LA COMUNICAZIONE DEI BENI AI SOCI LA COMUNICAZIONE DEI BENI AI SOCI. (Provv del )

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1 LA COMUNICAZIONE DEI BENI AI SOCI LA COMUNICAZIONE DEI BENI AI SOCI (Provv del )

2 BENI D IMPRESA IN USO A SOCI/ FAMILIARI E FINANZIAMENTI/APPORTI RICEVUTI 1

3 Beni aziendali concessi in godimento a soci o familiari dell imprenditore Finalità delle disposizioni introdotte dal D.L. 138/2011 Disincentivare l utilizzo di schermi societari per l intestazione di beni che, pur risultando formalmente dell impresa, sono di fatto concessi in godimento a fini privati ai soci e familiari Potenziare l applicazione dell accertamento sintetico in capo all utilizzatore di detti beni Scadenze comunicazione IN VIA TRANSITORIA: 1^ scadenza relativa al A REGIME: 30 aprile dell anno successivo (per il 2013-> ) 2

4 La differenza costituisce nuova fattispecie di reddito diverso (art. 67, lett. h-ter del TUIR) Art. 2 co.36-terdecies D.L 138/ Beni dell impresa concessi in godimento ai soci o familiari dell imprenditore per un corrispettivo annuo < al valore di mercato del diritto di godimento In capo al socio o familiare utilizzatore? Relazione con altri istituti del TUIR Indeducibilità dei costi dei beni concessi in godimento Art. 2 co. 36- quaterdecies D.L 138/2011 Per l impresa? Relazione con altre norme del TUIR che prevedono limitazioni Obbligo di comunicare i dati relativi ai beni concessi in godimento Art. 2 co. 36- sexiesdecies D.L 138/2011 Obbligo solidalmente posto a carico delle parti (impresa o socio/familiare) Sanzioni per mancata comunicazione? Effettivo perimetro comunicativo

5 Beni aziendali concessi in godimento a soci o familiari dell imprenditore Normativa e prassi Art. 2, da co.36-terdecies a co.36-duodevicies, D.L. 138/2011 Provv. Ae del 16/11/2011 (tracciati record comunicazione) Provv. Ae del 13/03/2012 (proroga prima scadenza al 15/10/2012) Provv. Ae 31/03/2013) C.M. n. 43/E del 29/9/ del 17/09/2012 (ulteriore proroga al Interrogazione del 15/9/2011 C.M. n. 24/E del 15/6/2012 C.M. n. 25/E del 19/6/2012 (Risposte forum I.O.18/1/2012 e Telefisco 25/1/2012) C.M. n. 36/E del 24/9/2012 I Provv e del prevedono due comunicazioni autonome Dottrina Circolare IRDCEC n. 27/IR del 2/2/2012 4

6 Scadenze COMUNICAZIONI BENI AI SOCI/FINANZIAMENTI (Provv e n del 02 agosto 2013) COMUNICAZIONE BENI AI SOCI/FAMILIARI FINANZIAMENTI E APPORTI RICEVUTI DAI SOCI PF SCADENZA ANNO DICEMBRE DICEMBRE 2013 SCADENZA ANNO APRILE APRILE

7 Semplificazioni per la comunicazione beni ai soci COMUNICAZIONI BENI AI SOCI (Provv del 02 agosto 2013) CASO Differenza tra il corrispettivo annuo relativo al godimento del bene e il valore di mercato dello stesso > oppure = 0 (PREZZO PAGATO > oppure = VAL. NORMALE DEL SERVIZIO) Differenza tra il corrispettivo annuo relativo al godimento del bene e il valore di mercato dello stesso < 0 (PREZZO PAGATO < VAL. NORMALE DEL SERVIZIO) OBBLIGO INVIO NO SI, si genera reddito diverso 6

8 Semplificazioni per la comunicazione dei finanziamenti/apporti COMUNICAZIONI FINANZIAMENTI ALLA SOCIETA (Provv del 02 agosto 2013) CASO Gli apporti e finanziamenti ricevuti dalle società in anni precedenti al 2012 Versamenti di soci persone fisiche < euro nel 2012 Versamenti di soci persone fisiche > oppure = euro nel 2012 Versamenti fatti dal familiare dell imprenditore alla ditta individuale > o = euro nel 2012 Versamenti/apporti registrati OBBLIGO INVIO NO NO SI SI NO 7

9 COMUNICAZIONE BENI D IMPRESA IN USO A SOCI/ FAMILIARI (Provv del ) 8

10 SOGGETTI CONCEDENTI C.M. 24/E/ Soggetti coinvolti e soggetti esclusi Indeducibilità costi Obbligo comunicativo solidale con l utilizzatore N.B. Solo se residenti SI imprenditore individuale SI società di persone (società in nome collettivo e società in accomandita semplice) SI società di capitali (spa, srl, sapa) SI società cooperative SI stabili organizzazioni di società non residenti SI enti privati di tipo associativo limitatamente ai beni relativi alla sfera commerciale NO società semplici NO professionisti e artisti, anche in forma associata (CNDEC n. 27/2012) NO attività agricole produttive di reddito agrario (CNDEC n. 27/2012) NO società non residenti prive di S.O. in Italia (CNDEC n. 27/2012) Società anche se non operative o esterovestite Circ CNDCEC n. 27/ Dovrebbero rilevare anche le S.O. di imprenditore individuale o di ente commerciale non residente

11 Soggetti coinvolti e soggetti esclusi SOGGETTI UTILIZZATORI C.M. 24/E/2012 Reddito diverso Obbligo comunicativo solidale con il concedente N.B. Anche se non residenti SI soci di società residenti SI soci di enti privati di tipo associativo residenti che svolgono attività commerciale SI familiari (coniuge, parenti entro il 3 e affini entro il 2 ), sia dell imprenditore che dei soci SI soci o familiari che ricevono in godimento i beni da società controllate o collegate (2359 cc) da quella partecipata dai soci NO soggetti utilizzatori che per loro natura non possono essere titolari di reddito diverso N.B. non sono richiamati i conviventi 10

12 Soggetti coinvolti e soggetti esclusi I soggetti esonerati Numerosi esoneri sono stati introdotti in un'ottica di semplificazione: non va inviata alcuna comunicazione per i beni che i soci utilizzano nella loro veste di amministratori, dipendenti o lavoratori autonomi, cioè utilizzi che generano fringe benefit, già tassati ai sensi degli articoli 51 e 54 del Tuir; l'imprenditore individuale che utilizza il bene nella sua sfera personale non deve comunicare nulla (anche dal punto di vista reddituale è dunque ipotizzabile non si generi alcun reddito diverso); gli alloggi delle cooperative a proprietà indivisa e i beni assegnati in godimento ad enti non commerciali (soci del concedente) che li impiegano soltanto per finalità istituzionali non sono tenuti ad alcun adempimento. i beni a uso pubblico (es. le auto dei taxisti), per i quali la legge stabilisce una deduzione integrale dei costi, nonostante l'uso anche privato, non vanno comunicati. 11

13 Società fiduciaria C.M. 25/E/2012 Comunicazione beni d impresa in godimento ai soci Domanda Come si deve comportare la società in presenza di società fiduciaria socia e bene sociale concesso in godimento a persona fisica riferibile alla quota fiduciaria? (stessa questione si pone con il Trust e godimento bene al disponente) Risposta Il provvedimento del Direttore dell Agenzia delle Entrate del , n , al punto 1.1 dispone che I soggetti che esercitano attività di impresa, sia in forma individuale che collettiva, comunicano i dati anagrafici dei soci - comprese le persone fisiche che direttamente o indirettamente detengono partecipazioni nell impresa concedente - o dei familiari dell imprenditore che hanno ricevuto in godimento beni dell'impresa. Pertanto, nel caso prospettato, va comunicato come soggetto beneficiario il fiduciante ovvero il disponente, trattandosi nella sostanza di detenzione indiretta di quote. 12

14 Oggetto della comunicazione CORRISPETTIVO ANNUO < VALORE DI MERCATO per la concessione in godimento di beni dell impresa a soci o familiari dell imprenditore Differenza = REDDITO DIVERSO Indeducibilità costi relativi Provv. AE 16/11/2011 Provv. AE COMUNICAZIONE Quali beni? A autovetture (n. telaio), B altri veicoli (n. telaio), C unità da diporto (metri), D aeromobili (potenza Kw), Tipo utilizzo: 0 = esclusivo 1 = non esclusivo 2 = subentrante Tipologia contratto: 1 = Comodato 2 = Caso d uso 3 = Altro Data inizio e fine concessione (nel periodo d imposta) Corrispettivo e valore di mercato E immobili (Comune, Prov., Fg., Mapp.) + F altri beni (se valore > al netto di Iva) Risultano esclusi esclusi dalla dalla comunicazione nonché (come (come precisato nella nella CM CM 24/E/2012) dalla dalla disciplina tutti tutti i i beni beni rientranti nella nella categoria "altro" "altro" che che hanno hanno un un valore valore non non superiore a tremila tremila euro euroal al netto netto dell'imposta sul sul valore valore aggiunto applicata 13

15 Beni d impresa interessati Beni strumentali, beni merce, immobili patrimonio (CM 24/E/2012 2) Posseduti in proprietà (o altro diritto reale) o detenuti in leasing, locazione, noleggio o comodato Imprenditore individuale beni inventario art. 65 Tuir Società di persone e capitali tutti i beni appartenenti Società di fatto beni merce e beni strumentali (compresi quelli iscritti in pubblici registri a nome dei soci ed utilizzati esclusivamente come strumentali per l esercizio d impresa) 14

