quanto meno influenzato da elementi soggettivi. 15

16 TITOLI E PARTECIPAZIONI Titoli e partecipazioni: criteri di valutazione Principio contabile n. 20 CNDC Valutazione dei titoli iscritti nell attivo circolante Rivalutazione del titolo o partecipazione: qualora titoli e partecipaizoni siano stati svalutati e vengano meno, in esercizi successivi, i motivi che hanno dato rigine a tale rettifica, si deve operare una rivalutazione ad un valore non superiore rispetto alla valutazione effettuata inizialmente al costo (art.2426, n. 9, cod. civ. e punto n. 6.3 del PC n. 20 CNDC). Passaggio da attivo circolante a immobilizzato o viceversa: in caso di modifica della destinazione econmica inizialmente individuata dall impresa bisogna procedere alla riclassificazione del titolo o partecipazione alla nuova categoria di appartenenza modificando i criteri di valutazione (PC n. 20 CNDC) 16

17 TITOLI E PARTECIPAZIONI Titoli e partecipazioni: criteri di valutazione Art. 2426, nn. 1 e 3, cod. civ. Valutazione dei titoli iscritti nell attivo immobilizzato Le immobilizzazioni sono iscritte al costo di acquisto [...]. Ne costo di acquisto si computano anche i costi accessori (art. 2426, n. 1, cod. civ.). L immobilizzazione che, alla data della chiusura dell esercizio, risulti durevolmente di valore inferiore a quello determinato scondo i numeri 1) [...] deve essere iscritta a tale minor valore; questo non può essere mantenuto nei successivi bilanci se sono venuti meno i motivi della rettifica effettuata (art. 2426, n. 3, cod. civ.). 17

18 TITOLI E PARTECIPAZIONI Titoli e partecipazioni: criteri di valutazione Art. 2426, nn. 1 e 3, cod. civ. Valutazione dei titoli iscritti nell attivo immobilizzato Valutazione con il metodo del costo rettificato. Applicare tale metodo significa dover mantenere la valutazione al costo anche se essa è superiore al valore di mercato, a meno che il minor valore di mercato del titolo rifletta l esistenza di una perdita permanente di valore. In tale caso si deve procedere a svalutazioni. 18

19 TITOLI E PARTECIPAZIONI Titoli e partecipazioni: criteri di valutazione Art. 2426, nn. 1 e 3, cod. civ. Valutazione dei titoli iscritti nell attivo immobilizzato perdita permanente di valore Titoli quotati il ribasso è considerato permanente quando è attribuibile a situazioni di dissesto dell ente emittente e/o quando persiste nel lungo termine. Il PC n. 20 CNDC considera il valore di listino di fine esercizio non sia rilevante Titoli non quotati vanno utilizzati tutti i dati e le informazioni attendibili. Conviene prima di tutto riferirsi ai risultati di esercizio: è necessario, in particolare, verificare se ci siano state nell ultimo esercizio o negli ultimi sei mesi perdite non riassorbite. Il PC n. 20 CNDC evidenzia che devono essere anche considerati i corsi dei titoli quotati similari, se esistenti. 19

20 TITOLI E PARTECIPAZIONI Titoli e partecipazioni: criteri di valutazione Art. 2426, nn. 1, 3 e 4, cod. civ. Valutazione delle partecipazioni iscritte nell attivo immobilizzato metodo del costo rettificato metodo del patrimonio netto differenziazione tra partecipazioni in imprese controllate o collegate (metodo del costo rettificato o del patrimonio netto contabile) e partecipazioni in imprese non controllate o collegate (metodo del costo) 20

21 TITOLI E PARTECIPAZIONI Titoli e partecipazioni: criteri di valutazione Metodo del costo rettificato: - iscrizione iniziale (es. sottoscrizione o acquisto di una partecipazione) avviene al costo di acquisto; - i successivi incrementi di valore della partecipazione non vengono rilevati nel bilancio della società partecipante (ad eccezione degli aumenti di capitale sociale a pagamento sottoscritti dalla società o, parallelamente, riduzioni di capitale sociale); - le perdite permanenti di valore vengono rilevate nel bilancio della società partecipante Tale metodo deve essere adottato nei casi in cui la partecipata sia considerata una società con la quale non esiste altro legame se non quello di possedere un titolo per ottenere un frutto, che è variabile anziché fisso come nel caso di una normale obbligazione. Le azioni sono destinate a rimanere nel portafoglio della società partecipante per lungo tempo esclusivamente in quanto sono considerate ampiamente redditizie, ma non si ha alcuna intenzione di intervenire nella gestione della partecipata 21

