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1 BILANCIO SECONDO GLI IAS: CONSIGLI PER UNA TRANSIZIONE «CONVENIENTE» di M. P. Iosca e A. Maniscalchi Amministrazione e finanza >> Gestione amministrativa

2 PREMESSA Secondo il Regolamento (CE) n. 1606/2002 del Parlamento e del Consiglio UE del 19 luglio 2002, relativo all applicazione dei principi contabili internazionali, tutte le società quotate nei mercati dell Unione Europea devono adottare tali principi (IAS) a partire dal 1 gennaio 2005 (la scadenza è posticipata al 1 gennaio 2007 per le società europee che attualmente applicano gli US-GAAP) per elaborare il bilancio consolidato. La Consob, inoltre, è in fase di deliberazione relativamente alle tempistiche di adozione degli IAS/IFRS per il bilancio civilistico societario. LA «LISTA DELLA SPESA» Indipendentemente dalla dimensione o dal settore di mercato dell azienda di riferimento, il «chief financial officer» dell azienda dovrà preparare la propria «lista della spesa» per potersi orientare negli acquisti, volti a garantire l adeguamento agli IAS/IFRS. La distinzione si giocherà sulla quantità dei prodotti acquistati e sull eventualità di comprare prodotti trasformati o materie prime da «lavorare in casa», oltre che, naturalmente, sulla qualità attesa rispetto a quanto offerto dal mercato. Attraverso la metafora della spesa si vuole cercare di sdrammatizzare il tema dell adozione dei principi contabili internazionali. A seguire, si proveranno a raccogliere in un ipotetica lista della spesa tutti gli «ingredienti di base» necessari per la conversione agli IAS/IFRS. Si proverà, quindi, a fornire qualche «consiglio per gli acquisti», definendo come orientarsi rispetto all offerta di mercato o all organizzazione necessaria per avviare le «lavorazioni fatte in casa». La lista della spesa potrebbe essere ragionevolmente composta da: definizione e raccolta dei requisiti; analisi preliminare; processo di trasformazione, composto da: - pianificazione dell intervento; - scelte organizzative e di processo; - sistemi informativi; - comunicazione e formazione. DEFINIZIONE E RACCOLTA DEI REQUISITI La raccolta dei requisiti costituisce necessariamente la prima tappa del percorso in analisi. Dove effettuare l acquisto e come stabilire la quantità oltre alla qualità della merce da comprare costituiscono la possibilità di scelta dell azienda. In ogni caso, questo passaggio è imprescindibile. L azienda deve, infatti, poter determinare: quali sono le accounting option proposte dagli IAS; quale è il miglior orientamento da adottare in base alla tipologia dell azienda, della dimensione e delle caratteristiche specifiche del business; come cambiano il piano dei conti di gruppo e quello societario; quali sono i trattamenti contabili specifici da adottare; quali sono i nuovi prospetti che dovranno essere preparati dalla società; quale livello informativo potrà e/o dovrà fornire la funzione Corporate verso l esterno; quanto è stato colto del nuovo fenomeno rappresentato dalle note esplicative, che, rispetto alla vecchia nota integrativa, dismettono la veste di relazione discorsiva, accogliendo un nuovo dettaglio informativo, precedentemente appannaggio del solo reporting gestionale; quali sono i settori di attività che dovranno essere garantiti secondo lo IAS 14 relativo al segment reporting. Pagina 2 di 10

3 Mettendo a frutto l esperienza delle aziende che hanno gestito fenomeni analoghi, l'ipotetico acquirente in oggetto potrà rivolgersi al ramo consulenze di una società di revisione. Così, si possono provare a fare alcuni esempi concreti circa quali possano essere i prodotti forniti e come possano essere valutati e interpretati dall'acquirente in oggetto. In primo luogo, sulla base di un analisi comparativa con i principi contabili italiani, è necessario individuare le aree di «non compliance» dell azienda rispetto a quanto richiesto dagli IAS/IFRS. A seguire, è poi necessario identificare come i «delta» rilevati possano impattare in materia di bilancio consolidato, definendo gli opportuni trattamenti da introdurre in considerazione delle accounting option decise dall azienda. A livello di accounting option e di orientamento, devono, quindi, essere individuate le possibili scelte dell azienda, valutando tra le interpretazioni offerte dalla normativa. In sintesi, quindi, l'acquirente si aspetterà di ricevere un analisi dei possibili scenari a supporto della scelta finale