16 Beni esclusi Risultano esclusi da tutta la la disciplina: i i beni concessi in godimento agli amministratori (Provv del ); i i beni concessi in godimento al al socio dipendente o lavoratore autonomo, qualora detti beni costituiscano fringe benefit assoggettati alla disciplina prevista dagli articoli 51 e 54 del Tuir (Provv del ); i i beni concessi in godimento all imprenditore individuale (Provv del ); i i beni di società e di enti privati di tipo associativo che svolgono attività commerciale, residenti o non residenti, concessi in in godimento a enti non commerciali soci che utilizzano gli stessi beni per fini esclusivamente istituzionali (C.M. 24/E/2012 2); 15

17 Beni esclusi Risultano esclusi da tutta la la disciplina: gli alloggi delle società cooperative edilizie di di abitazione a proprietà indivisa concessi ai ai propri soci, atteso che lo lo scopo mutualistico di di tali cooperative consiste proprio nell'assegnare in in godimento ai ai soci le le abitazioni a condizioni migliori di di quelle del libero mercato (C.M. 24/E/2012 2); i beni per i quali è prevista dal legislatore l integrale deducibilità come, ad esempio. per le le autovetture ad uso pubblico (taxi), dall art. 164 del TUIR (C.M. 36/E/2012 3). 16

18 Reddito diverso: chiarimenti REDDITO DIVERSO Nuova lettera h-ter art. 67 TUIR Dal 2012 Differenza tra il VALORE DI MERCATO e il CORRISPETTIVO ANNUO per la concessione in godimento di beni dell impresa a soci o familiari dell imprenditore Valore di mercato Per valore di mercato si intende valore normale ai sensi dell art. 9 co.3 del TUIR (C.M.25/E/ e C.M. 24/E/2012 3) Quando non è possibile utilizzare i criteri dell art. 9, è possibile determinare il valore di mercato ricorrendo ad apposita perizia che descriva in modo esaustivo il bene oggetto del diritto di godimento motivando il valore (C.M. 24/E/2012 3) Per gli autoveicoli, per esigenze di semplificazione, il valore normale va individuato ai sensi dell art. 51, co.4, TUIR (30% tariffa ACI percorrenza km) al netto del corrispettivo eventualmente pagato (C.M. 36/E/2012 3) 17

19 Reddito diverso: chiarimenti Nel caso di concessione in godimento per durata inferiore all anno il valore di mercato va ragguagliato al periodo di godimento (C.M. 24/E/2012 3). Ragguaglio valore di mercato alla durata del godimento Esempio Valore mercato concessione in godimento immobile = Durata godimento = 30 gg per il corrispettivo di Valore mercato ragguagliato = / 365 x 30 = 1643,83 Reddito diverso utilizzatore = 1.643, = 443,83 18

20 Reddito diverso: chiarimenti Criterio di tassazione del reddito diverso da art. 67 lett. h- ter) A differenza degli altri redditi diversi (per i quali rileva il principio di cassa), la fattispecie di cui alla nuova lettera h-ter rileva in base al criterio di maturazione (competenza) (C.M. 24/E/2012 3) Esclusione applicazione art. 67 lett. h. ter) La fattispecie della lett. h-ter) non trova applicazione nel caso in cui l utilizzatore (socio o familiare) sia al contempo dipendente o lavoratore autonomo del concedente nel qual caso opera la tassazione prevista dall art. 51 e 54 del TUIR (C.M. 24/E/2012 3) Esempio Auto in uso ad amministratore socio che è anche dipendente resta assoggettato a disciplina art. 51 (C.M. 25/E/ ) 19

21 Reddito diverso: problema doppia imposizione C.M.24/E/ Il reddito diverso trova applicazione a prescindere dalla circostanza che il bene sia assoggettato ad un regime di limitazione della deducibilità prevista nell ambito del TUIR in capo al soggetto concedente SOLO PER SOGGETTI TRASPARENTI (compreso imprenditore individuale per uso privato) CONCEDENTE UTILIZZATORE SE ESISTE UNA LIMITAZIONE ALLA DEDUCIBILITA DEI COSTI, IMPUTA UN MAGGIOR REDDITO CUMULO INDEBITO TASSAZIONE DEL REDDITO DIVERSO CHE COMPRENDE IL VALORE DEL DIRITTO DI UTILIZZO 20 RIMEDIO CON CM 36/E/2012

22 Reddito diverso: problema doppia imposizione Il rimedio Esempio CM 36/E/2012 Si supponga ad esempio che una società, alla quale partecipino due soci ciascuno per una quota pari al 50%, detenga un autovettura utilizzata gratuitamente da uno di essi e che l impresa abbia sostenuto dei costi in relazione a tale bene. Valore normale diritto di godimento (tariffe ACI per km) 800,00 Corrispettivo pagato dal socio per l utilizzo 0,00 Quota parte di reddito di impresa da costi indeducibili di pertinenza del socio 300,00 Totale costi relativi alla vettura Totale costi indeducibili della vettura (60%) 600 Quota parte di costi indeducibili di pertinenza del socio (50%) 300 Reddito diverso da tassare in capo al socio utilizzatore 500,00 21

23 DITTA INDIVIDUALE: bene iscritto nell inventario e utilizzato dal titolare a scopo anche privato Si produrrebbe un maggior reddito d impresa (derivante dall indeducibilità del corso relativo al bene) e un reddito diverso in capo all utilizzatore SOCIETÀ DI PERSONE - SRL TRASPARENTI: bene aziendale e utilizzato dal socio o familiare a scopo anche privato Si produrrebbe un maggior reddito da partecipazione in capo al socio (derivante dall indeducibilità del costo relativo al bene) e un reddito diverso in capo sempre al socio 22

24 Atto con data certa NECESSITA DI DOCUMENTARE ACCORDI DELLA CONCESSIONE IN GODIMENTO LA NORMA SILENZIO TOTALE CM 24/E/2012 NECESSITA DI COMPROVARE CON UN ATTO CON DATA CERTA ANTECEDENTE ALL INIZIO DEL GODIMENTO 23 CM 36/E/2012 L ATTO CON DATA CERTA E UN SUPPORTO PER IL CONTRIBUTENTE, CHE COMUNQUE PUO USARE ALTRI MEZZI PER DIMOSTRARE CHE NON CI SONO STATI ARBITRAGGI FISCALI

25 Indeducibilità costi ex art. 2 co. 36-quaterdecies CORRISPETTIVO ANNUO per la concessione in godimento di beni dell impresa a soci o familiari dell imprenditore < VALORE DI MERCATO Indeducibilità dei costi del bene concesso Rapporto differenza /valore mercato I costi indeducibili vanno determinati rapportando la differenza fra corrispettivo e valore di mercato con il valore di mercato (C.M. 28/E/2012 4) Esempio Valore mercato concessione in godimento bene = Corrispettivo pattuito = Costi sostenuti nell anno per il bene = Costi indeducibili = x ( ) / = 200 Ragguaglio Nel caso di concessione in godimento per durata inferiore all anno il valore di mercato va rapportato al periodo di godimento (C.M. 24/E/2012 4). 24

26 Indeducibilità costi: chiarimenti Costi per i quali va verificata l indeducibilità ex art.2 co. 36- quaterdecies Soci trasparenti Costi per l acquisto (o acquisizione) nonché eventuali altre spese e componenti negativi relative ai beni concessi (es. manutenzione ordinaria e straordinaria, spese di gestione e tutte le altre spese ad essi relative) N.B. Restano interamente indeducibili i costi specificamente imputabili al bene nel periodo di utilizzo dello stesso (C.M. 24/E/2012 4) Il maggior reddito della società derivante dall indeducibilità dei costi in analisi andrà imputato esclusivamente ai soci utilizzatori (anche nell ipotesi in cui il bene sia utilizzato dai loro familiari) (C.M. 24/E/2012 4) 25

27 Indeducibilità costi: chiarimenti Deroga per costi già indeducibili ex TUIR Soci trasparenti La norma non si applica in tutti i casi in ci siano concessi in godimento beni per i quali il TUIR prevede già una limitazione alla deducibilità (C.M. 24/E/ e C.M. 36/E/2012 2). Esempio: veicoli con limitazione ex art. 164/b Tuir Nelle ipotesi in cui scatta l applicazione dell art. 67 lett. h-ter, il maggior reddito derivante dall indeducibilità dei costi (ex Tuir) relativi al bene concesso in godimento è imputato a tutti i soci a prescindere da chi ha l utilizzo del bene (C.M. 36/E/2012 2) 26

28 Indeducibilità costi: chiarimenti Plusvalenza /minusvalenza Le limitazioni alla deducibilità delle quote di ammortamento relative ai beni in godimento introdotte dalla norma in esame (co. 36- quaterdecies) comportano che gli stessi devono considerarsi relativi all impresa nella corrispondente limitata misura. Pertanto, anche eventuali plusvalenze e minusvalenze patrimoniali derivanti dalla cessione a terzi rilevano ai fini fiscali nello stesso modo (C.M. 24/E/2012 4) 27

29 Comunicazione beni ai soci Sintetizzando quanto precisato dall Agenzia, è necessario quindi distinguere due fattispecie: il bene concesso in godimento è deducibile in capo al soggetto concedente con le regole ordinarie (ossia non vi sono disposizioni del Tuir che limitano presuntivamente la deduzione): il maggiore reddito derivante dalla ripresa a tassazione dei relativi costi è interamente imputato al socio utilizzatore quale maggior reddito di partecipazione; 28 il bene concesso in godimento è parzialmente deducibile in capo alla società concedente, in quanto vi è già una disposizione del Tuir che prevede delle limitazioni (es. art.164 del Tuir per i veicoli): il maggiore reddito derivante dalla ripresa a tassazione dei costi deve essere ripartito in capo a tutti i soci in proporzione alle quote di partecipazione, anche se l utilizzo del bene avviene da parte di uno solo dei soci o da parte di familiari.