22 TITOLI E PARTECIPAZIONI Titoli e partecipazioni: criteri di valutazione Perdita permanente di valore Il PC n. 20 CNDC chiarisce che una perdita di valore è durevole perché non è ragionevolmente dimostrabile che nel breve periodo la società partecipata possa sovvertirla mediante positivi risultati economici [ ] Se, invece, la partecipata ha predisposto piani e programmi tesi al recupero delle condizioni di equilibrio economico-finanziario e di redditività, con caratteristiche tali da far fondatamente ritenere che la perdita ha carattere contingente, questa può definirsi non durevole [ ]. I piani e programmi devono avere caratteristiche di concretezza, ragionevole possibilità di realizzazione (tecnica, economica, finanziaria), brevità di attuazione. Il PC n. 20 CNDC stabilisce che gli amministratori evidenzino esplicitamente in nota integrativa le motivazioni che li hanno indotti ad un eventuale giudizio di non durevolezza delle perdite della partecipata. 22

23 TITOLI E PARTECIPAZIONI Titoli e partecipazioni: criteri di valutazione Metodo del patrimonio netto - iscrizione iniziale (es. sottoscrizione o acquisto di una partecipazione) avviene al costo di acquisto; - i successivi incrementi di valore della partecipazione vengono rilevati nel bilancio della società partecipante; - le perdite permanenti di valore vengono rilevate nel bilancio della società partecipante Tale metodo può essere adottato nei casi in cui di partecipazione in imprese controllate o collegate. Quando la partecipazione è iscritta per la prima volta in base al metodo del patrimonio netto, il il costo di acquisto eventualmente superiore al valore corrispondente del patrimonio netto risultante dall ultimo bilancio dell impresa controllata o collegata può essere iscritto nell attivo, purché ne siano indicate le ragioni nella nota integrativa. La differenza, per la parte imputabile ai beni ammortizzabili od all avviamento, deve essere ammortizzata. Negli esercizi successivi le plusvalenze derivanti dall applicazione del metodo del patrimonio netto, rispetto al valore indicato nel bilancio dell esercizio precedente, sono iscritte in una riserva non distribuibile. 23

24 TITOLI E PARTECIPAZIONI Titoli e partecipazioni: criteri di valutazione Principio contabile n. 21 CNDC Valutazione delle partecipazioni qualificate con il metodo del patrimonio netto. Valutare una partecipazione con il metodo del patrimonio netto non significa affatto iscrivere la partecipazione detenuta per un importo pari alla percentuale posseduta deò patrimnio netto contabile della partecipata. Il metodo del patrimonio netto non coincide infatti con il metodo dell equivalenza contabile che prevede la perfetta corrispondenza tra valore di iscrizione della partecipazione e valore del patrimonio netto contabile della partecipata. 24

25 TITOLI E PARTECIPAZIONI Titoli e partecipazioni: criteri di valutazione Art. 2426, n. 4, cod. civ. e Principio contabile n. 21 CNDC Rappresentazione del maggior/minore valore attribuito alla partecipazione L art. 2426, n. 4, cod. civ. stabilisce che le plusvalenze, derivanti dall applicazione del metodo del patrimonio netto negli esercizi successivi a quello in cui avviene l iscrizione sono iscritte in una riserva non disponibile La dottrina non era unanime nell interpretare la lettera della norma in merito, in particolare, alla concorrenza o meno di tale plusvalenza ala formazione del reddito dell esercizio. Il PC n. 21 CNDC si è espresso esplicitamente sull argomento individuando un trattamento contabile preferito (o benchmark) che denomina metodo del patrimonio netto integrale, ed un trattamento contabile alternativo (allowed alternative treatment) che denomina metodo del patrimonio netto con rappresentazione solo patrimoniale 25