più indicata rispetto all azienda in esame, quali ad esempio: determinazione del criterio di valutazione delle immobilizzazioni tra metodo al costo e fair value di riferimento; definizione dei settori primari d attività ed eventuale identificazione del settore secondario per indirizzare il segment reporting; individuazione delle condizioni di mercato rispetto alle quali applicare l attualizzazione dei crediti e dei debiti. Al fine di recepire la nuova normativa, il piano dei conti di gruppo potrà essere modificato, soppiantando completamente le vecchie regole di struttura o, in alternativa, prevedendo specifiche gamme di conti volti a gestire l integrazione. (Tavola 1) Tavola 1: Gestione di piani dei conti separati In entrambi i casi è importante identificare i possibili vantaggi e svantaggi della singola soluzioni, non solo rispetto alla transizione riferita alla gestione del solo bilancio consolidato, ma anche in considerazione della migrazione finale verso la gestione del bilancio di esercizio secondo i nuovi principi contabili internazionali. Resta inteso che il livello di dettaglio del piano dei conti, definito in questa fase, deve considerare e anticipare il possibile livello di analisi che sarà richiesto, sia a livello di gruppo sia a livello di singola società. Pagina 3 di 10

4 Infine, devono essere definiti i prospetti che la società ritiene obbligatori e vincolanti, oltre tutti i report di dettaglio che andranno a comporre il «nuovo book» dopo l adozione degli IAS. La rappresentazione delle informazioni è un tema di rilievo che non si esaurisce nella sola definizione di nuovi prospetti/classificazioni, indirizzati alla preparazione di stato patrimoniale e conto economico, ma presuppone una convergenza degli schemi civilistici e gestionali e richiede, obbligatoriamente, la produzione di reporting, di carattere più gestionale, con un significativo dettaglio informativo nelle note esplicative (disclosure). In particolare, in riferimento al tema delle note esplicative, il consulente della revisione dovrà aiutare la società cliente a scindere tra cosa è irrinunciabile per assolvere alle richieste minime della normativa e cosa può rientrare in una pianificazione di più lungo periodo per rendere l'informativa inattaccabile. ANALISI PRELIMINARE A seguito di quanto raccolto in termini di requisiti, è necessario, quindi, effettuare una prima analisi preliminare che permetta una chiara definizione dell'ambito di riferimento, dei confini e degli obiettivi entro i quali dovranno essere effettuate le diverse scelte aziendali. Volendo utilizzare un esempio concreto, si analizza la soluzione per la gestione del segment reporting. In primo luogo, si ipotizza che l'azienda di riferimento non disponga di un reporting contabile per area di business e/o per indicazione geografica, ma che questo sia prodotto solo come informativa di natura gestionale. Al fine di indirizzare una possibile soluzione per lo scenario descritto e in funzione dei macro confini che si decide di dare a questo intervento, occorre affrontare una prima scelta tra: una soluzione non invasiva, che preveda lo sviluppo di un reporting parallelo di natura contabile per la rappresentazione delle viste richieste dallo IAS 14; e una soluzione più invasiva, che, partendo dalla verifica e successivamente modifica di processi, organizzazione e strumenti, garantisca la convergenza del modello di reporting gestionale verso una gestione contabile dell informativa. Nell'esempio riportato sono stati citati due possibili approcci che, in seguito all introduzione della normativa, occorrerebbe analizzare per valutarne i relativi confini. In linea generale, sarà possibile procedere facendo delle valutazioni in funzione del singolo requisito o definendo delle specifiche linee guida generali, in base alle quali indirizzare le diverse possibili soluzioni di dettaglio. Il fornitore, in questo caso, una volta condivise le linee guida, deve essere in grado di supportare il chief financial officer nella definizione dei diversi possibili scenari, identificando eventuali impatti: di processo, generati, ad esempio, in seguito alla convergenza del modello di reporting gestionale verso un modello di reporting segmentato sulla natura contabile; di organizzazione, nell identificare nuovi obiettivi per specifiche funzioni aziendali alle quali è richiesto di adeguarsi alle novità introdotte in seguito all adozione della normativa IAS; di sistema, definendo quali sono i diversi interventi da indirizzare a livello di sistemi informativi. In questo caso è necessario rivolgersi verso una consulenza di natura più gestionale, in grado di supportare il cliente a partire dalla comprensione di quanto definito a livello di requisiti, nella definizione dei confini di intervento o linea guida, sino alla realizzazione del processo di trasformazione. Pagina 4 di 10