30 Comunicazione beni ai soci SOLUZIONE: CONFRONTARE I DUE VALORI REDDITO DIVERSO DA TASSARE IN CAPO AL SOCIO O AL TITOLARE Differenza tra il valore normale del diritto di godimento del bene e il corrispettivo pagato - = Maggiore reddito d impresa imputato all imprenditore individuale o al socio utilizzatore derivante dall indeducibilità dei costi in capo alla società o impresa 29

31 ESEMPIO Si supponga che una società, alla quale partecipino due soci ciascuno per una quota pari al 50%, conceda in godimento ad uno dei soci un bene immobile strumentale ad un corrispettivo inferiore al valore normale del diritto di godimento e che l impresa abbia sostenuto dei costi in relazione a tale bene. Il reddito diverso da assoggettare a tassazione è determinato come segue: valore normale del diritto di godimento: ,00; corrispettivo pattuito per il godimento: 5.500,00; costi indeducibili relativi al bene: 2.000,00; differenza tra valore nomale del diritto di godimento e corrispettivo pattuito: , ,00 = 4.500,00; reddito d impresa da attribuire al socio che detiene il bene in godimento corrispondente ai costi indeducibili: 2.000,00; Il reddito diverso da assoggettare a tassazione: = 4.500, ,00 = 2.500,00 30

32 Comunicazione beni ai soci SOLUZIONE: CONFRONTARE I DUE VALORI REDDITO DIVERSO DA TASSARE IN CAPO AL SOCIO O AL TITOLARE = Differenza tra il valore normale del diritto di godimento del bene = fringe benefit (-) corrispettivo pagato - Maggiore reddito derivante dalla ripresa a tassazione dei costi indeducibili dell autovettura pro-quota ai soci 31

33 Si supponga che una società, alla quale partecipino due soci ciascuno per una quota pari al 50%, detenga un autovettura utilizzata gratuitamente da uno di essi e che l impresa abbia sostenuto dei costi in relazione a tale bene. Il reddito diverso da assoggettare a tassazione è determinato come segue: valore normale del diritto di godimento: 800,00; corrispettivo pattuito per il godimento: 0; costi relativi al bene: 1.000,00. differenza tra valore nomale del diritto di godimento e corrispettivo pattuito: 800,00; costi indeducibili relativi al bene 600,00 (60% di 1.000,00); reddito d impresa da attribuire ai due soci a prescindere dall utilizzo del bene corrispondente ai costi indeducibili: 600, ESEMPIO Il reddito diverso da assoggettare a tassazione: 800,00-300,00 = 500,00 (maggior reddito d impresa, imputato al socio utilizzatore, relativo a costi indeducibili).

34 Casistiche auto concessa in uso a soci o familiari Auto usata solo per fini privati Senza addebito Addebito < valore normale Add. = > V.N SI Reddito diverso; SI Costi indeducibili; SI comunicazione SI Reddito diverso; SI costi indeducibili (rapporto % tra V.N. eccedente il corrispettivo e V.N) Si comunicazione NO Reddito diverso; NO Costi indeducibili; SI comunicazione (Si eventuali finanziamenti soci) 33

35 Casistiche auto concessa in uso a soci o familiari Obbligo comunicazione? Auto con uso promiscuo socio amministratore Applicazione benefit ACI Sistema addebito pieno (cioè almeno pari al benefit ACI) Non dovrebbe servire (poiché non si configura un reddito diverso ma un reddito assimilato a lavoro dipendente) ma si attendono chiarimenti No reddito diverso; NO comunicazione Sistema misto SI reddito diverso; SI comunicazione Auto usata esclusivamente a fini aziendali No obbligo comunicazione dati auto SI eventuali finanziamenti soci 34

36 Concessione in uso di immobile Se il socio è amministratore si genera un reddito assimilato a lavoro dipendente ex art. 51, comma 4, lett. c), pari al valore della rendita catastale aumentata della spese (comprese utenze) non a carico dell utilizzatore, meno ciò che egli eventualmente corrisponde (eventualmente ridotta al 30% se c e obbligo di dimora > custode) Può ritenersi rispettata la condizione di utilizzo a valori coerenti con il mercato quindi nessuna indeducibilità per la società? In ogni caso il costo indeducibile dovrebbe considerare la quota tassata come benefit come se fosse un corrispettivo acquisito dalla società. 35

37 Sanzioni e acconti Sanzioni omessa comunicazione o con dati incompleti o non veritieri art. 36- sexiesdecies D.L. 138/ Acconti anno 2012 Art. 36- sexiesdecies D.L. 138/2011 Sanzione del 30% differenza fra valore di mercato e corrispettivo per l uso. Da 258 a 2065 se è stato dichiarato il reddito diverso e applicata (ove richiesta) l indeducibilità. Applicazione in solido (concedente/utilizzatore). N.B. le disposizioni (compresa quella sanzionatoria) si applicano dal periodo d imposta successivo a quello in corso al 17/9/2011. Nella determinazione degli acconti dovuti per il periodo di imposta di prima applicazione si assume, quale imposta del periodo precedente quella che si sarebbe determinata applicando le nuove disposizioni. Possibilità di sanare (senza sanzioni) entro acconto di novembre 2012 con sola maggiorazione a titolo interesse del 4% annuo (C.M. 24/E/2012 6)

38 Riflessi Iva No autoconsumo del bene C.M. 24/E/2012 La concessione in godimento dei beni aziendali a soci e familiari è fattispecie che si differenzia dall autoconsumo familiare, dall assegnazione dei beni a soci, nonché dalla destinazione degli stessi a finalità estranee all esercizio dell impresa (ndr art. 2 co.2 n. 5 e 6 DPR 633/72), in quanto, diversamente dai casi sopra richiamati, la disposizione riguarda beni che non fuoriescono dal regime di impresa. 37

39 Riflessi Iva SI autoconsumo se società di mero godimento C.M. 328/E/97 Si ritiene che l affermazione di cui sopra vada, tuttavia, coordinata con le disposizioni dell art. 4, co. 5, terzo periodo, lett. a), del d.p.r. n. 633 per le c.d. società di mero godimento. Nella C.M.327/E/98 è stato infatti precisato che tali soggetti devono: cessare l attività ai fini Iva se non operano anche attività commerciali o agricole; operare l autoconsumo dei soli beni in mero godimento se svolgono anche attività commerciali o agricole. La società diventa totalmente estranea dal campo Iva Concessione in godimento FCI 38

40 Riflessi Iva SI autoconsumo se società di mero godimento C.M. 328/E/97 Beni interessati unità immobiliari classificate o classificabili nella categoria catastale A e le loro pertinenze, ad esclusione delle unità classificate o classificabili nella categoria catastale A10 unità da diporto aeromobili da turismo qualsiasi altro mezzo di trasporto ad uso privato complessi sportivi o ricreativi, compresi quelli destinati all'ormeggio, al ricovero e al servizio di unità da diporto Possesso e gestione + Attribuzione in godimento, a soci/familiari, gratuito o < valore normale 39

41 Riflessi Iva Concessione in godimento a titolo oneroso Nell art. 3 vengono fra le altre richiamate - le concessioni di beni in locazione, affitto, noleggio e simili; - le obbligazioni di fare non fare o permettere Il trattamento Iva è diretta conseguenza della tipologia in cui si inquadra (ad esempio la locazione di un immobile può essere esente, se c è il contratto. Ma se manca il contratto? si rischia l inquadramento fra le prestazioni generiche imponibili) BASE IMPONIBILE (art. 13, co.1) Corrispettivo, salvo limitate deroghe specifiche (es. talune operazioni fra soggetti con legami e vincoli in presenza di limitazioni da pro-rata) 40

42 Riflessi Iva Prestazioni gratuite /autoconsumo servizi art. 3 co. 3 DPR 633 Le prestazioni di servizio sempreché l'imposta afferente agli acquisti di beni e servizi relativi alla loro esecuzione sia detraibile, costituiscono per ogni operazione di valore superiore ad 25,82 anche se effettuate per l'uso personale o familiare dell'imprenditore, ovvero a titolo gratuito per altre finalità estranee all'esercizio dell'impresa. BASE IMPONIBILE (art. 13, co.3, lett. d) spese sostenute dal soggetto passivo per l esecuzione dei servizi medesimi 41

43 Riflessi Iva Autoconsumo servizi Art. 3 co. 3 DPR 633 Le prestazioni di servizio sempreché l'imposta afferente agli acquisti di beni e servizi relativi alla loro esecuzione sia detraibile, costituiscono per ogni operazione di valore superiore ad 25,82 anche se effettuate per l'uso personale o familiare dell'imprenditore, ovvero a titolo gratuito per altre finalità estranee all'esercizio dell'impresa 42

