Compensi amministratori: l Agenzia delle entrate può sempre contestarne la congruità
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1 Ai gentili clienti Loro sedi Compensi amministratori: l Agenzia delle entrate può sempre contestarne la congruità Congruità dei compensi La materia dei compensi degli amministratori è disciplinata dall art c.c., ai sensi del quale i compensi spettanti ai membri del Consiglio di amministrazione e del comitato esecutivo sono stabiliti all'atto della nomina o dall'assemblea (se non sono stabiliti dallo statuto, art co. 1 n. 3 c.c.). I compensi spettanti agli amministratori sono stati oggetto di interventi giurisprudenziali, dottrinali e di interpretazioni da parte dell Amministrazione finanziaria, considerati i diversi aspetti problematici che gli stessi presentano: su tutti la possibilità di sindacare la congruità dei compensi corrisposti dalle società agli amministratori. La possibilità per l Amministrazione finanziaria di sindacare la congruità del compenso corrisposto agli amministratori e, dunque, la sua deducibilità è stata, infatti, oggetto di numerosi dibattiti a livello giurisprudenziale, per cui si sono distinte posizioni diverse in merito alla sindacabilità o insindacabilità dello stesso. Nel senso della sindacabilità Parte della giurisprudenza di legittimità ha negato la deducibilità per mancanza di inerenza di compensi sproporzionati rispetto al volume di affari della società, considerando legittimo il sindacato dell Amministrazione finanziaria sull importo dei
2 compensi agli amministratori se non proporzionati ai ricavi (Cass., sent. n /2000; Cass., sent. n /2001). Tali interpretazione è stata, inoltre, sostenuta dall Agenzia delle Entrate con la risoluzione n. 113/E del 31 dicembre 2012, la quale ha ribadito la deducibilità dal reddito d impresa degli emolumenti corrisposti agli amministratori di società, affermando che l Amministrazione finanziaria ha la possibilità, in sede di controllo, di disconoscere totalmente o parzialmente la deducibilità degli stessi allorché i compensi appaiano insoliti, sproporzionati o strumentali all ottenimento di indebiti vantaggi. I compensi ai liquidatori e agli amministratori sono, dunque, ordinariamente deducibili nell'anno del pagamento. Per l Agenzia l'irrilevanza della remunerazione dell'imprenditore sancita dal Testo unico non riguarda, infatti, le società, ma solo le ditte individuali. È, però, possibile disconoscere la quantificazione dei compensi in chiave antielusiva. L'Agenzia sottolinea che, in sede di controllo, la deduzione potrà essere disconosciuta (evidentemente utilizzando i principio di abuso del diritto) qualora i compensi risultino insoliti, sproporzionati o strumentali all'ottenimento di indebiti vantaggi. Nel senso della insindacabilità Di senso opposto la sentenza n del , con la quale la Cassazione afferma la non sindacabilità della misura dei compensi agli amministratori (v. anche Cass., Sez. Trib. sent. n del ; Cass., Sez. Trib. sent. n del ). Secondo tale orientamento, in tema di determinazione del reddito d impresa, l Amministrazione non ha il potere di valutare la congruità dei compensi corrisposti agli amministratori, che sono pienamente deducibili (Cass., sent. n.24957/2010). Viene ribadita la deducibilità all'atto del pagamento con la sentenza n del 10 dicembre 2010, affermando non solo che la deducibilità è espressamente sancita dalla legge, ma anche che la quantificazione del compenso, che deriva dal consenso che si forma negli
3 organi sociali, non può essere sottoposta ad un sindacato di congruità da parte del Fisco, salve possibili contestazioni antielusive. Cass.Civ. Sent.n del Sulla possibilità di sindacare la congruità dei compensi corrisposti dalle società agli amministratori, con possibile negazione della deducibilità nel caso di un costo ritenuto insussistente o sproporzionato, si è espressa, da ultimo la Suprema Corte di Cassazione con la sentenza n del 30 novembre I giudici hanno confermato che rientra nei poteri dell Amministrazione la valutazione di congruità dei costi e dei ricavi esposti nel bilancio e nelle dichiarazioni, anche se non ricorrano irregolarità nella tenuta delle scritture contabili o vizi negli atti giuridici d'impresa. Conseguentemente, la deducibilità dei compensi degli amministratori di società, di cui all'art. 95, co. 5, del TUIR, non implica che l'amministrazione sia vincolata alla misura indicata nelle deliberazioni della società, competendo all'ufficio la