5 PROCESSO DI TRASFORMAZIONE Terminati l identificazione dell ambito di riferimento e la definizione dei macro confini, l'acquirente si trova nella condizione di dover decidere l approccio da adottare. La definizione della modalità passa nuovamente al vaglio di diverse possibili opzioni, che devono essere supportate da un analisi dei tempi, dei costi e dei benefici attesi rispetto al singolo scenario: un processo di revisione a piccoli passi, gestendo un programma di transizione nel lungo periodo volto a minimizzare gli impatti e a contenere gli effetti sull organizzazione; un processo di transizione nel breve periodo, volto solo ad anticipare la conseguente migrazione verso il nuovo assetto (nuovo modello contabile ed eventuale nuovo modello organizzativo e di controllo), al quale sarà poi necessario far seguire un processo di migrazione definitiva; una immediata e totale trasformazione dell intero modello, prevedendo l adeguamento ai nuovi principi dal bilancio di verifica a quello consolidato, sfruttando il momento di discontinuità, offerto dalle richieste della normativa, per l eventuale ridefinizione del modello organizzativo, di processo e di controllo aziendale. Se ci si sta avvalendo di consulenza esterna, occorre verificare che il fornitore abbia competenze distintive sui sistemi informativi coinvolti nel processo di trasformazione, in quanto l intervento su tali sistemi spesso sposta l ago della bilancia in termini di pianificazione nel breve e/o nel lungo periodo. PIANIFICAZIONE DELL INTERVENTO Terminata l analisi a supporto, l'acquirente deve decidere la strategia da adottare in merito all approccio che, come anticipato, può gestire da una transizione lenta e graduale sino ad un cambiamento repentino ed improvviso. Effettuata questa scelta è poi necessario passare alla pianificazione di dettaglio per la gestione del cambiamento. Anche in questo caso l'acquirente può nuovamente affacciarsi al mercato esterno, richiedendo al suo fornitore di fiducia di definire, in funzione dell orientamento deciso: un piano di lavoro per interventi organizzativi, di processo e di sistema, i cui impatti saranno probabilmente circoscritti e limitati all ufficio del consolidato, che dovrà prevedere la gestione della nuova normativa in aggiunta e in parziale sostituzione di quanto già in adozione; un programma che indirizza la fase di transizione sino alla totale migrazione verso i nuovi principi, impattando non solo le funzioni centrali, ma ridefinendo i processi anche delle funzioni periferiche, dove viene generata l informativa origine. Una pianificazione di questa complessità consente di poter sfruttare il momento di discontinuità generato anche per ridefinire l organizzazione delle funzioni centrali (amministrazione, personale, sistemi), passando, se previsto dal piano strategico, ad un modello in outsourcing interno o esterno al gruppo di riferimento. SCELTE ORGANIZZATIVE E DI PROCESSO È stato già anticipato come il processo di trasformazione possa prevedere degli impatti di natura organizzativa. In funzione delle linee guida, si deciderà la modalità con cui affrontare tali problematiche. Pagina 5 di 10

6 Nell ipotesi che l azienda decida di affrontare temi di natura organizzativa, definire come, al fine di rispondere rapidamente ottimizzando l impegno delle persone coinvolte nel processo di raccolta e gestione delle informazioni, modificare l assetto costituisca, quasi certamente, uno dei principali obiettivi del processo di trasformazione. Un chiaro esempio può essere rappresentato, nello specifico, dal coinvolgimento della funzione del controllo di gestione centrale, comunemente impegnata nella verifica analitica dell andamento economico della società. Riprendendo uno dei principali obiettivi della normativa IAS, che introduce come aspetto rilevante «la prevalenza della sostanza sulla forma» pur sempre nel rispetto della «prudenza», si può ritrovare una chiara corrispondenza con quanto normalmente costituisce la missione del controllo di