44 Riflessi Iva Deroga per auto con detrazione 40% e cellulari con detrazione pro quota oggettivo Art. 3 co.6 DPR 633 La disposizione di cui sopra non si applica in caso di uso personale o familiare dell imprenditore ovvero di messa a disposizione a titolo gratuito nei confronti dei dipendenti: a) di veicoli stradali a motore per il cui acquisto, pure sulla base di contratti di locazione, anche finanziaria, e di noleggio, la detrazione dell imposta è stata operata in funzione della percentuale ex art. 19-bis1 lett. c (cioè 40%); Detrazione prospettica con pro-quota oggettivo (R.M. 34/E/2002) Autoconsumo servizio (C.M. 6/DPF/2008) E per gli agenti che detraggono il 100%? Quali riflessi ai fini Iva se riconosco un uso anche privato e dichiaro anche un reddito diverso in Unico? b) delle apparecchiature terminali per il servizio radiomobile pubblico terrestre di telecomunicazioni se la detrazione non avviene in misura superiore a quella prevista dall art. 19 co.4 43

45 Focus: auto assegnata in uso promiscuo al dipendente Principali casistiche Senza addebito di corrispettivo con Iva acquisto detratta al 40% Base imponibile Iva prestazione Non rileva (dal 28/06/2007 ex art. 3, co.6) Detrazione Iva su costi 40% (art. 19-bis 1 lett, c) e d)) 44

46 Focus: auto assegnata in uso promiscuo al dipendente Principali casistiche Base imponibile Iva prestazione Detrazione Iva su costi Addebito di corrispettivo lordo (es.: 3.600) almeno pari al valore benefit Aci (es.: 3.600) Addebito di corrispettivo lordo (es ) inferiore al valore benefit Aci (es.: 3.600) (sistema misto) 45 Corrispettivo al netto dell Iva (es.: imponibile 3.000; Iva 600) Corrispettivo trattenuto al netto dell Iva (es.: imponibile 2.000; Iva 400) + Valore benefit Aci (*) meno somme trattenute e al netto dell Iva (es.: imponibile 1.000; Iva 200) 100% (Ris. 6/DPF/2008) (*) Valore normale = benefit Aci (dal 01/03/2008 fino a

47 Focus: auto assegnata in uso promiscuo al dipendente (*) Valore normale = benefit Aci (dal 01/03/2008 fino a N.B. Entro il 26/11/2009 era prevista l emanazione di un D.M. che fissasse i criteri di determinazione del V.N. (Art. 24, co.6, L. 88/2009) Dubbi sui quali l Agenzia non si è ancora espressa: Nel caso di adozione del sistema misto, per la differenza (es.: 1000) rispetto al corrispettivo, c è obbligo di rivalsa dell Iva (es.: 200) nei confronti del dipendente o può essere emessa autofattura? Variazione utilizzo del veicolo. Obbligo rettifica detrazione ex art. 19-bis2? Per le auto assegnate agli amministratori o co.co.pro la base imponibile va comunque quantificata in un valore non inferiore nel valore normale (attualmente benefit ACI) come per i dipendenti (letteralmente la deroga è richiamata solo per questi)? Oppure, in mancanza di corrispettivo, la base imponibile è data dalle spese sostenute ex art. 13, c.2, lett.d)? 46

48 Mappa trattamento costi veicoli ex TUIR DAL PERIODO DI IMPOSTA 2013 (attenzione agli acconti) Periodo d imposta successivo a quello in corso al 18/7/2012 VEICOLI extra 164 VEICOLI 164 lettera a) VEICOLI 164 lettera b) VEICOLI 164 lettera b-bis) Deduzione 100% se inerente Deduzione 100% Deduzione 20% (su ,99) Deduzione 70% LE REGOLE VALGONO ANCHE PER IL LAVORO AUTONOMO (invariata la situazione degli agenti ed i limiti noleggio) (invariata la detrazione dell IVA) 47

49 Veicoli aziendali con limitazioni ex art. 164/b Tuir Autovetture e autocaravan Autocarri non sinceri ex art. 35 co.11 DL 223/06 e Provv. 6/12/2006 Casistica Quota amm.to Leasing Noleggio Altri costi Lavoratori autonomi (max 1 veicolo) % ,50% Costo max , % ,50% Costo max ,99 (1) % ,50% costo max 3.615,20 (2) % ,50% (1) % rilevanza costo = limite fiscale / costo sostenuto dalla società di leasing; (2) Limite da ragguagliare ad anno; 48

50 Veicoli aziendali con limitazioni ex art. 164/b Tuir Autovetture e autocaravan Autocarri non sinceri ex art. 35 co.11 DL 223/06 e Provv. 6/12/2006 Casistica Quota amm.to Leasing Noleggio Altri costi Agenti e rappresentanti di commercio 80% Costo max ,84 (18,075,99 per autocaravan) 80% Costo max ,84 (18,075,99 per autocaravan) (1) 80% Costo max 3.615,20 (2) 80% Altre imprese % ,50% Costo max , % ,50% Costo max ,99 (1) % ,50% costo max 3.615,20 (2) % ,50% 49

51 Veicoli aziendali con limitazioni ex art. 164/b Tuir Motocicli e ciclomotori Casistica Quota amm.to Leasing Noleggio Altri costi Lavoratori autonomi (max 1 veicolo) % ,00% Costo max 4.131,66 motocicli Costo max 2.065,83 ciclomotori % % Costo max 4.131,66 motocicli (1) Costo max 2.065,83 ciclomotori (1) % % Costo max 774,69 motocicli (2) Costo max 413,17 ciclomotori (2) % % (1) % rilevanza costo = limite fiscale / costo sostenuto dalla società di leasing; (2) Limite da ragguagliare ad anno; 50

52 Veicoli aziendali con limitazioni ex art. 164/b Tuir Motocicli e ciclomotori Casistica Quota amm.to Leasing Noleggio Altri costi Agenti e Rappresentanti di commercio 80% Costo max 4.131,66 80% Costo max 4.131,66 (1) 80% Costo max 774,69 (2) 80% Altre imprese % % Costo max 4.131, % % Costo max 4.131,66 (1) Costo max 2.065,83 ciclomotori (1) % % Costo max 774,69 motocicli (2) Costo max 413,17 ciclomotori (2) % % 51 (1) % rilevanza costo = limite fiscale / costo sostenuto dalla società di leasing; (2) Limite da ragguagliare ad anno;

53 Veicoli in uso promiscuo Uso promiscuo al dipendente (art. 164/b-bis Tuir) Uso promiscuo ad amministratori o co.co.co. (art. 164/b Tuir) Deducibile il 90% (70% dal 2013) di tutti i costi se il veicolo è dato in uso promiscuo per la maggior parte del periodo d imposta (C.M. 47/E/2008) Deducibile solamente l importo che costituisce benefit oppure oggetto di addebito, nel limite del costo effettivo (C.M. n. 48/E/98; C.M. 5/E/2001; C.M. 1/E/2007). L eventuale eccedenza va trattata con le ordinarie limitazioni L assegnazione comporta l applicazione del benefit convenzionale determinato a norma dell articolo 51, co. 4, del Tuir (30% tariffa Aci per percorrenza di km annui), al netto di quanto (eventualmente) pagato o trattenuto (Iva compresa). Precisazione I redditi percepiti in qualità di amministratore da un dipendente (nell ipotesi di ufficio che rientra nei compiti istituzionali compresi nell attività di lavoro dipendente) sono attratti nel reddito di lavoro dipendente, anche ai fini della deduzione dei costi ai fini dell art. 164 del Tuir (CM 1/E/2007) 52

54 Veicoli in uso esclusivo Uso esclusivamente personale del dipendente (C.M. n. 48/E/98) Uso esclusivamente personale dell amministratore (C.M. n. 48/E/98) È deducibile solamente la parte di costi che non eccede il compenso in natura del dipendente o dell amministratore. L assegnazione comporta l applicazione del benefit in base al valore normale determinato ai sensi dell art. 9 del Tuir, al netto di quanto pagato o trattenuto (Iva compresa). 53

55 Veicoli senza limitazioni art. 164 Aeromobili da turismo, navi ed imbarcazioni da diporto, autovetture ed autocaravan di cui alla lettera a) e m) dell art. 54 del nuovo Codice della Strada, ciclomotori e motocicli, destinati ad essere utilizzati esclusivamente come beni strumentali nell attività propria dell impresa. Veicoli adibiti ad uso pubblico Sono deducibili al 100% ma solo se destinati ad essere utilizzati esclusivamente come beni strumentali nell attività propria dell impresa (art. 164, co.1, lett. a), del Tuir) oltre, ovviamente, al caso in cui siano beni merce. N.B. L Amministrazione finanziaria considera l utilizzo esclusivamente strumentale solo per quelle attività che senza i veicoli non potrebbero essere esercitate come nel caso di scuole di addestramento o imprese di noleggio (C.M. n. 37/E/97; C.M. n. 48/E/98). Con R.M. n. 177/E del 23/07/2007 è stata negata ad un agente la detrazione dell Iva per l acquisto di un aeromobile in quanto non formante né oggetto dell attività né cespite strumentale all attività propria dell agente. Deducibilità al 100% (art. 164 co.1/a Tuir) Veicoli non a motore (es. biciclette, veicoli a traino animale), Motoveicoli diversi dai motocicli, Autobus, Autocarri, Trattori stradali, Autotreni, Autoarticolati, Autosnodati, Mezzi d opera, Autoveicoli per trasporti specifici, Autoveicoli per uso speciale. L articolo 164 del Tuir non prevede limitazioni specifiche. N.B. La deducibilità è comunque subordinata al rispetto del principio di inerenza. 54 Per gli autocarri c.d. non sinceri, vedi trattamento autovetture