verifica della attendibilità economica di tali dati. La vicenda La vicenda trae origine a seguito di un avviso di accertamento ( redatto al termine di un processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza, a mezzo del quale l'agenzia delle Entrate contestava, ad una società esercente l'attività di commercializzazione di prodotti pubblicitari, un maggior reddito imponibile ai fini Ires, Irap ed Iva relativamente all'anno di imposta 2004, a fronte della non inerenza di una quota significativa di costi relativi a compensi che la società aveva corrisposto agli amministratori, nell'anno La rettifica del costo dedotto dalla società veniva giustificata dal fatto che tale componente negativo di reddito sarebbe stato sproporzionato rispetto: all'ammontare del volume degli affari e dei ricavi dichiarati nel medesimo anno d imposta (2014); all ammontare dei compensi che erano stati corrisposti agli amministratori nel periodo precedente (2013)
4 La società proponeva ricorso alla Commissione tributaria provinciale di Perugia che lo accoglieva. Avverso la sentenza di primo grado, l agenzia delle entrate proponeva appello avanti la Commissione Tributaria Regionale che lo rigettava, in considerazione del fatto che: la deducibilità dei compensi corrisposti agli amministratori è consentita a norma dell'art. 95 comma 5 DPR 22 dicembre 1986 n. 917; i compensi agli amministratori avevano contemporaneamente costituito un costo deducibile per la società ed un corrispettivo imponibile in capo agli amministratori, senza produrre alcun danno alle casse dell'erario. Contro la sentenza della Commissione tributaria regionale, l'agenzia delle Entrate proponeva ricorso per cassazione contestando la parte della sentenza in cui la Commissione tributaria regionale: sosteneva che all'amministrazione finanziaria non fosse consentita alcuna valutazione in ordine alla congruità dei compensi corrisposti agli amministratori, attribuiva rilievo alle maggiori imposte versate dagli amministratori in ragione dei più elevati compensi percepiti. La decisione dei Giudici della Suprema Corte Letti gli atti di causa, i giudici della suprema Corte di Cassazione hanno ritenuto di dover accogliere il ricorso dell amministrazione finanziaria, dando così continuità al prevalente orientamento di legittimità secondo cui, in tema di determinazione del reddito di impresa, rientra nei poteri dell'amministrazione finanziaria la valutazione di congruità dei costi e dei ricavi esposti nel bilancio e nelle dichiarazioni, anche se non ricorrano irregolarità nella tenuta delle scritture contabili o vizi negli atti giuridici d'impresa; pertanto la deducibilità dei compensi degli amministratori di società, stabilita dall'art. 62 (ora 95 comma 5) del DPR 22 dicembre 1986 n. 917, non implica che l'amministrazione finanziaria sia vincolata alla misura indicata nelle deliberazioni della società, competendo all'ufficio la verifica della attendibilità economica di tali dati. Inoltre, ai fini della generale deducibilità dei costi non è sufficiente che il contribuente fornisca la prova della effettività dei componenti negativi (ossia che essi non sono inesistenti) dovendo anche fornire la prova della loro inerenza, anche in senso quantitativo, alla produzione di ricavi o altri proventi che concorrono a formare il reddito (art. 109 comma 5 DPR 22 dicembre 1986 n. 917) ;
5 Cass n Conseguentemente, l'amministrazione finanziaria deve ritenersi legittimata a negare la deducibilità parziale di un costo ritenuto sproporzionato ai ricavi o all'oggetto dell'impresa e rispetto al quale la società non fornisca plausibili ragioni a giustificazione dell'ammontare del medesimo (in tal senso Sez. 6-5, Ordinanza n del , Rv ; Sez. 6-5, Ordinanza n dell' , Rv ; Sez. 5, Sentenza n dell' , Rv ). Congruità - Sindacabilità da parte dell'amministrazione Finanziaria (Cass n. 9036) Deve considerarsi legittimo il recupero a tassazione di parte del compenso corrisposto ad un amministratore unico, ove lo stesso appaia sproporzionato rispetto all'attività svolta e il contribuente non fornisca prova dell'esistenza di ragioni economiche giustificative. In particolare, la deducibilità dei compensi degli amministratori ex art. 95 co. 5 del TUIR non implica che gli uffici finanziari siano vincolati alla misura indicata nelle delibere sociali o nei contratti (Cass n e Cass n ), rientrando nei normali poteri dell'ufficio la verifica dell'attendibilità economica delle rappresentazioni esposte nel bilancio