gestione. A partire da queste assunzioni, l ottimizzazione in termini di organizzazione e di gestione del processo, volti all analisi dell andamento economico dell'azienda, consentirebbe di far convergere i comuni obiettivi tra quanto è di solito appannaggio delle funzioni di amministrazione e bilancio e quanto costituisce la missione tipica del controllo di gestione. Questo passaggio che, sulla carta, risulta essere chiaro e lineare, nella realtà si scontra con aspetti organizzativi articolati e complessi, che dovranno essere accuratamente valutati prima di proporre nuove soluzioni organizzative e di processo. In questo caso, il prodotto fornito dal consulente gestionale potrà essere valutato in funzione delle possibili alternative proposte, in termini di scelte organizzative e di modello, corredate da analisi volte a prevedere eventuali e possibili impatti generati. In riferimento a specifici processi, anche le società, con un approccio più conservativo, dovranno necessariamente: affacciarsi sul mercato esterno per verificare le proprie valutazioni (ad esempio: beni immobili) con quanto definito attraverso perizie riconosciute; avviare e/o migliorare internamente l integrazione tra diverse funzioni aziendali. È già stata abbondantemente citata l integrazione tra il controllo di gestione e l amministrazione, ma non bisogna dimenticare altre funzioni che devono trovare maggior integrazione con l amministrazione (ad esempio: il personale, la finanza, gli acquisti, ecc.); definire o verificare il processo di comunicazione interno (diverse funzioni aziendali impattate) e/o esterno (azionisti) in funzione dell adozione della nuova normativa. Un primo impatto di processo, conseguente alle modifiche introdotte a livello di modello contabile (ad esempio, modalità di gestione del piano dei conti) e di modello di controllo, riguarda, quasi certamente, la necessità di ridefinire il calendario di chiusura, che dovrà integrare quanto originariamente previsto a livello contabile (gestione dei dati civilistici) con quanto acquisito dal modello gestionale (nel nostro esempio: segment reporting). Ad ulteriore esempio, nel caso sia stata prevista la gestione di un piano dei conti duplice e integrato, con conti locali, conti comuni e conti specifici IAS, è necessario definire, in fase di chiusura, le specifiche attività di riclassifica/rettifica delle poste civilistiche al fine di «traghettare» verso un informativa di bilancio «IAS compliant». Di conseguenza, il nuovo calendario di chiusura dovrà, nel periodo di transizione (sino alla completa migrazione verso gli IAS anche per il bilancio civilistico), tener conto di tutte le ulteriori attività (rettifiche, riclassifiche, reporting, etc.), identificate in seguito all analisi dei delta principio. In merito alla possibile revisione di modelli e processi, è necessario citare la tematica dei dati previsivi (budget, forecast) che richiedono, necessariamente, di essere adeguanti, in funzione di quanto previsto per il reporting a consuntivo (IAS compliant). Per concludere, dal punto di vista organizzativo e di processo, è quindi fondamentale identificare per tempo le linee guida definite dall azienda e passare rapidamente al diretto coinvolgimento di tutti i referenti, delle diverse funzioni dell azienda e delle società del gruppo, al fine di indirizzare la gestione dei relativi impatti. Pagina 6 di 10

7 SISTEMI INFORMATIVI Dalla pianificazione del processo di trasformazione ai sistemi informativi il passaggio è immediato. Il nuovo acquisto sarà presso le società di consulenza che operano in ambito sistemi informativi. Un programma di revisione dei sistemi informativi può prevedere di definire delle possibili sinergie, tra quanto il cliente è in grado di gestire internamente con le proprie strutture e quanto deve necessariamente essere acquistato sul mercato esterno. In questo caso la scelta del fornitore può prevedere: diversi referenti da indirizzare di volta in volta in funzione dei diversi sistemi coinvolti, gestendo centralmente il project management dell iniziativa; uno specifico fornitore in grado di supportare la revisione per tutti i sistemi impattati, al quale delegare possibili sinergie nella gestione dei diversi interventi. Di seguito si elencano sinteticamente, secondo un approccio a scalare, i sistemi informativi che possono essere impattati dall introduzione della nuova normativa IAS: sistemi operativi; sistemi contabili; sistemi