56 55 La compilazione del modello

57 Dati del soggetto obbligato L obbligo della comunicazione ricade sugli esercenti attività d impresa organizzati in forma individuale o collettiva: sugli imprenditori individuali; sulle società (relativamente ai soci): che abbiano concesso in godimento a familiari o soci beni relativi all impresa. In alternativa, la comunicazione può essere trasmessa dal socio o dal familiare utilizzatore. 56

58 L intermediario abilitato Vanno riportati i dati: dell intermediario che effettua l invio per conto del cliente, se quest ultimo si avvale dell assistenza fiscale (codice 2) o i dati della società che compila autonomamente il modello (codice 1). 57

59 58 Dati del soggetto utilizzatore

60 59 Informazioni circa l utilizzo del bene

61 Dovranno essere, inoltre, indicati nella comunicazione al rigo BG03: la compilazione del tipo di contratto (comodato, uso, altro), le date di inizio e fine concessione se intercorrono in corso d anno, e al rigo BG09: il corrispettivo riscosso per la concessione, il valore di mercato (valore normale) della stessa. Le date (di inizio e fine concessione) sono relative all inizio e fine del godimento nel periodo di imposta (2012). 60

62 Esempio Nel caso in cui un immobile venga concesso in godimento per un periodo di 30 giorni ad un corrispettivo pari a 1.200,00, nel presupposto che il valore di mercato annuale del relativo diritto di godimento sia pari a ,00, il valore di mercato da confrontare con il corrispettivo pattuito sarà pari a: ( ,00 (valore di mercato annuale)* 30 gg/365)= 1.643,83 Il reddito diverso imputabile al socio sarà pari ad: 1.643, = 443,83. La compilazione sarà la seguente: Beni concessi in godimento Corrispettivo relativo al bene concesso in godimento (relativo alla durata della concessione) Valore di mercato

63 Sanzioni SANZIONI Il concedente società/ditta individuale ha dedotto i costi e/o l utilizzatore socio/familiare non ha tassato la differenza tra il valore normale e il corrispettivo Sanzione, in solido, del 30% Il concedente società/ditta individuale non ha dedotto i costi e l utilizzatore socio/familiare ha tassato la differenza tra il valore normale e il corrispettivo Sanzione, in solido, da 258 a

64 COMUNICAZIONE DEI FINANZIAMENTI/APPORTI RICEVUTI (Provv del ) 63

65 Finanziamenti e versamenti Art. 2 co. 36-septiesdecies L Agenzia procede a controllare sistematicamente la posizione delle persone fisiche che hanno utilizzato i beni concessi in godimento e ai fini della ricostruzione sintetica del reddito tiene conto, in particolare, dei qualsiasi forma di finanziamento o capitalizzazione effettuata nei confronti della società Provv. 16/11/2011 Introduzione dell obbligo comunicativo di quanto sopra 64

66 Finanziamenti e versamenti (eliminato!) Risposte AE Italia Oggi 18/1/2012 Telefisco 25/1/2012 I finanziamenti e i versamenti effettuati o ricevuti dai soci vanno comunicati per l intero ammontare indipendentemente dal fatto che tali operazioni siano strumentali all acquisizione di beni poi concessi in godimento ai soci Vanno comunicati i finanziamenti / versamenti effettuati nel periodo d imposta, non quelli precedenti. C.M. 25/E/

67 Finanziamenti e versamenti SOGGETTI TENUTI O MENO ALLA COMUNICAZIONE (paragrafo 1 Provv del 02 agosto 2013) SONO OBBLIGATI SOGGETTI CHE ESERCITANO ATTIVITA IMPRESA (ditte individuali, imprese familiari, società di capitali e di persone) minimi, ex minimi e art.13 L. 388/2000 INCLUSI SOGGETTI ESONERATI LAVORATORI AUTONOMI 66

68 Finanziamenti e versamenti FINANZIAMENTI E APPORTI effettuati nel 2012 SOLO SE > oppure = euro SOLO SE NON GIA IN POSSESSO DELL AMMINISTRAZIONE HP: La soglia dei euro va riferita al socio e non alla società; cioè la comunicazione va effettuata quando la singola persona fisica (in qualità di socio) ha effettuato nell'anno finanziamenti/apporti pari a superiori a euro nei confronti della società, che è tenuta alla comunicazione-> FINALITA ACCERTAMENTO SINTETICO 67

69 Finanziamenti e versamenti SRL SOCI (SOLO PERSONE FISICHE) Finanziamenti ricevuti dalla società nel 2012 se di importo totale distinto (apporti e finanziamenti) > oppure = euro, se non registrati VA FATTA LA COMUNICAZIONE, a prescindere dall esistenza di beni assegnati ai soci secondo l Agenzia DITTA INDIVIDUA LE FAMILIARI DELL IMPRENDIT ORE Finanziamenti ricevuti dalla ditta nel 2012 se di importo totale distinto (per apporto o finanziamento) > oppure = euro, se non registrati VA FATTA LA COMUNICAZIONE 68

70 Finanziamenti e versamenti TIPOLOGIE DI FINANZIAMENTI FINANZIAMENTI EFFETTUATI DA AMMINISTRATORI/NON SOCI FINANZIAMENTI EFFETTUATI PERSONALMENTE DAI SOCI/AMMINISTRATORI semplici anticipazioni per conto della società sostitutivi del pagamento che avrebbe dovuto essere fatto dalla società NO ALLA COMUNICAZIONE SI ALLA COMUNICAZIONE 69

71 TIPOLOGIE DI FINANZIAMENTI - IPOTESI FINANZIAMENTI EFFETTUATI DAL SOCIO E RESTIUITI ENTRO LA FINE DEL PERIODO D IMPOSTA FINANZIAMENTI, CUI POI IL SOCIO RINUNCIA CHE DIVENTA APPORTO DESTINATO A COPRIRE LE PERDITE ACCOLLO DI UN DEBITO DELLA SOCIETA VERSAMENTO DEL SOCIO A COPERTURA PERDITE MANCATO PRELIEVO DEGLI UTILI DA PARTE DEL SOCIO FINANZIAMENTI DEI SOCI ALLE COOPERATIVE Si ipotizza vada fatta la comunicazione Si ipotizza non vada fatta la comunicazione SI IPOTIZZA VADA FATTA LA COMUNICAZIONE (è una forma di finanziamento) Si ipotizza vada fatta la comunicazione Si ipotizza non vada fatta la comunicazione Si ipotizza vada fatta la comunicazione 70

72 La compilazione del modello Dal punto di vista della compilazione pratica del modello, va compilato il rigo BG03: inserendo la data del finanziamento o della capitalizzazione e il rigo BG 10: indicando l ammontare (sempre superiore o uguale a euro). 71

73 Sanzioni Non esiste una sanzione specifica per l omessa compilazione del modello. Il legislatore non ha contemplato un regime sanzionatorio. Si ipotizza che venga applicata la sanzione generica di cui all art. 11 comma 1 lett. a) del D.Lgs. 471/97 che va da 258 euro a euro. REGIME SANZIONATORIO (art.11 co.1 lett. a) D.Lgs. 471/97) OMESSA COMPILAZIONE DELLA COMUNICAZIONE DATI SANZIONE GENERICA euro 72

74 SPESOMETRO 2013 Le istruzioni e il nuovo modello ministeriale del

75 Termini di di presentazione SPESOMETRO termini di presentazione anno novembre 2013: soggetti con liquidazione IVA mensile 21 novembre 2013: gli altri operatori SPESOMETRO termini di presentazione anno aprile 2014: soggetti con liquidazione IVA mensile 20 aprile 2014: gli altri operatori 1

76 SPESOMETRO (art.21 DL 78/2010) ACQUISTI > oppure = 1000 euro e non superiori a euro, in contanti DA TURISTI EXTRA-UE (art.3 c.2-bis DL 16/2012) NUOVO MODELLO MINISTERIALE (pubblicato il 10 ottobre 2013) COMUNICAZIONE OPERAZIONI - OPERATORI CHE SVOLGONO ATTIVITÀ DI LEASING, LOCAZIONE E/O DI NOLEGGIO - FACOLTATIVO ACQUISTI DA RSM (art. 16 lett. c) DM ) FACOLTATIVO FINO AL COMUNICAZIONE OPERAZIONI BLACK LIST FACOLTATIVO FINO AL

77 3 La compilazione della comunicazione

78 4 Il Il periodo di di riferimento

79 a) per i soggetti IVA che comunicano le operazioni rilevanti ai fini IVA (art.21 DL 78/2010), c.d. spesometro ordinario o elenco clienti e fornitori: b) per i mensili che decidono di utilizzare il modello dalle operazioni di ottobre 2013 (invio entro il ): c) per i trimestrali che decidono di utilizzare il modello dalle operazioni del 4 trimestre 2013 (invio entro il ): d) c) per gli acquisti da operatori sammarinesi annotati a ottobre 2013 (invio entro il ): 5

80 Tipo di di comunicazione N.B. La sostitutiva è una sostituzione integrale-> Nel documento sostitutivo andranno indicate tutte le posizioni, anche quelle corrette precedentemente inviate, escludendo le sole posizioni per le quali si voglia operare la cancellazione e includendo eventuali nuove posizioni. Il contenuto del documento che si intende sostituire, a valle di tale operazione, non sarà più disponibile. 6

81 La La forma della comunicazione L opzione esercitata, tramite il modello allegato, è vincolante per l intero contenuto della comunicazione, anche in caso di invio sostitutivo. Aggregata: Acquisti e cessioni di beni e servizi SOLO Analitica: a) acquisti da operatori sammarinesi; b) acquisti e cessioni da e nei confronti dei produttori agricoli; c) acquisti di beni e di prestazioni di servizi legate al turismo 7

