Nuovo regime contabilità semplificata per cassa. Gianfranco Costa Gabriele Naldi Aggiornata al 14/4/2017 Con CM 8/E/2017 e CM 11/E/2017

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1 Nuovo regime contabilità semplificata per cassa Gianfranco Costa Gabriele Naldi Aggiornata al 14/4/2017 Con CM 8/E/2017 e CM 11/E/2017 1

2 Con la modifica del co, 1 dell art. 66, TUIR, a decorrere dall , le imprese in contabilità semplificata determinano il reddito in base al principio di cassa in luogo di quello per competenza. In particolare, il reddito d impresa è pari alla differenza tra l ammontare dei ricavi / altri proventi percepiti e quello delle spese sostenute. 2

3 CM 11/E/2017 Quali componenti imputare: I ricavi indicati all art. 85 del TUIR e gli altri proventi indicati nell art. 89 del : concorrono alla formazione del reddito d impresa all atto dell effettiva percezione (criterio di cassa); Specularmente, lo stesso criterio di cassa è applicabile anche alle spese sostenute nell esercizio d impresa, ancorché la formulazione letterale della disposizione in commento non sia mutata. In tal senso, depone la relazione illustrativa al DDL della legge di bilancio 2017, laddove afferma che si deroga al criterio della competenza sia per i ricavi che per le spese, nonché la soppressione, al co. 3 dell art. 66 del TUIR, del rinvio ai co. 1 e 2 dell art. 109 del TUIR, che sanciscono e declinano il principio di competenza. Segue 3

4 CM 11/E/2017 Quali componenti imputare: Si tratta, in sostanza, di spese diverse da quelle per le quali l art. 66 del TUIR richiama l ordinaria disciplina prevista dal testo unico. A mero titolo esemplificativo, si fa riferimento alle spese per: gli acquisti di merci destinate alla rivendita, beni impiegati nel processo produttivo, beni incorporati nei servizi, utenze, materiali di consumo, spese condominiali, imposte comunali deducibili, spese per assicurazioni interessi passivi. Per queste spese si applica il criterio di cassa 4

5 CM 11/E/2017 Quali componenti imputare: i costi concernenti contratti da cui derivano corrispettivi periodici, relativi a spese di competenza di 2 periodi di imposta e di importo non superiore a 1.000, sono deducibili all atto del sostenimento della spesa 5

6 CM 11/E/2017 Quali componenti imputare: relativamente alle operazioni da cui derivano componenti positivi e negativi di reddito che concorrono alla determinazione del reddito secondo il criterio di cassa, assumano rilevanza, anche gli eventuali versamenti effettuati o i corrispettivi ricevuti a titolo di acconto 6

7 CM 11/E/2017 Individuazione del momento di rilevanza fiscale dei compensi percepiti e le spese sostenute : Strumento Momento di rilevanza Prassi Assegni bancari o Circolari Bonifici Carta di credito /debito I ricavi si considerano percepiti e le spese sostenute nel momento in cui avviene la materiale consegna dell assegno dall emittente al ricevente. I ricavi si considerano percepiti quando la somma di denaro può essere effettivamente utilizzata (alla cd. data disponibile ) Le spese si considerano sostenute quando la somma di denaro è uscita dalla disponibilità dell imprenditore I ricavi si considerano percepiti e le spese sostenute nel momento in cui avviene l utilizzo della carta RM 138/E/2009 CM 38/E/2010 CM 38/E/2010 RM 77/E/2007 7

8 Si applica il criterio di competenza e quindi vanno: Aggiunti: l autoconsumo personale o familiare dell imprenditore di cui all art. 57, TUIR; i proventi di immobili che non costituiscono beni strumentali per l esercizio d impresa (immobili patrimonio) cui all art. 90, co. 1, TUIR; le plusvalenze di cui all art. 86, TUIR; con possibilità di rateazione (art. 86, co. 4) le sopravvenienze attive di cui all art. 88, TUIR Sottratte: le minusvalenze / sopravvenienze passive di cui all art. 101, TUIR. 8

