I COMMENTI - anno

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1 Estensione del concetto di fatture false Organo: CORTE DI CASSAZIONE Numero atto: SENTENZA N DEL 04 OTTOBRE 2012 Sintesi : Nella sentenza in commento si sottolinea la necessità di allargare il concetto di fatture per operazioni inesistenti: infatti nello stesso, oltre ad essere ricomprese le fatture emesse per operazioni mai effettuate devono essere inserite anche quelle relative a prestazioni soggette a un regime giuridico e fiscale diverso da quello apparente. Autore : AVV. APOLLONIA CASCARANO IL CASO La questione ha inizio in sede penale, con la dichiarazione di non luogo a procedere nei confronti del contribuente per insussistenza del fatto, in ordine al reato ex art. 2 del D. Lgs n. 74/2000. Il contribuente subiva un rinvio a giudizio per il reato di cui sopra in quanto in qualità di legale rappresentante di una S.r.l., per evadere le imposte dirette e sul valore aggiunto, utilizzava fatture per operazioni inesistenti emesse da altra società S.r.l., che utilizzava come elementi passivi fittizi nella dichiarazione annuale dell anno Inoltre, il contribuente subiva anche richiesta di rinvio a giudizio per il reato ex art. 18, comma 2, del D.Lgs n. 276/2003 per il quale, però, era emessa sentenza di non luogo a procedere per prescrizione. Relativamente al reato tributario, il giudice di merito ha dichiarato che la seconda società S.R.L. svolgeva attività di intermediazione di mano d'opera in favore di numerose aziende, assumendo operai che poi venivano utilizzati dalle aziende operatrici, che versavano il corrispettivo delle prestazioni degli operai alla società stessa con il rilascio di fatture pari alle retribuzioni degli operai. Con tale operazione si voleva evitare che le società utilizzatrici pagassero gli oneri previdenziali ed assistenziali con la possibilità di detrarre l IVA presente nelle fatture emesse dalla società appaltatrice di mano d'opera. 1

2 Il giudice di merito non ha considerato le fatture emesse dalla seconda S.R.L. fatture per operazioni inesistenti, poiché c era solo diversità di oggetto della prestazione rispetto a quello rappresentato in fattura. Contro la sentenza di merito, il Procuratore generale della Repubblica propone ricorso alla Corte territoriale, che, solo per il reato ex art. 2 del D. Lgs n. 74/2000, denuncia per violazione ed erronea applicazione di legge: si deduce che nel concetto di fatture per operazioni inesistenti devono essere inserite non solo le fatture emesse per operazioni mai effettuate, ma anche quelle relative a prestazioni soggette ad un regime giuridico e fiscale diverso da quello apparente. Così, la seconda S.R.L. emetteva fatture per apparenti prestazioni eseguite con una propria organizzazione aziendale. Dette operazioni, venivano, di fatto, effettuate presso la società che utilizzava le fatture. La pubblica accusa, chiede l'annullamento della sentenza impugnata limitatamente al predetto reato di cui all'art. 2 del D. Lgs n. 74/2000. La Suprema Corte di Cassazione accoglie il ricorso. 2