82 Il Il quadro FA FA (op. + FT FT aggregate) Ai fini dell aggregazione, le note di variazione sono considerate documenti autonomi, da non sommare algebricamente all operazione principale. 8

83 Il Il quadro FA FA (op. + FT FT aggregate) La selezione della casella Documento riepilogativo presuppone l immissione dei dati di uno o più documenti che sintetizzino le fatture di importo inferiore ai

84 Il quadro prevede inoltre il flag relativo alla eventuale presenza di operazioni di noleggio e leasing: la cui comunicazione venga effettuata in alternativa a quella regolata dal provvedimento del 21 novembre In presenza di operazioni di noleggio o leasing la esposizione in forma aggregata è consentita : per le operazioni diverse da noleggio o leasing per le operazioni relative a contratti di noleggio o leasing, se relative alla stessa tipologia di bene noleggiato o locato. In questo caso il campo Noleggio Leasing va valorizzato con una delle seguenti lettere, corrispondenti alla tipologia del veicolo dato a noleggio: A = Autovettura B = Caravan C = Altri veicoli D = Unità da diporto E = Aeromobili 10

85 Il Il quadro FA FA (esempi di di compilazione) Esempio 1 La società Alfa emette, nell'anno 2012, le seguenti fatture nei confronti del cliente Beta: Fattura n. 53 del 5 maggio 2012 di euro di imponibile e euro di Iva, per un totale di euro Fattura n. 102 del 1 settembre 2012 di di imponibile e euro di Iva, per un totale di euro Fattura n. 224 del 14 novembre 2012 di euro di imponibile e 630 euro di Iva, per un totale di euro La società Alfa emette, inoltre, la seguente nota di credito nei confronti della società Beta: Nota di credito n. 139 del 1 ottobre 2012 di euro di imponibile e euro di Iva, per un totale di euro 11

86 Il Il quadro FA FA (esempi di di compilazione) Esempio 1 La società Alfa riceve, nell'anno 2012, le seguenti fatture dalla società Gamma: Fattura n. 12 del 1 febbraio 2012 di euro di imponibile e 315 euro di Iva, per un totale di euro; Fattura n. 67 del 7 aprile 2012 di euro di imponibile e 672 euro di Iva, per un totale di euro. La società Alfa riceve, sempre nell'anno 2012, le seguenti note di credito dalla società Gamma: 12 Nota di credito n. 26 del 15 marzo 2012 di 700 euro di imponibile e 147 euro di Iva, per un totale di 847 euro; Nota di credito n. 75 del 1 luglio 2012 di 300 euro di imponibile e 63 euro di Iva, per un totale di 363 euro.

87 QUADRO FA Operazioni documentate da fattura esposte in forma aggregata 13

88 Esempio 2 La società Alfa emette, nell'anno 2012, le seguenti fatture nei confronti di Beta: Fattura n. 53 del 5 maggio 2012 di euro, non imponibile articolo 8, comma 1, lettera c), per un totale di euro; Fattura n. 102 del 1 settembre 2012 di euro di imponibile, e euro di Iva, per un totale di euro; Fattura n. 224 del 14 novembre 2012 di euro esente da Iva in base all'articolo 10, comma 1, n. 8), per un totale di euro. La società Alfa riceve, nell'anno 2012, la seguente fattura dalla società Gamma: Fattura n. 12 del 1 febbraio 2012 di 100 euro di imponibile e 21 euro di Iva, per un totale di 121 euro. La società Alfa riceve, nell'anno 2012, la seguente fattura dalla società Delta: Fattura n. 67 del 7 aprile 2012 di 200 euro di imponibile e 42 euro di Iva, per un totale di 242 euro. Alfa procede alla registrazione delle due fatture ricevute da Gamma e da Delta attraverso l'emissione di un documento riepilogativo (in quanto fatture di importo inferiore a 300 euro ciascuna) 14

89 15 Il Il quadro SA SA (op. FT FT aggregate)

90 Il quadro prevede inoltre il flag relativo alla eventuale presenza di operazioni di noleggio e leasing: la cui comunicazione venga effettuata in alternativa a quella regolata dal provvedimento del 21 novembre In presenza di operazioni di noleggio o leasing la esposizione in forma aggregata è consentita : per le operazioni diverse da noleggio o leasing per le operazioni relative a contratti di noleggio o leasing, se relative alla stessa tipologia di bene noleggiato o locato. In questo caso il campo Noleggio Leasing va valorizzato con una delle seguenti lettere, corrispondenti alla tipologia del veicolo dato a noleggio: A = Autovettura B = Caravan C = Altri veicoli D = Unità da diporto E = Aeromobili 16

91 Esempio 1 Vendita di una pelliccia di visone il cui ammontare complessivo del corrispettivo è di euro. In particolare, il pagamento avviene con le seguenti modalità: in data 18 luglio 2012: acconto euro con assegno bancario non trasferibile in data 10 settembre 2012; saldo euro all'atto della consegna del capo con bonifico bancario gli importi sono comprensivi dell'iva Deve essere oggetto di comunicazione solo il saldo, e non anche l'acconto in quanto ai fini Iva i due pagamenti sono da considerare come due operazioni distinte. La prima operazione (l'acconto) è inferiore alla soglia di euro e per questo non deve essere comunicata. Le istruzioni per la compilazione del modello DF "Operazioni senza fattura" utilizzabile per la comunicazione in forma analitica (delle singole operazioni) lo chiariscono -> si ritiene di utilizzare il medesimo criterio di compilazione del quadro DF, ma l'interpretazione dovrà essere confermata dall'agenzia delle Entrate. Il pagamento del saldo non è stato effettuato con carta di credito, di debito o prepagata e quindi deve essere comunicato. 17

92 Esempio 1 L'operazione oggetto di comunicazione è una sola (come nell'ipotesi di comunicazione in forma aggregata). Infatti, le istruzioni dispongono (in maniera più comprensibile) che "Il campo "Importo del documento" è obbligatorio e deve assumere valore non inferiore a euro. In caso contrario l'operazione non può essere comunicata". Con riferimento all'acconto è stato emesso uno scontrino fiscale di euro in data 18 luglio 2012 ed essendo l'importo del documento inferiore alla predetta soglia deve essere comunicato il solo saldo. Le operazioni oggetto di comunicazione, indipendentemente dalle modalità (aggregata o analitica), fatte salve diverse e successive indicazioni dell'agenzia delle Entrate, coincidono. 18

93 Esempio 2 Vendita di una cucina il cui ammontare complessivo del corrispettivo è di euro. In particolare il pagamento avviene con le seguenti modalità: 8in data 2 agosto 2012: acconto euro con bancomat; 8in data 30 novembre 2012: saldo euro all'atto della consegna della cucina con bonifico bancario; 8gli importi sono comprensivi dell'iva. Deve essere oggetto di comunicazione solo il saldo in quanto l'acconto è stato corrisposto con uno strumento di pagamento tracciabile (bancomat). Quindi deve essere comunicata la parte dell'operazione il cui pagamento è avvenuto con uno strumento non considerato tracciato ai fini dello spesometro (bonifico bancario). L'operazione deve essere comunicata per l'importo di anziché (in realtà le operazioni ai fini Iva sarebbero due). 19

94 Esempio 3 Vendita di un gioiello per euro. Il pagamento avviene con le seguenti modalità: in data 1 settembre 2012: acconto (Iva compresa) con assegno bancario non trasferibile in data 15 novembre 2012: saldo (Iva compresa) all'atto della consegna del capo con bonifico bancario. Vendita di una collana d'oro al medesimo soggetto, per euro. Il pagamento avviene con le seguenti modalità: in data 1 dicembre 2012: acconto (Iva compresa) con bancomat in data 13 dicembre 2012: saldo (Iva compresa) all'atto della consegna della collana con bonifico bancario. Ogni acconto e saldo configura un'operazione diversa. Per la vendita del gioiello vanno comunicati acconto e saldo: ogni transazione supera il limite di Per le altre due operazioni (acconto e saldo per la collana) si comunica solo l'ultima: l'acconto è escluso perché l'importo è inferiore a euro e il movimento di denaro è tracciato con bancomat. Il totale da comunicare è ( ). Le tre operazioni ai fini Iva vanno considerate distintamente 20

95 Esempio 3 L'importo complessivo oggetto di comunicazione coincide perfettamente all'ipotesi della comunicazione in forma aggregata. Sono diverse solo le modalità espositive dell'importo complessivo in quanto nel quadro DF deve essere effettuata un'indicazione analitica per ogni singolo documento (scontrino o ricevuta fiscale). L'importo (i dati) oggetto di comunicazione non possono essere diversi a seconda della modalità (aggregata o analitica) prescelta. 21

96 Il Il quadro BL (op. BLACK LIST) UTILIZZO NUOVO MODELLO operatori mensili INVIO (operazioni registrate a gen-2014) UTILIZZO NUOVO MODELLO operatori trimestrali INVIO (operazioni registrate 1 trim. 2014) 22

97 Il Il quadro BL (op. BLACK LIST) PERIODICITÀ DI PRESENTAZIONE DELLE COMUNICAZIONI cessioni di beni ovvero delle prestazioni di servizi registrate nei 4 trimestri precedenti nei registri IVA e per ciascuna categoria di operazioni, un ammontare totale trimestrale < euro TRIMESTRALE in tutti gli altri casi MENSILE 23