9 A regime NON rilevano ai fini della determinazione del reddito le rimanenze iniziali / finali. Va inoltre evidenziato che il reddito del periodo d imposta in cui è applicabile il principio di cassa è ridotto dell importo delle rimanenze finali che hanno concorso a formare il reddito dell esercizio precedente secondo il principio della competenza. TELEFISCO & CM 8/E/2017: Rilevano in tale contesto anche le opere ultrannuali 9

10 L effetto rimanenze 1 caso 2 caso 3 caso Rimanenze Ricavi Costi Utile / perdita Reddito/perdita (al netto del magazzino)

11 anno Rim. iniziali (irrilevanti) 2018 ATTENZIONE: Rim. finali Ricavi Costi (irrilevanti) (comprensivo delle rimanenze iniziali) (così contenuti in quanto le altre merci erano rimanenze) Reddito naturale Utile/perdita (non riportabile) Nel 2017 con ricavi di e costi per , per il nuovo criterio di determinazione del reddito, dovendo dedurre per intero il magazzino 2016, l impresa dichiara una perdita, non riportabile, pari ad ( ). Se nel 2018 l impresa, vendendo anche parte del magazzino 2017 rileva ricavi per e costi per , dichiara un reddito di che in verità è determinato, per la maggior parte, dalla vendita del magazzino e non esclusivamente della vendita di di merce acquistata, così come richiede il principio di cassa. 11

12 CM 11/E/2017: Se la decurtazione delle rimanenze da reddito rendesse la società «non operativa» (sia per le regole dell art. 30 della L. 724/1994, sia per la regola delle perdite sistemiche) Ciò non avrà alcun rilievo per la disciplina delle società di comodo In particolare, ai fini di tali discipline, il reddito minimo di cui al co. 3 del citato art. 30 dovrà essere decrementato di un importo pari al valore delle rimanenze finali che hanno concorso a formare il reddito dell esercizio precedente secondo il principio della competenza dedotto integralmente nel primo periodo di applicazione del regime di cassa 12

13 CM 11/E/2017: Passaggio da semplificato per cassa a ordinario: le rimanenze di merci il cui costo è stato sostenuto e, quindi, dedotto nel corso di applicazione delle regole del regime di cassa non dovranno assumere rilevanza come esistenze iniziali al momento della fuoriuscita dal regime semplificato in deroga alle ordinarie regole di competenza previste dal TUIR. Diversamente, qualora con riferimento alle merci in rimanenza non sia stato effettuato il relativo pagamento, le stesse rileveranno come esistenze iniziali e si applicheranno le ordinarie regole di competenza previste dal testo unico. Segue 13

14 CM 11/E/2017: Passaggio da semplificato per cassa a ordinario: A tal fine, è necessario redigere un prospetto iniziale delle attività e passività esistenti alla data del 1 gennaio dell anno in cui si applica il regime di contabilità ordinaria (DPR 689/1974) non soggetto a obblighi di vidimazione e bollatura con specifico riferimento alla valorizzazione del magazzino, è necessario evidenziare l eventuale disallineamento tra il valore delle esistenze iniziali e il costo fiscalmente riconosciuto delle stesse. al fine di calcolare il costo medio delle esistenze iniziali è necessario far riferimento a tutti gli acquisti dell ultimo anno (relativi alla singola categoria omogenea) e non solo a quelli relativi ai beni non pagati. 14

15 Al fine di evitare salti / duplicazioni di tassazione in caso di passaggio dal principio di cassa al regime ordinario (contabilità ordinaria), e viceversa, i ricavi, i compensi e le spese che hanno già concorso alla formazione del reddito non assumono rilevanza nella determinazione del reddito degli anni successivi. 15