26 TITOLI E PARTECIPAZIONI Titoli e partecipazioni: principi contabili internazionali I principi contabili internazionali applicabili a titoli e partecipazioni sono i seguenti: - IAS 27 Bilanci consolidati e bilanci separati - IAS 28 Contabilizzazione delle partecipazioni in collegate - IAS 31 Partecipazioni in joint venture - IAS 39 Strumenti finanziari: contabilizzazione e valutazione - IFRS 5 Attività non correnti destinate alla vendita e attività cessate 26

27 CREDITI Crediti: classificazione dei crediti secondo l origine, la natura del debitore e la scadenza Il PC n. 15 CNDC stabilisce che i crediti rapresentano il diritto ad esigere ad una data scadenza determinati mmontari da clienti e da altri. Tale principio contabile evidenzia tre fondamentali modalità per raggruppare in categorie omogenee i crediti vantati da un azienda: - sulla base dell origine degli stessi; - sulla base della natura del debitore; - in funzione della scadenza. 27

28 CREDITI Crediti: classificazione dei crediti secondo l origine, la natura del debitore e la scadenza ORIGINE - crediti sorti in relazione a ricavi (tipici i crediti verso clienti) derivanti da operazioni di gestione caratteristica; - crediti sorti per prestiti e finanziamenti concessi; - crediti sorti per altre ragioni (crediti derivanti da operazioni di gestione non caratteristica, crediti verso dipendenti per anticipi, crediti verso l'erario, ecc.). 28

29 CREDITI Crediti: classificazione dei crediti secondo l origine, la natura del debitore e la scadenza NATURA DEL DEBITORE crediti verso clienti (diversi dalle consociate) derivanti dall'ordinaria attività commerciale della gestione; crediti verso imprese collegate, controllate e controllanti (art Cod. Civ.) e verso altre consociate; crediti verso soci, con separata indicazione di quelli per versamenti ancora dovuti; crediti verso altri. Quando nell'ambito delle categorie sopra indicate vi sono crediti di importo rilevante verso debitori che hanno peculiari caratteristiche, di cui è importante che il lettore del bilancio abbia conoscenza, occorre darne separata indicazione nella nota integrativa (ad es: rilevanti crediti verso l'erario, ecc.). Allo stesso modo è opportuno segnalare l esistenza di crediti di particolare entità verso singoli clienti. 29

30 CREDITI Crediti: classificazione dei crediti secondo l origine, la natura del debitore e la scadenza SCADENZA crediti a breve o correnti: e cioè, convenzionalmente, crediti con esigibilità prevista entro i dodici mesi; crediti a medio e lungo termine o non correnti: e cioè, convenzionalmente, crediti con esigibilità prevista oltre i dodici mesi. La scadenza deve essere determinata in base ai termini di fatto del realizzo quando questi contrastino con i presupposti contrattuali o giuridici. Va quindi effettuata una valutazione per determinare quali crediti è ragionevole prevedere verranno incassati entro dodici mesi, tenendo anche conto della destinazione durevole o meno del relativo investimento finanziario. 30

31 CREDITI Crediti: modalità di rappresentazione in bilancio L'art Cod. Civ. prevede che nell'attivo dello stato patrimoniale siano indicati: A - Crediti verso soci per versamenti ancora dovuti, con separata indicazione della parte già richiamata; B.III Immobilizzazioni finanziarie, con separata indicazione, per ciascuna voce dei crediti, degli importi esigibili entro l'esercizio successivo: 2) crediti: a) verso imprese controllate b) verso imprese collegate c) verso controllanti d) verso altri 31

32 CREDITI Crediti: modalità in rappresentazione in bilancio C.II - Attivo circolante Crediti, con separata indicazione, per ciascuna voce, degli importi esigibili oltre l'esercizio successivo: 1) verso clienti 2) verso imprese controllate 3) verso imprese collegate 4) verso controllanti 4 bis) crediti tributari 4 ter) imposte anticipate 5) verso altri 32