98 Il Il quadro BL (op. BLACK LIST) Per i mensili che decidono di utilizzare il modello dalle operazioni di ottobre 2013 (invio entro il ): Per i trimestrali che decidono di utilizzare il modello dalle operazioni del 4 trimestre 2013 (invio entro il ): 24

99 Il Il quadro BL (op. BLACK LIST) Sempre nel frontespizio è possibile flaggare il campo relativo alla forma della comunicazione (analitica o aggregata). La comunicazione con dati aggregati consente di comunicare nel quadro BL (righi da BL003 a BL008) l importo complessivo delle operazioni attive e passive imponibili, non imponibili ed esenti, delle operazioni non soggette ad IVA e delle note di variazione riferite a transazioni svolte con il medesimo operatore senza la necessità di dettagliarne gli importi per singola fattura emessa o ricevuta. In questo caso il quadro BL si compone di tanti moduli quanti sono gli operatori black list con cui il soggetto avrà intrattenuto transazioni. 25

100 Il Il quadro BL (op. BLACK LIST) Nel caso di opzione per una comunicazione in forma analitica, invece, nel quadro BL devono essere elencate tutte le operazioni attive e passive, anche nei confronti del medesimo operatore, dettagliate per singola fattura, emessa/ricevuta. In questo caso, il quadro BL si comporrà di tanti moduli quante sono le fatture e le note di variazione emesse/ricevute. 26

101 Il Il quadro BL (op. BLACK LIST) Esempio A novembre 2013 la società SANTA S.r.l. (periodicità mensile) ha prestato servizi di consulenza alla società Svizzera SCHWANZEN SAGL (codice IVA ) con sede in Lugano, Hochstrasse 12, emettendo fattura n. 312 del pari a euro e la fattura n. 390 del di euro, rettificata parzialmente con nota di credito n. 10 del di euro La compilazione (se la società opta per la forma aggregata) è la seguente: 27

102 28 Il Il quadro BL (op. BLACK LIST)

103 Il Il quadro BL (op. BLACK LIST) Esempio Nel mese di ottobre 2013 la società Alfa S.p.A. vende beni alla società svizzera Beta SA per un corrispettivo di euro. La consegna dei beni avviene in Svizzera. La società Alfa Spa ha effettuato nei quattro trimestri precedenti, operazioni black list per un volume inferiore euro; ha, quindi, una periodicità trimestrale nella comunicazione. Alfa Spa dovrà comunicare l'operazione, inserendo la stessa nella comunicazione relativa all'ultimo trimestre 2013, da presentare entro il 31 gennaio

104 Il Il quadro BL (op. BLACK LIST) Nel frontespizio del modello andrà inserito come periodo di riferimento il quarto trimestre: Poiché si tratta di un invio tempestivo, bisognerà barrare la casella Ordinaria nella sezione Tipo di comunicazione : Nei Quadri compilati, infine, bisognerà barrare la casella Operazioni con paesi black list : 30

105 Il Il quadro BL (op. BLACK LIST) I dati relativi al cliente dovranno essere riportati nei righi BL001 e BL002 del quadro BL del modello di comunicazione polivalente: 31

106 32 Il Il quadro BL (i (i due modelli a confronto)

107 33 Il Il quadro FE

108 34 Il Il quadro FR

109 Le Le note di di variazione quadri NE, NR Quadro NE - Note di variazione emesse Si riportano le note di variazione emesse Si riporta in alternativa il numero di partita Iva o codice fiscale del cliente La data di registrazione è proprietà, se manca si riporta la data di emissione si riporta la data di emissione del documento È obbligatorio il numero progressivo Si compilano i campi importo e imposta o almeno uno di essi Tali importi possono essere anche negativi 35

110 Le Le note di di variazione quadri NE, NR Quadro NR - Note di variazione ricevute Si riportano le note di variazione ricevute Si riporta il numero di partita Iva del fornitore La data di registrazione è obbligatoria Si compilano i campi importo e imposta o almeno uno di essi Tali importi possono essere anche negativi 36

111 La La compilazione della comunicazione Operazioni di importo superiore a euro, senza emissione di fattura, effettuate nei confronti di soggetti privati: Operazioni attive realizzate con soggetti non residenti: 37

112 Il Il quadro SE (acquisti da da RSM) Acquisti da operatori sammarinesi 38

113 39 Il Il quadro SE SE (acquisti da da RSM)

114 40 Il Il quadro SE SE (acquisti da da RSM)

115 41 Il Il quadro SE SE (acquisti da da RSM)

116 Il Il quadro SE SE (esempi di di compilazione) L'azienda Alfa Srl acquista il 1 ottobre 2013 dei beni per un importo di euro presso la società sammarinese Titan Corporation Spa, la quale emette fattura lo stesso giorno nei confronti del proprio cliente senza applicare l'imposta. L'acquirente italiano una volta ricevuta la fattura originale inviata dal sammarinese (per originale della fattura si intende quello vidimato dall'ufficio tributario) provvede a integrare il documento con l'iva e alla sua annotazione sia sul registro delle fatture emesse che sul registro degli acquisti. La fattura è stata ricevuta, integrata e annotata nei registri nel mese di novembre, quindi viene inviata la comunicazione nel mese di dicembre. 42

117 Il Il quadro SE SE (esempi di di compilazione) L'azienda Beta Spa commissiona una servizio che viene ultimato il 10 ottobre 2013 per un importo di a un professionista residente in Norvegia, il quale emette fattura nei confronti del proprio cliente. Il committente italiano riceve la fattura il 20 ottobre 2013 e provvede alla sua integrazione con l'imposta e annotazione nei registri delle fatture emesse e degli acquisti 43

118 Il Il quadro TU (operazioni legate al al turismo) Operazioni (art. 3 co. 2-bis del DL n. 16 del 2012), qualora siano realizzate le condizioni previste alle lett. a) e b) dell art. 3, co.1 del DL 2 marzo 2012 n

119 SECONDI ACCONTI IMPOSTE E ACCONTO IVA

120 L incremento del secondo acconto delle imposte sui redditi c.d. Decreto Lavoro (DL 76/2013) -> L. 99/203: Le modifiche nella misura degli acconti fanno esplicito riferimento solo alle imposte sui redditi, ma hanno effetto anche ai fini IRAP. Infatti, ai fini IRAP, per esplicita previsione dell art. 30, co. 3, del D. Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, e successive modificazioni, gli acconti devono essere versati con le modalità e nei termini stabiliti per le imposte sui redditi. 1

121 L incremento del secondo acconto MAGGIORAZIONI -> APPLICABILI PER IL VERSAMENTO N.B. MAGGIORAZIONI -> > NO CEDOLARE SECCA (95%) 2

122 L incremento del secondo acconto DETERMINAZIONE DEGLI ACCONTI D IMPOSTA PER UNICO 2013 IRPEF PERSONE FISICHE, SOCIETÀ DI PERSONE E SOGGETTI EQUIPARATI Se importo tributo risultante dal RIGO RN33 è > 51,65 (approx 52,00) Se importo tributo risultante dal RIGO RN33 è 51,65 (approx 52,00) ACCONTO DOVUTO = 100% dell importo del tributo stesso ACCONTO NON DOVUTO Se l importo dell acconto dovuto è < 257,52 Se l importo dell acconto dovuto è 257,52 versamento in un unica soluzione entro il 02/12/2013 VERSAMENTO IN 2 RATE: - 1a RATA ACCONTO = entro il 9/7/2013 (ovvero 20 agosto 2013 con maggiorazione 0,4%) - 2a RATA ACCONTO = entro il 02/12/2013 / 3

123 L incremento del secondo acconto DETERMINAZIONE DEGLI ACCONTI D IMPOSTA PER UNICO 2013 PERSONE FISICHE, SOCIETÀ DI PERSONE E SOGGETTI EQUIPARATI IRAP Se importo tributo risultante dal RIGO IR21 è > 51,65 (approx 52,00) ACCONTO DOVUTO = 100% dell importo del tributo stesso Se l importo dell acconto dovuto è 257,50 Se l importo dell acconto è > 257,50 VERSAMENTO IN UN UNICA SOLUZIONE entro il 02/12/2013 VERSAMENTO IN 2 RATE: - 1a RATA ACCONTO = entro il 09/07/2013 (ovvero 20 agosto 2013 con maggiorazione 0,4%) - 2a RATA ACCONTO = ì entro il 02/12/2013 Se importo tributo risultante dal RIGO IR21 è 51,65 (approx 52,00) ACCONTO NON DOVUTO / 4

124 IRES DETERMINAZIONE DEGLI ACCONTI D IMPOSTA PER UNICO 2013 Se importo tributo risultante dal RIGO RN17 (RN28 per ENC) è > 20,66 (approx 21,00) Se importo tributo risultante dal RIGO RN17 (RN28 per ENC) è 20,66 (approx 21,00) SOCIETÀ DI CAPITALI ED ALTRI SOGGETTI IRES (con periodo d imposta coincidente con l anno solare) ACCONTO DOVUTO = 101% dell importo del tributo stesso ACCONTO NON DOVUTO Se l importo dell accont o dovuto è 257,50 Se l importo dell accont o dovuto è > 257,50 VERSAMENTO IN UN UNICA SOLUZIONE entro il 02/12/2013 VERSAMENTO IN 2 RATE: - 1a RATA ACCONTO entro il entro il 16/06/2013 9/7/2013 (ovvero 16 luglio agosto 2013 con maggiorazione 0,4%); - 2a RATA ACCONTO = entro il 02/12/2013 / 5