e nella dichiarazione dei redditi Cass n Congruità dei compensi degli amministratori - Valutazione da parte degli Uffici (Cass n. 3243) L'Amministrazione finanziaria può sindacare la congruità degli emolumenti corrisposti dalle società agli amministratori e, quindi, disconoscere parzialmente la loro deducibilità dal reddito d'impresa. La Cassazione ha sancito, con la sentenza n. 3243, la correttezza della ripresa fiscale operata dal Fisco sulla parte ritenuta incongrua dei compensi amministrativi, stabilendo che anche gli emolumenti spropositati possono configurare un abuso di diritto. Si osserva che la decisione è conforme alla ris. Agenzia delle Entrate 113/2012 che aveva sostanzialmente chiarito che i compensi amministrativi sono certamente deducibili dal reddito d'impresa, ma sono altresì sindacabili quando appaiano insoliti, sproporzionati
6 ovvero strumentali all'ottenimento di indebiti vantaggi. Cass n Valutazione della congruità dei costi e dei ricavi - Poteri dell'amministrazione finanziaria (Cass n. 9497) L'Amministrazione finanziaria è legittimata a sindacare la congruità dei corrispettivi pattuiti tra due soggetti se ritenuti non conformi al prezzo di mercato. Vengono in tal modo confermati alcuni precedenti della giurisprudenza di legittimità, ove è stato sostenuto che rientra nei poteri degli uffici la valutazione della congruità dei costi e dei ricavi esposti in bilancio e in dichiarazione, con conseguente facoltà di recupero a tassazione di poste ritenute sproporzionate o insussistenti. Inoltre, si rileva che, al fine del disconoscimento dei costi, non è necessario che la contabilità sia inattendibile, posto che la rettifica può avvenire anche in presenza di un assetto contabile formalmente corretto. Nella citata sentenza viene altresì citato il difforme orientamento minoritario, che muove dall assunto che l art. 95 TUIR - a differenza del previgente art. 59 DPR 597/73 per il quale i compensi ai soci amministratori erano deducibili nei limiti delle misure correnti per gli amministratori non soci - non contiene alcun riferimento a limiti massimi di spesa per i compensi, superati i quali è esclusa la deducibilità. In base a tale orientamento, l Amministrazione, in caso di compensi insoliti o sproporzionati, può solo fare ricorso alla disciplina della simulazione e dei negozi in frode alla legge (Cass. n /2010) Cass n Deducibilità - Sindacato di congruità (Cass n ) I compensi erogati agli amministratori di società sono deducibili dal reddito d'impresa, siccome l'art. 62 del TUIR (nella versione vigente ratione temporis), norma che, appunto, sancisce la deducibilità delle suddette poste in merito alle società di persone, è applicabile anche alle società di capitali in virtù del rinvio effettuato dall'art. 95 del medesimo decreto. La legislazione vigente non attribuisce all'amministrazione finanziaria alcun potere di sindacato sulla congruità dei compensi erogati dalla società ai propri amministratori, posto
7 che le ipotesi di accertamento antielusivo di cui all'art. 37-bis del DPR 600/73 non prevedono tale fattispecie. Da ultimo, viene comunque evidenziato che, in presenza di determinate circostanze, l'eccessività del compenso può essere censurata dall'agenzia delle Entrate, siccome esistono norme che consentono di far valere sia la simulazione contrattuale sia la presenza di contratti in frode alla legge. In senso contrario, i Giudici della Suprema Corte di Cassazione osservano che il mancato riferimento, nel vigente art. 95 comma 3 DPR 22 dicembre 1986 n. 917, a tabelle o indicazioni vincolanti che pongano limiti massimi di spesa per i compensi agli amministratori di società, non costituisce valida ragione per derogare alle regole generali in materia di indeducibilità di costi sproporzionati, in quanto tali mancanti del necessario requisito della inerenza in senso quantitativo. Pertanto, deve essere accolta la tesi dell Agenzia delle Entrate che ha richiesto la riforma della pronuncia del giudice di merito, nella parte in cui è stata affermata la deducibilità dei compensi corrisposti agli amministratori di una società a responsabilità limitata per il solo fatto che essi siano stati deliberati, e senza possibilità per l'amministrazione finanziaria di sindacarne la congruità ed inerenza. Restiamo a vs disposizione per qualsiasi chiarimento. Cordiali saluti. Csa International Consulting Srl Dott.ssa Antonella Tarsia Morisco Milano, 2 marzo 2017
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