33 CREDITI Crediti: modalità di rappresentazione in bilancio Acconti a fornitori Rappresentano diritti ad una cessione di beni e non ad un corrispettivo in denaro, e non devono essere quindi esposti tra i crediti. Vanno classificati, a seconda della loro origine: - tra le immobilizzazioni immateriali o materiali (Immobilizzazioni in corso e acconti) - nell attivo circolante (Rimanenze / Acconti). - tra le immobilizzazioni finanziarie - gli acconti a fronte di prestazione di servizi vanno classificati nei crediti, alla voce C.II.5 (v/altri). 33

34 CREDITI Crediti: modalità di rappresentazione in bilancio Il Fondo svalutazione crediti I crediti vanno esposti nello stato patrimoniale al netto della svalutazione eventualmente effettuata. Anche gli altri accantonamenti stanziati per rettificare i crediti (resi, sconti ed abbuoni, ecc.) e ridurli al valore di presunto realizzo vanno esposti nello stato patrimoniale a riduzione della voce dell'attivo, salvo i casi in cui i crediti cui tali accantonamenti si riferiscono non siano più in essere. 34

35 CREDITI Crediti: modalità di rappresentazione in bilancio Determinazione della rettifica per svalutazione crediti. Il valore nominale dei crediti in bilancio deve essere rettificato, tramite un fondo di svalutazione appositamente stanziato, per le perdite per inesigibilità che possono ragionevolmente essere previste e che sono inerenti ai saldi dei crediti esposti in bilancio. Detto fondo deve essere sufficiente (adeguato ma non eccessivo) per coprire, nel rispetto del principio di competenza: sia le perdite per situazioni di inesigibilità già manifestatesi, sia quelle per altre inesigibilità non ancora manifestatesi ma temute o latenti. Deve inoltre coprire le perdite che si potranno subire sui crediti ceduti a terzi per i quali sussista ancora un'obbligazione di regresso. 35

36 CREDITI Crediti: modalità di rappresentazione in bilancio Il fondo svalutazione crediti è quindi composto: da una parte specifica È quella relativa a situazioni di inesigibilità già manifestatesi da una parte statistica È quella relativa a situazioni di inesigibilità ragionevolmente prevedibili, ad esempio in base alla media delle sofferenze rilevate nel corso della gestione passata 36

37 CREDITI Crediti: modalità di rappresentazione in bilancio E possibile formare il Fondo svalutazione crediti anche in base a procedure di rating. Il passaggio di un credito (o di un gruppo di crediti) ad una classe di rating peggiore, comporta un maggiore accantonamento. La determinazione del grado di deterioramento nelle diverse posizioni si ottiene applicando delle percentuali che tengono conto di diversi fattori, quali: analisi degli arretrati, percentuali storiche di perdita, anzianità dei saldi, specifiche condizioni economiche, ecc. 37

38 CREDITI Crediti: modalità di rappresentazione in bilancio La cessione dei crediti I crediti ceduti in modo definitivo (pro soluto) senza azione di regresso, e per i quali quindi il rischio d'insolvenza è trasferito al cessionario nella sostanza, devono essere rimossi dal bilancio e l'utile o la perdita devono essere riconosciuti per la differenza tra il valore ricevuto ed il valore cui erano iscritti in bilancio I crediti ceduti con azione di regresso (pro solvendo) vanno normalmente rimossi dallo stato patrimoniale e sostituiti con l'ammontare dell'anticipazione ricevuta e col credito nei confronti del factor per la differenza tra il valore nominale del credito ceduto e l'anticipazione ricevuta mettendo in evidenza l'ammontare del rischio di regresso nei conti d'ordine. Le commissioni passive sull operazione vanno imputate a conto economico. 38

39 CREDITI Crediti: modalità di rappresentazione in bilancio Principali indicazioni da fornire in nota integrativa criteri applicati nelle valutazioni, nelle rettifiche di valore e nella conversione dei valori espressi all'origine in valuta estera variazioni intervenute nella consistenza svalutazioni effettuate nell'ultimo esercizio e nei precedenti per quanto riguarda i crediti classificati tra le immobilizzazioni finanziarie distintamente per ciascuna voce dei crediti, l'importo di durata residua superiore a cinque anni. 39