16 Per evitare salti e duplicazioni d imposta (cm 11/E/2017): Esemplificando, sia in sede di prima applicazione del nuovo regime che nel transito dal regime di contabilità ordinaria a quello di contabilità semplificata, i ricavi di vendita di beni consegnati nel 2016, il cui corrispettivo è stato incassato nel 2017, o i ricavi derivanti da prestazioni di servizi ultimati nel 2016, con compenso incassato nel 2017, che, a norma dell art. 109, co. 2, del TUIR, hanno concorso a determinare del reddito del periodo di imposta 2016, non costituiranno ricavi imponibili nel Analogamente, l acquisto di beni di consumo, la cui consegna è avvenuta nel 2016 e il pagamento nel 2017, ha dato luogo a un costo deducibile nel 2016 (ex art. 109, co. 2, del TUIR) e, quindi, non potrà essere dedotto nel

17 Per evitare salti e duplicazioni d imposta (cm 11/E/2017): Allo stesso modo, i componenti reddituali per i quali sia mutato il criterio di imputazione temporale in occasione del cambio di regime, che non abbiano concorso alla determinazione del reddito in applicazione delle regole previste dal regime di provenienza, concorreranno alla formazione del reddito dei periodi di imposta successivi ancorché non si siano verificati i presupposti di imponibilità/deducibilità previsti dal regime di destinazione. Al fine di individuare la corretta imputazione temporale di tali componenti reddituali è necessario far riferimento alle regole vigenti nel regime di provenienza. 17

18 Per evitare salti e duplicazioni d imposta (cm 11/E/2017): In senso analogo, nel caso in cui siano stati corrisposti acconti fiscalmente irrilevanti nel regime di provenienza, gli stessi concorrano a formare il reddito nel periodo di imposta in cui si realizzano i presupposti di imputazione temporale previsti dal regime di provenienza. Esempio 18

19 Per evitare salti e duplicazioni d imposta (cm 11/E/2017): Esempio: un impresa in contabilità semplificata ha sottoscritto un contratto per ricevere una prestazione di servizi la cui ultimazione è prevista per il 2018 ha pagato un acconto pari al 10% del corrispettivo pattuito nel Nel periodo di imposta 2016, a norma del previgente art. 66 del TUIR, l acconto pagato è stato fiscalmente irrilevante: pertanto, l impresa potrà dedurre l intero corrispettivo della prestazione ricevuta all atto dell ultimazione della stessa (nell esempio nel 2018). 19

20 In sede di approvazione è stato ripristinato il riferimento ai co. 1 e 2 dell art. 110, TUIR e pertanto: anche nei confronti dei soggetti che applicano il regime «per cassa» ai fini della determinazione del costo dei beni e del valore normale dei beni / servizi va fatto riferimento alle regole ordinarie. 20

21 Ai semplificati «per cassa» si applicano le seguenti norme del : Art. 64, co. 2: beni ad uso promiscuo rilevano al 50%; Art. 102 e 103: Ammortamento delle immobilizzazioni materiali ed immateriali e manutenzioni; la deduzione dei leasing segue le regole dell art. 102, co. 7 canoni e maxi-canone con criterio di competenza le spese di manutenzione ordinaria siano deducibili, pur nei limiti di cui al co. 6 dell art. 102 del TUIR, secondo il criterio di cassa Ammortamento fabbricati Va scorporato il terreno Segue 21

22 Ai semplificati «per cassa» si applicano le seguenti norme del : Art. 101: relativamente alle perdite di beni strumentali ed alle perdite su crediti; CM 11/E/2017: Trova applicazione anche per le eventuali perdite relative a crediti rilevati in contropartita dei ricavi in costanza di opzione per il regime di cui al co. 5 dell art. 18 del DPR 600/1973 (cfr. par. 6.4). Segue 22

23 Ai semplificati «per cassa» si applicano le seguenti norme del : Art. 105: accantonamenti per quiescenza (TFR) e previdenza; Art. 56, co. 5: reddito da allevamento eccedente i limiti dell art. 32, co. 2, lett. b); Art. 65: beni relativi all impresa; Segue 23