di consolidato; sistemi di datawarehouse; sistemi di reporting gestionale. In alcuni casi, i sistemi aziendali possono essere riconducibili ad un sistema ERP unico che integra sistemi operativi e contabili. La Tavola 2 è illustrativa di una possibile architettura che integra i diversi sistemi informativi citati, evidenziando la dimensione della singola società rispetto a quella del gruppo. La rappresentazione fornita evidenzia come la nuova normativa possa non solo impattare un singolo sistema, ma l intera architettura; sarà necessario, quindi, rivedere tutti i processi di integrazione e/o interfaccia dei sistemi coinvolti (ad esempio: in seguito alla modifica del piano dei conti). A lato di ogni singolo livello sono raccolti i principali macro-impatti da indirizzare, rispetto all architettura di riferimento. (Tavola 2) Tavola 2: Impatti sui sistemi informativi Pagina 7 di 10

8 Raccolte le esigenze rispetto agli interventi sui sistemi informativi, resta da coordinare eventuali possibili fornitori esterni, proprietari o partner nella gestione del software in adozione, oltre alla funzione, interna all azienda, dedicata alla gestione dei sistemi informativi, che dovrà, obbligatoriamente, attivarsi per eventuali interventi ai sistemi proprietari dell azienda stessa (sistemi «custom» sviluppati internamente). Un consulente qualificato può eventualmente fornire un attività di project management a garanzia dell intero programma di interventi in materia di sistemi informativi. COMUNICAZIONE E FORMAZIONE Nel processo di migrazione verso i nuovi principi contabili, un aspetto da non trascurare è costituito dalla comunicazione. È pensabile prevedere che l azienda abbia disposto degli investimenti dedicati alla gestione della comunicazione indirizzata all esterno (brochure, pubblicazioni internet, ecc.), prevedendo, in alcuni casi, la collaborazione di professionisti di settore. Diversamente, il fenomeno della comunicazione interna è spesso lasciato alla volontà del singolo responsabile di processo e/o di funzione. Una gestione non strutturata della comunicazione interna, volta a divulgare le corrette chiavi interpretative dell informazione, inizialmente sembra ridurre i tempi e i costi dell iniziativa, ma, presto, si tradurrebbe in uno spreco di tempo e di energia, al fine di chiarire, a diversi livelli e con differenti possibili interpretazioni, il nuovo dato distribuito. Attraverso un semplice esercizio si può provare a simulare l effetto generato in presenza di mancata o errata comunicazione all interno di un azienda o, estremizzando il concetto, all interno di un gruppo. Si ipotizzi che l amministratore delegato richieda il valore di fatturato, con riferimento ad un determinato periodo, a diverse funzioni aziendali: l amministrazione, il bilancio, il controllo di gestione e il commerciale. Al fine di poter soddisfare una richiesta che parte dal vertice, anche in presenza di un modello che individua chiaramente chi è istituzionalmente preposto e responsabile a fornire questo tipo di informazione, le diverse funzioni si attiveranno prontamente per determinare autonomamente l informazione richiesta, ognuna con la sua specifica visione di cosa costituisce il fatturato: l amministrazione si attiverà per la determinazione del valore rispetto alla natura dell informazione. Il fatturato sarà probabilmente costituito dal totale dei ricavi senza particolari depurazioni; il bilancio andrà ad attingere ai sistemi di reporting, dove il dato è già probabilmente arrivato depurato della componente non commerciale dei valori di ricavo. Anche in questo caso, con un eccesso di zelo simile a quello dell amministrazione, magari si presenteranno i dati sino al primo margine di contribuzione: melius abundare quam deficiere!; il controllo di gestione farà riferimento immediatamente alla destinazione, producendo, quindi, un informazione «non quadrata contabilmente», ma, a proprio giudizio, sicuramente più rappresentativa del business; il commerciale, infine, presenterà il fatturato per area, magari insieme a qualche indicatore di riferimento. L esercizio si completa e si chiarisce quando l amministratore delegato chiederà alle diverse funzioni di effettuare la quadratura dei diversi valori presentati. Una comunicazione errata o insufficiente a monte genera inevitabilmente una mole di lavoro a valle. La mancanza di comunicazione, volta a descrivere all interno dell azienda come variano il piano dei conti, i trattamenti contabili, la normativa applicata e, quindi, l informazione distribuita, genera inevitabilmente un grosso dispendio di energia e di tempo indirizzato a giustificare quanto divulgato. Pagina 8 di 10