40 FONDI RISCHI ED ONERI Fondi per rischi ed oneri: criteri di valutazione I Fondi rischi ed oneri accolgono gli accantonamenti destinati a coprire perdite o debiti: Fondi per Rischi ed ed Oneri - di natura determinata - di esistenza certa o probabile - il cui ammontare o la cui data di sopravvenienza sono indeterminati alla chiusura dell esercizio 40

41 FONDI RISCHI ED ONERI Fondi per rischi ed oneri: criteri di valutazione Fondi per Rischi ed ed Oneri Accantonamenti a fronte di passività certe, ma il cui ammontare o la data di sopravvenienza risultano indeterminati. Costi, spese e perdite di competenza dell esercizio in corso, per obbligazioni già assunte o per eventi già verificatisi, ma per i quali non è esattamente definito l ammontare. Fondi oneri Accantonamenti per passività di esistenza solo probabile Trattasi di passività relative a situazioni che già esistono, ma delle quali non si ha certezza dell esito in quanto si risolveranno in futuro. Fondi rischi 41

42 FONDI RISCHI ED ONERI Fondi per rischi ed oneri: criteri di valutazione Fondi per Rischi ed ed Oneri Classificazione Stato Patrimoniale Passivo B) Fondi per rischi e oneri: 1) per trattamento di quiescenza e obblighi simili; 2) per imposte; 3) altri. Valutazione La norma non detta criteri specifici di valutazione degli accantonamenti destinati a confluire nei Fondi rischi e oneri, occorre procedere tenendo presenti i principi generali di redazione del bilancio d esercizio 42

43 FONDI RISCHI ED ONERI Fondi per rischi ed oneri: criteri di valutazione Fondi per Rischi ed ed Oneri Classificazione Stato Patrimoniale Passivo B) Fondi per rischi e oneri: 1) per trattamento di quiescenza e obblighi simili; 2) per imposte; 3) altri. Valutazione La norma non detta criteri specifici di valutazione degli accantonamenti destinati a confluire nei Fondi rischi e oneri, occorre procedere tenendo presenti i principi generali di redazione del bilancio d esercizio 43

44 FONDI RISCHI ED ONERI Fondi per rischi ed oneri: criteri di valutazione Fondi di quiescenza e obblighi simili Fondi per Rischi ed ed Oneri fondi pensione diversi dal trattamento previdenziale di legge per il personale dipendente; fondi pensione integrativa; fondi indennità per cessazione dei rapporti di collaborazione coordinata e continuativa; fondi di indennità per cessazione dei rapporti di agenzia Trattasi di fondi certi nell esistenza ed indeterminati nell ammontare, ma stimabili con ragionevolezza. 44

45 FONDI RISCHI ED ONERI Fondi per rischi ed oneri: criteri di valutazione Fondi per imposte - per imposte; - per imposte differite Fondi per Rischi ed ed Oneri Il Fondo per imposte accoglie le imposte probabili, il cui ammontare o la data di sopravvenienza sono indeterminati. Tale fondo accoglie le imposte che possono scaturire da un accertamento o da un contenzioso in corso. Il loro ammontare deve essere determinato sulla base del presumibile esito dell accertamento o del contenzioso. Il Fondo per imposte differite accoglie le imposte che emergono da differenze temporanee tra competenza civile e competenza fiscale, nonché le imposte scaturenti da rettifiche di valori ed accantonamenti effettuati esclusivamente in applicazione di norme tributarie. 45

46 FONDI RISCHI ED ONERI Fondi per rischi ed oneri: criteri di valutazione Fondi per oneri Trattasi di passività certe, di importo stimato, correlate a componenti negativi di reddito di competenza dell esercizio in chiusura, la cui manifestazione numeraria si avrà in successivi esercizi. Fondi per Rischi ed ed Oneri - Fondi per garanzia prodotti - Fondi manutenzione ciclica - Fondo copertura perdite società partecipate - Fondo per il recupero ambientale - Fondo per ristrutturazioni aziendali 46

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