24 Segue: Art. 90, co. 2: indeducibilità delle spese relative agli immobili concessi in locazione; Art. 91: esclusione da imposizione per redditi esenti o tassati alla fonte; Art. 95: spese per lavoro dipendente; Art. 99: co. 1: non sono deducibili le imposte sui redditi e quelle con rivalsa; Co. 3: sono deducibili i contributi ad associazioni di categoria e sindacali; Art. 100: oneri di utilità sociale; Segue 24

25 Segue: Art. 108: spese relative a più esercizi: spese per studi e ricerche: nell esercizio o in 5 quote; Spese pubblicità: nell esercizio o in 5 quote; Spese di rappresentanza: nei limiti % sui ricavi; Altre spese: una quota per esercizio; Art. 109: Co. 5: le spese e i costi (esclusi interessi e oneri fiscali e contributivi) sono deducibili nella misura a cui si riferiscono a beni o attività che producono ricavi regola del pro-rata di deducibilità; Co. 7: gli interessi di mora rilevano quando sono incassati o pagati; Co. 9, lett. b): non deducibili le remunerazioni di associazioni in partecipazione con apporto di capitale; Segue 25

26 Segue: Art. 109, co. 4, u.p.: sono deducibili: i costi imputati a conto economico; quelli non imputati, ma deducibili per disposizione normativa. TELEFISCO & CM 8/E/2017: Nel caso di assegnazione dei beni ai soci o destinazione degli stessi a finalità estranee all esercizio dell impresa, si ritiene che il valore normale dei beni concorra alla formazione del reddito nel periodo in cui è avvenuta tale operazione (per competenza) 26

27 Agenti e rappresentanti di commercio, somministrazione di alimenti e bevande e alberghi: hanno diritto all abbattimento forfettario per spese non documentate pari: 3% dei ricavi fino a 6.197,48; 1% dei ricavi eccedenti 6.197,48 e fino a ,53; 0,5% dei ricavi eccedenti ,53 e fino a ,24. 27

28 Autotrasportatori di merci c/ terzi: deduzione forfettaria per spese non documentate: 7,75 giornalieri per i trasporti effettuati oltre i comune sede dell azienda; 15,49 giornalieri per i trasporti effettuati oltre le regioni confinanti; Per queste deduzioni va redatto un prospetto indicante i viaggi effettuati, la durata, la località di destinazione, gli estremi di: DDT o fattura o lettera di vettura 154,94 per ogni veicolo di massa complessiva a pieno carico NON superiore a q.li 35 28

29 Altre regole di deduzione: Autovetture ed autoveicoli Acquisto: Agenti e rappresentanti: 80% nel limite di ,84 Altri soggetti: 20%, nel limite di ,99 Per i motocicli il limite è di 4.131,66 e per i ciclomotori il limite è di 2.065,83 Spese di gestione: Agenti e rappresentanti: 80% Altri soggetti: 20% Noleggio: Agenti e rappresentanti: max ,57; Altri soggetti: 3.615,20 Veicoli dati in uso ai dipendenti per la maggior parte del periodo d imposta: 70% 29

30 CM 11/E/2017: A seguito delle modifiche al codice civile apportate dal D.Lgs. 139/2015, le spese di pubblicità e le spese di ricerca (di base e applicata) non sono più capitalizzabili. Pertanto, le stesse non rientrano più nell ambito di applicazione dell art. 108, co. 1, del TUIR, limitato in esito alle modifiche introdotte con l art. 13-bis del DL 244/2016 (milleproroghe), - alle spese relative a più esercizi. Pertanto, le spese di pubblicità e le spese di ricerca (di base e applicata) sono deducibili secondo il criterio di cassa. 30