9 In merito alla comunicazione, non occorre segnalare un particolare fornitore, anche perché in questo caso non esiste miglior comunicazione di quella che può fornire direttamente il chief financial officer di un azienda. A livello di suggerimento, si può evidenziare che i fornitori a supporto delle diverse fasi descritte potranno, per l ambito di loro assegnazione, aiutare nella tempistica e nella definizione dei messaggi da divulgare. La comunicazione aziendale non può sostituire la necessaria formazione da erogare alle diverse funzioni maggiormente coinvolte. In ogni fase del processo di migrazione, i diversi fornitori dovranno prevedere apposite sessioni di training da erogare ai diversi attori: al termine dell identificazione dei requisiti e, quindi, della definizione del modello, sarà necessario condividere quanto deciso con i diversi responsabili di funzione, che, probabilmente, avranno partecipato alla fase di definizione; il nuovo piano dei conti e i nuovi trattamenti contabili dovranno essere comunicati e descritti a tutte le società del gruppo e a tutti gli operativi delle funzioni centrali identificate (amministrazione, controllo di gestione, ecc.); le novità introdotte nell'ambito dei sistemi informativi dovranno essere divulgate a tutti i soggetti che utilizzano gli strumenti impattati. CONCLUSIONI Concludendo con l'analogia proposta in questo intervento, al termine degli acquisti indicati, il «carrello della spesa» potrà contenere: esattamente quanto avevamo previsto nel rispetto dei tempi, delle scadenze dei prodotti e dei costi pianificati; alcuni prodotti in meno, per i quali si è riusciti a ritardare i relativi interventi, in attesa di fare sinergia con altre esigenze, definendo, per il transitorio, delle soluzioni alternative; dei prodotti in più rispetto a quanto definito dalla lista iniziale, a supporto e a completamento del processo di migrazione avviato. Nella scelta del mercato di riferimento l'acquirente può decidere di rivolgersi: al «mercato rionale», dove ogni bancarella è specializzata su un determinato prodotto; presso un «grande magazzino», evidenziando uno o più fornitori che, sempre nel rispetto della qualità del prodotto, possano fornire diverse tipologie di merce (definizione del modello, pianificazione dell intervento e impatto sui sistemi informativi correlati), dando vita a sinergie di tempi e di costo dell intervento; o alternare, a seconda dell occorrenza, tra la «boutique specializzata» e il «magazzino di quartiere», in questo caso facendo particolare attenzione al portafoglio. Arrivati al termine di queste considerazioni, al chief financial officer non resterà, quindi, che «munirsi di sportina, preparare il portamonete e avviarsi all acquisto». Pagina 9 di 10

10 GLOSSARIO Reporting Il reporting, rapporto informativo, è l insieme strutturato dei rendiconti predisposti per i vari livelli di direzione aventi lo scopo di: valutare l andamento aziendale nell insieme e nelle sue varie articolazioni; valutare le prestazioni dei responsabili. Le informazioni oggetto dei rapporti possono essere di natura: economico-finanziaria, se espressi in valori monetari come costi, liquidità, rendimenti, investimenti; fisico-operativa se espresse in quantità non monetaria come tempi, quantità prodotte, etc. Sistema ERP Sono nuovi sistemi informativi per la gestione integrata dei processi aziendali. Un buon sistema ERP permette che la giusta informazione arrivi direttamente dove è richiesta con un sensibile miglioramento della velocità di reazione e della capacità di assecondare le dinamiche di business. I sistemi ERP sono soluzioni integrate per permettono alla pianificazione, all esecuzione ed al controllo dei processi aziendali di condividere i dati aziendali utilizzando le stesse regole di accesso e gli stessi protocolli standard di comunicazione interfunzionale.. Documento reperibile, assieme ad altre monografie, nella sezione Dossier del sito Documento pubblicato su licenza di WKI - Ipsoa Editore Fonte: Amministrazione & Finanza Quindicinale di gestione, pianificazione e controllo aziendale, Ipsoa Editore Copyright: WKI - Ipsoa Editore Pagina 10 di 10

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