3 IL COMMENTO Nella questione sottoposta al vaglio della Suprema Corte di Cassazione, oggetto della sentenza in commento, si sottolinea la necessità di allargare il concetto di fatture per operazioni inesistenti: infatti nello stesso, oltre ad essere ricomprese le fatture emesse per operazioni mai effettuate devono essere inserite anche quelle relative a prestazioni soggette a un regime giuridico e fiscale diverso da quello apparente. La vicenda inizia in sede penale con la sentenza di non luogo a procedere emessa perché il fatto non sussiste, da parte del GUP del Tribunale di Udine nei confronti del soggetto imputato del reato ex art. 2 del D.Lgs. n. 74/00. Il giudice non considerava fondato l intero iter accusatorio che vedeva il soggetto, legale rappresentante della S.r.l., avvalersi di elementi passivi fittizi per evadere le imposte dirette e l IVA, nella dichiarazione annuale del 2006 e di fatture per operazioni inesistenti emesse da altra società S.r.l. che forniva mano d opera alla prima S.r.l.. Il PM al fine di vedere annullata la sentenza del G.U.P. si rivolgeva alla Suprema Corte di Cassazione presentando, quale motivo, violazione ed erronea applicazione di legge poiché i documenti contabili erano stati emessi dalla seconda S.r.l. per apparenti prestazioni seppur eseguite con la propria organizzazione aziendale. Dette operazioni erano state effettuate presso la società utilizzatrice delle fatture, godendo, così, dell indebita detrazione IVA, imposta non detraibile per prestazioni lavorative. La Suprema Corte di Cassazione, alla Terza Sezione Penale, ha accettato il ricorso del PM, sostenendo che ex art. 1, lett. a) del D.Lgs. 74/2000, nel concetto di fatture e di altri documenti per operazioni inesistenti si considerano o tutte le fatture e tutti i documenti che hanno un rilievo probatorio analogo secondo le disposizioni tributarie; o documenti emessi per operazioni non realmente effettuate o indicanti i corrispettivi o l'iva in misura superiore a quella reale; o documenti che portano l'operazione a soggetti diversi da quelli reali. La Corte Suprema di Cassazione, ha ricordato come la sua stessa giurisprudenza abbia precisato, con la sentenza della Cassazione Penale Sezione III, n del 06 marzo del 2008, che sono da considerarsi inesistenti le fatture emesse per operazioni aventi natura giuridica diversa da quella indicata. 3

4 Nel caso di specie, le prestazioni che hanno portato all emissione delle fatture sono diverse da quelle che sarebbero state realmente realizzate. Di conseguenza, si ritrova l insussistenza giuridica e di fatto delle prestazioni per le quali le fatture sono state emesse. Su queste basi, la Cassazione argomenta, l erroneità del ragionamento del giudice di merito convinto che l intermediazione di mano d opera sarebbe un operazione reale ed esistente. La Corte continua il suo iter logico, affermando che l esistenza dell operazione non può essere, a livello fenomenico, negata ma, di contro, è palese che l operazione di cui si parla non è quella riferita dalle fatture che risulta inesistente perché mai posta in essere. In conclusione, l'operazione seppur esistente non è quella documentata nelle fatture, precisando che questa è la sola considerata per gli effetti penali secondo il D.Lgs. n. 74 del La Suprema Corte di Cassazione considera la sentenza impugnata da annullare limitatamente al reato disciplinato dall'art. 2 del D. Lgs n. 74/2000 con rinvio al Tribunale di Udine. 4