31 Non sono deducibili (CM 11/E/2017): a) spese ed altri componenti negativi relativi a immobili patrimoniali (art. 90, co. 2, del TUIR); b) accantonamenti, diversi da quelli indicati nell art. 105 (accantonamenti previdenza e quiescenza); c) remunerazione dovuta relativamente ai contratti di associazione in partecipazione ed a quelli di cui all art c.c. allorché sia previsto un apporto diverso da quello di opere e servizi (art. 109, co. 9, lett. b), del TUIR). Si precisa, in ogni caso, che la remunerazione dovuta relativamente ai citati contratti che prevedano l apporto di opere e servizi è deducibile dal reddito secondo il criterio di competenza. 31

32 VALORE PRODUZIONE IRAP Con l aggiunta all art. 5-bis, D.Lgs. n. 446/97 del nuovo co. 1-bis per le società di persone e le ditte individuali in contabilità semplificata, anche la base imponibile IRAP è determinata sulla base del principio di cassa applicato ai fini reddituali. 32

33 Art. 18 Dpr 600/73 LIMITE RICAVI CONTABILITÀ SEMPLIFICATA È confermato il limite di ricavi, fissato dall art. 18, co. 1, DPR n. 600/73, il cui mancato superamento consente, alle imprese individuali / società di persone, la tenuta della contabilità semplificata. Attività Limite ricavi Prestazioni di servizi Cessione di beni

34 Art. 18 Dpr 600/73 I soggetti che adottano la contabilità semplificata devono annotare cronologicamente in 2 distinti registri i ricavi percepiti / spese sostenute indicando per ciascun incasso / spesa: il relativo importo; le generalità / indirizzo / Comune di residenza del soggetto che effettua il pagamento; gli estremi della fattura / altro documento emesso. Nei citati registri vanno altresì annotati, entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi, gli altri componenti positivi / negativi di reddito. 34

35 Art. 18 Dpr 600/73 I registri IVA sostituiscono i registri degli Incassi / Pagamenti, qualora siano annotate separatamente le operazioni non soggette a registrazione ai fini IVA. In luogo delle singole annotazioni relative agli incassi / pagamenti, nel caso in cui l incasso / pagamento non sia avvenuto nell anno di annotazione, nei registri IVA va riportato l importo complessivo dei mancati incassi / pagamenti con indicazione delle fatture cui le operazioni si riferiscono. In tal caso, i ricavi percepiti o costi sostenuti vanno annotati separatamente nel periodo d imposta in cui sono incassati / pagati, indicando il documento già registrato ai fini IVA. 35

36 Art. 18 Dpr 600/73 Previa opzione vincolante per almeno 3 anni, il contribuente può tenere i registri IVA senza le annotazioni relative agli incassi / pagamenti, fermo restando l obbligo della separata annotazione delle operazioni non soggette a registrazione ai fini IVA. In tal caso, si presume che la data di registrazione dei documenti coincida con quella di incasso / pagamento. 36

37 Art. 18 Dpr 600/73 Le nuove disposizioni sono applicabili dal 2017: con un apposito DM saranno definite le modalità attuative. OPZIONE REGIME ORDINARIO Al contribuente è concessa la possibilità di optare per il regime ordinario (contabilità ordinaria) L opzione ha effetto fino a revoca, con un periodo minimo di 3 anni. 37

38 TELEFISCO & CM 8/E/2017: Assegnazione ai soci o destinazione di beni e servizi a finalità estranee all esercizio d impresa: si applica il principio della competenza Quali rimanenze vanno scomputate dai ricavi: sia quelle dell art. 92 (materie prime, semilavorati, merci, ecc.) sia quelle dell art. 93 (opere di durata ultrannuale «cantieri») Spostamento della registrazione della fattura di acquisto per chi adotta l art. 18, co. 5, DPR 600/73: una fattura di acquisto può essere registrata, ai fini della detrazione IVA, entro il 2 anno successivo: tale data di registrazione ha efficacia anche per la determinazione del reddito 38