125 IRAP DETERMINAZIONE DEGLI ACCONTI D IMPOSTA PER UNICO 2013 Se importo tributo risultante dal RIGO IR21 è > 20,66 (approx 21,00) SOCIETÀ DI CAPITALI ED ALTRI SOGGETTI IRES (con periodo d imposta coincidente con l anno solare) ACCONTO DOVUTO = 101% dell importo del tributo stesso Se l importo dell accont o dovuto è 257,50 Se l importo dell accont o è > 257,50 VERSAMENTO IN UN UNICA SOLUZIONE entro il 02/12/2013 VERSAMENTO IN 2 RATE: - 1a RATA ACCONTO = entro il entro il 16/06/ /07/2013 (ovvero 16 luglio agosto 2013 con maggiorazione 0,4%); - 2a RATA ACCONTO = entro il 02/12/2013 Se importo tributo risultante dal RIGO IR21 è 20,66 (approx 21,00) ACCONTO NON DOVUTO / 6

126 Il Il ricalcolo del secondo acconto Fattispecie Deducibilità spese autoveicoli (art. 4, commi 72 e 73, Legge n. 92/2012) Deduzione forfetaria per i distributori di carburante (art. 34, Legge n. 183/2011) Detassazione redditi lavoratori frontalieri (art. 29, comma 16-sexies, DL n. 216/2011) Rivalutazione redditi dominicale / agrario (art. 1, comma 512, Legge n. 228/2012) Rideterminazione acconti IRPEF/IRES/IRAP IRPEF / IRES IRFEF IRPEF / IRES 7

127 L acconto IVA 2013 SOGGETTI TENUTI AL VERSAMENTO DELL ACCONTO IVA REQUISITI SOGGETTIVI il contribuente svolgeva già la sua attività nel periodo d imposta precedente (2012) e continua ancora a svolgerla nel periodo d imposta in corso (2013) REQUISITI OGGETTIVI 8 il contribuente si trovava in una posizione debitoria nel mese di dicembre 2012 (per i mensili), ovvero, nell ultimo trimestre 2012 (per i trimestrali) e tale posizione debitoria persiste ancora nel 2013, per un ammontare superiore o uguale a 103,29.

128 L acconto IVA 2013 Modalità di calcolo METODO Storico Analitico o effettivo Previsionale DETERMINAZIONE Sulla base delle situazioni verificatesi l anno precedente ed indicata in IVA 2013 Sulla base delle operazioni annotate dal 1 al 20 dicembre 2013, per i contribuenti mensili, o dal 1 ottobre al 20 dicembre 2013, per i contribuenti trimestrali Sulla base dell Iva a debito (o a credito) che si presume di ottenere nel mese di dicembre 2013, per i contribuenti mensili, nel quarto trimestre 2013, per i contribuenti trimestrali 9

129 L acconto IVA 2013 Versamento: Codice tributo acconto IVA per i mensili Codice tributo acconto IVA per i trimestrali Periodo di riferimento Ravvedimento operoso Codice tributo sanzione pecuniaria 8904 Codice tributo interessi da ravvedimento

130 L acconto IVA 2013 Le sanzioni penali per omesso versamento DEBITO IVA DERIVANTE DA DICHIARAZIONE ANNUALE SANZIONE PENALE (reclusione da 6 mesi a 2 anni) OMESSO VERSAMENTO IVA 2012 ENTRO IL 27 DICEMBRE 2013 IVA 2012 > EURO 11

131 SOCIETÀ TRA PROFESSIONISTI L.183/2011 DM 34/2013

132 Norma istitutiva e decreto attuativo LEGGE DI STABILITA 2012 (L.183/11 art.10 co.11) ABROGA IL DIVIETO DI AGGREGAZIONE DEI PROFESSIONISTI in forme diverse dallo studio associato (L.1815 del ) DECRETO ATTUATIVO (DM 34/2013 del ) 1

133 Ambito soggettivo Società di capitali Società di persone Società cooperative (non meno di 3 soci) Nella denominazione/ragione sociale -> società tra professionisti (art.10 L. 183/2011) 2

134 Ambito soggettivo Soci della Stp i : professionisti: iscritti ad ordini, albi e collegi (è escluso dalla STP il professionista cancellato dall'albo); soggetti non professionisti: socio d'opera non professionista in Stp di persone, che svolge funzioni accessorie rispetto ai servizi prettamente professionali; o socio-amministratore di Stp di capitali che si occupa di gestione e di organizzazione dello studio; soci di capitale: soggetti non professionisti che diventano soci della STP per finalità di investimento; cittadini comunitari: in possesso del titolo di studio abilitante alla professione; 3 STP consegna al cliente l elenco scritto dei soci professionisti e di capitale (CdS Parere )

135 Conferimenti e apporti dei soci L. 183/2011 -> nulla dice in merito alle modalità degli apporti e dei conferimenti dei soci professionisti. Circolare IRDCEC n.32-ir > ipotizza che la prestazione professionale venga effettuata a titolo di conferimento a cui è correlata l assunzione della qualifica di socio e l acquisto delle partecipazioni nella Stp nei limiti di compatibilità con l ordinamento societario. PRESTAZIONE PROFESSIONALE SOCIO QUALIFICA SOCIO ACQUISTO PARTECIPAZIONE NELLA STP 4

136 SOCIETA TRA PROFESSIONISTI (Stp) SOCIETA TRA PROFESSIONISTI (Stp) IL CONFERIMENTO E L ESECUZIONE DELL INCARICO CONFERIMENTO INCARICO PROFESSIONALE -> DATO DAL CLIENTE ALLA STP ESECUZIONE PRESTAZIONE PROFESSIONALE -> REALIZZATA DAL PROFESSIONISTA SCELTO DAL CLIENTE DESIGNATO DALLA STP E COMUNICATO PER ISCRITTO AL CLIENTE 5

137 6

138 7

139 Aspetti fiscali Redditi prodotti dalle Stp Dal punto di vista soggettivo, sembrano doversi qualificare come redditi d impresa (in quanto prodotti da società) Dal punto di vista oggettivo, sembrano doversi qualificare come redditi da lavoro autonomo, in quanto derivante da un attività professionale 8

140 Forme societarie Società di ingegneria Qualificazione del reddito Con la risoluzione n. 56/E del 4 maggio 2006, l AE ha chiarito che la natura del reddito prodotto rientra nella categoria del reddito d impresa, per il solo fatto di essere realizzato da un soggetto costituito sotto forma di società di capitali. Differenze con le Stp L attività professionale è svolta nelle Stp in via esclusiva, a differenza delle società di ingegneria. Inoltre la Stp può essere costituita anche sotto forma di società di tipo personale ed è soggetta al regime disciplinare dell ordine al quale risulti iscritta. 9

141 Forme societarie Società tra avvocati Qualificazione del reddito L AE, in questo caso, ha qualificato il reddito prodotto dalle stesse come reddito di lavoro autonomo (Risoluzione n. 118/E del 238 maggio 2003) Differenze con le Stp Gran parte delle argomentazioni riferite alle società tra avvocati possono essere estese alle Stp, tuttavia, in assenza di un interpretazione ufficiale può essere ardito estendere la disciplina fiscale delle società tra avvocati alle Stp 10

142 Aspetti fiscali 11 SEMPLIFICAZIONE: LE STP TRATTATE DAL FISCO COME LE ASSOCIAZIONI La semplificazione: le società tra professionisti, anche se regolarmente nel sistema ordinistico, producono reddito di lavoro autonomo che viene attribuito ai soci per trasparenza. In pratica la modifica normativa estende a questa categoria il medesimo trattamento fiscale già previsto per le associazioni tra professionisti esistenti Regola pre-semplificazione: fino a oggi, l articolo 10 della L. 183/2011 consentiva il costruirsi di società di persone e di capitali per l esercizio delle attività professionali regolarmente nel sistema ordinistico, ma non disciplinava il relativo regime fiscale. Lo stesso articolo affermava il principio della distinzione tra esercizio della professione ed esecuzione della prestazione professionale: il primo poteva essere svolto in forma esclusivamente dalla persona fisica professionista abilitato

143 Aspetti fiscali Utile della Stp attribuito ai soci per trasparenza La quota imputata al singolo socio (sia professionisti che non professionisti per prestazioni tecniche o per finalità di investimento) è classificata come reddito da lavoro autonomo Unica eccezione: soci non professionisti che esercitano attività d impresa e che considerano la partecipazione nella STP tra i beni relativi alla stessa. 12

144 13 Aspetti fiscali

145 Profili Irap Determinazione base imponibile per le Stp Calcolata secondo i criteri previsti per gli esercenti arti e professioni e le associazioni tra professionisti e NON secondo quanto previsto per le società di capitali e le società di persone 14

146 Profili Irap Applicabilità dell Irap (in quanto vi è autonoma organizzazione) SI Singoli professionisti hanno dei veri e proprio benefici organizzativi derivanti dall esercizio in comune dell attività professionale, i quali derivano: - dall insieme di mezzi e strutture (immobili, mobili, macchinari, servizi, collaboratori); - altri benefici come la sostituzione in attività da parte di colleghi di studio, utilizzazione di una segretaria o di locali di lavoro comuni, possibilità di conferenze e colloqui professionali, ecc. NO Il reddito deriva esclusivamente dal solo lavoro professionale dei singoli associati 15

147 16 Regime previdenziale

148 Casistiche pratiche Caso 1 Caso 2 17