5 IL TESTO INTEGRALE DELLA SENTENZA Sentenza Corte di Cassazione n del 04 ottobre 2012 I COMMENTI - anno Ritenuto in fatto Con la sentenza impugnata il G.U.P. del Tribunale di Udine ha dichiarato non luogo procedere nei confronti di P.M., perché il fatto non sussiste, in ordine al reato di cui all'art. 2 del D. Lgs n. 74/2000. Nei confronti del P. era stata formulata richiesta di rinvio a giudizio in ordine a detto reato, ascrittogli, perché, netto qualità di legale rappresentante della società V. S.r.l., al fine di evadere le imposte dirette e sul valore aggiunto, si avvaleva di fatture per operazioni inesistenti emesse dalla società A. S.r.l., fatture che utilizzava, quali elementi passivi fittizi, nella dichiarazione annuale relativa all'anno 2006 per un importo di ,49. Nel confronti del P. era stata anche formulata richiesta di rinvio a giudizio per il reato di cui all'art. 18, comma 2, del D.Lgs n. 276/2003 con riferimento ai quale veniva emessa pronuncia di non luogo a procedere per essere estinto per prescrizione. Quanto al reato tributario il giudice di merito ha accertato che la società A. svolgeva unicamente attività di intermediazione di mano d'opera in favore di numerose aziende. La A. assumeva direttamente gli operai che poi venivano utilizzati dalle aziende operatrici. Queste ultime versavano il corrispettivo delle prestazioni degli operai alla A. previo rilascio da parte di quest'ultima di fatture il cui importo corrispondeva alle retribuzioni degli operai. La finalità dell'operazione, secondo quanto si legge in sentenza, era di evitare alle società utilizzatrici gli oneri previdenziali ed assistenziali connessi alla stipula del contratto di lavoro e di detrarre l IVA esposta nelle fatture emesse dalla società appaltatrice della mano d'opera. Il giudice di merito ha escluso che le fatture emesse dalla A. rientrino nella categoria di quelle per operazioni inesistenti, essendo solo diverso l'oggetto della prestazione da quello rappresentato in fattura. 2. Avverso la sentenza ha proposto ricorso il Procuratore generale della Repubblica presso la Corte territoriale, che, limitatamente al reato di cui all'art. 2 del D. Lgs n. 74/2000, la denuncia per violazione ed erronea applicazione di legge. In sintesi, la pubblica accusa ricorrente deduce che nel concetto di fatture per operazioni inesistenti debbono comprendersi non solo le fatture emesse per operazioni mai effettuate, ma anche quelle relative a prestazioni soggette ad un regime giuridico e fiscale diverso da quello apparente. Nel caso in esame la A. emetteva fatture per apparenti prestazioni artigianali, eseguite con una propria organizzazione aziendale; operazioni che di fatto venivano effettuate presso la società utilizzatrice delle fatture. Lo stesso giudice di merito ha Indicato tra le finalità dell'operazione quello dell'indebita detrazione dell IVA, imposta non detraitele per il corrispettivo di mere prestazioni lavorative, con la conseguente sussistenza del reato ascritto all'imputato. Si chiede, pertanto, l'annullamento della sentenza impugnata limitatamente al predetto reato di cui all'art. 2 del D. Lgs n. 74/2000. Considerato in diritto 1. Il ricorso è fondato. 5

6 Ai sensi dell'art. 1, comma 1 lett. a) del D.Lgs n. 74/2000 per "fatture o altri documenti per operazioni inesistenti" si intendono le fatture o gli altri documenti aventi rilievo probatorio analogo in base alle norme tributarie, emessi a fronte di operazioni non realmente effettuate In tutto o in parte o che indicano i corrispettivi o l'imposta sul valore aggiunto in misura superiore a quella reale, ovvero che riferiscono l'operazione a soggetti diversi da quelli effettivi;" E' stato già precisato da questa Corte che devono essere qualificate come inesistenti le fatture emesse per operazioni aventi natura giuridica diversa da quella indicata, (sez. 3, 06/03/2008 n , P.M. in proc. Carcano, Rv ). Orbene, nel caso in esame le prestazioni per le quali sono state emesse fatture sono totalmente diverse che quelle che sarebbero state realmente poste in essere {intermediazione di mano d'opera invece che prestazioni di attività lavorativa di tipo artigianale di cui aite fatture) con la conseguente insussistenza giuridica e di fatto delle prestazioni per le quali le predette fatture sono state emesse. Non appare, pertanto, corretto l'assunto del G.U.P. per il quale anche l'intermediazione di mano d'opera costituirebbe un'operazione esistente; infatti, se non si può disconoscere che lo sia dal punto di vista fenomenico, è altrettanto evidente che non è l'operazione riferita dalle fatture, mai posta in essere, e dunque inesistente. In conclusione, è vero che un'operazione esiste, ma non quella documentata, che è la sola presa in considerazione, agli effetti penali, dal D.Lgs. n. 74 del Il fine di ottenere il riconoscimento di un indebito credito di imposta, peraltro, è affermato nella stessa sentenza. La sentenza impugnata, pertanto, deve essere annullata limitatamente al reato di cui all'art. 2 del D. Lgs n. 74/2000 con rinvio al Tribunale di Udine. P.Q.M. Annulla la sentenza impugnata e rinvia ai Tribunale di Udine limitatamente ai reato di cui all'art. 2 del D. Lgs n. 74/