Oggetto: Illegittimità della indetraibilità dell IVA sugli autoveicoli aziendali

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1 Bari, 17 agosto 2006 Ai gentili Clienti Loro sedi Oggetto: Illegittimità della indetraibilità dell IVA sugli autoveicoli aziendali Brevi cenni storici Con il D.P.R. n. 633/1972 il Legislatore italiano ha riconosciuto in capo al contribuente il diritto alla detrazione dell imposta sul valore aggiunto assolta per l acquisto, la gestione e la manutenzione di autovetture, autoveicoli, motoveicoli e ciclomotori. Successivamente nel 1979, a seguito dell introduzione del principio dell indetraibilità per destinazione, preso atto della sussistenza di motivi congiunturali necessitanti contromisure fiscali volte a fronteggiare la particolare difficoltà dello Stato italiano, il Legislatore ha legittimato la parziale detraibilità (nella misura del 50%) dell IVA assolta per l acquisto e l importazione di autoveicoli fino al 31/12/1982. Successivamente è stato introdotto il divieto di detraibilità totale solo per talune fattispecie e numerose eccezioni in relazione alla tipologia del veicolo ovvero alle modalità di utilizzo (L. 388/2000 e L. 448/2001). Disciplina attualmente in vigore L art. 19-bis 1 del D.P.R. 633/1972 deroga alla disciplina generale della detraibilità dell IVA prevista dall art. 19 del D.P.R. 633/1972. Per ciò che concerne i mezzi di trasporto in genere sono rilevanti le seguenti disposizioni normative: - l art. 19-bis 1 comma 1 lett. a) del D.P.R. 633/1972 concerne gli aeromobili e gli autoveicoli, nonché i relativi componenti e ricambi, indipendentemente dalla cilindrata, destinati al trasporto promiscuo di persone e cose, carrozzati o a pianale o a cassone con cabina profonda o a furgone anche fenestrato, alimentati a benzina o con motore diesel.

2 Ove tali beni costituiscano oggetto dell attività d impresa ovvero siano utilizzati esclusivamente come strumentali nell attività propria dell impresa, l acquisto, l importazione, le prestazioni di servizi dipendenti da contratti d opera, di appalto e simili che hanno per oggetto la loro produzione, le prestazioni di servizi dipendenti da contratti di locazione finanziaria (leasing), di noleggio e simili, l impiego, la custodia, la manutenzione e la riparazione ad essi inerenti, originano IVA totalmente detraibile. Per beni oggetto dell attività propria d impresa s intendono quegli aeromobili e/o autoveicoli il cui impiego qualifica e realizza l attività normalmente esercitata; per beni strumentali esclusivamente utilizzati come tali nell esercizio dell attività d impresa si intendono quei beni idonei a qualificare la natura dell attività svolta; - l art. 19-bis 1 comma 1 lett. b) del D.P.R. 633/1972, relativamente a motocicli per uso privato con motore di cilindrata superiore a 350 c.c., prevede la detraibilità dell IVA assolta all acquisto, importazione, per prestazioni di servizi dipendenti da contratti d opera, di appalto e simili che hanno per oggetto la loro produzione, per le prestazioni di servizi dipendenti da contratti di locazione finanziaria (leasing), di noleggio e simili, l impiego, la custodia, la manutenzione e la riparazione ad essi inerenti, esclusivamente nel caso in cui tali beni formino oggetto dell attività propria d impresa. L art. 19-bis 1 comma 1 lett. c) del D.P.R. 633/1972 è norma in vigore per tali tipologie di beni: 1. ciclomotori e motocicli, ad eccezione di quelli per uso privato con motore di cilindrata superiore a 350 c.c. (per i quali vige la lettera b) dell art. 219 bis 1); 2. autovetture ed autoveicoli di cui all art. 54 lett. a) e c) D.lgs n. 285 e dei relativi componenti e ricambi, ad eccezione di quelli per il trasporto promiscuo di persone e di cose carrozzati a pianale o a cassone con cabina profonda o a furgone anche fenestrato, alimentati a benzina con motore di cilindrata superiore a 2000 c.c. o con motore diesel di cilindrata superiore a 2500 c.c. (per i quali vige la lettera a) dell art. 19 bis-1). * * * Gli artt. 52, 53 e 54 lettere a) e c), del D.Lgs. n. 285/1992, il "Nuovo codice della strada", fanno la seguente distinzione. I ciclomotori sono veicoli a motore a due o tre ruote aventi: motore di cilindrata non superiore a 50 c.c. se termico; capacità di sviluppare su strada orizzontale una velocità fino a 40 Km/h; sedile monoposto che non consente il trasporto di altra persona oltre il conducente. I ciclomotori a tre ruote possono, per costruzione, essere destinati al trasporto di merci; la massa complessiva a pieno carico non può superare le 0,55 t e le dimensioni non possono superare 1,30 m. di lunghezza e 2,20 m. di altezza. Qualora superino il limite stabilito per una delle caratteristiche sopra indicate sono considerati motoveicoli. 2

3 I motoveicoli sono veicoli a motore, a due, tre o quattro ruote, e si distinguono in: motocicli, motocarrozzette, motoveicoli, motocarri, mototrattori, motoveicoli per trasporti specifici, motoveicoli per uso speciale, quadricicli a motore. Le autovetture sono veicoli destinati al trasporto di persone, aventi al massimo nove posti, compreso quello del conducente. Gli autoveicoli per trasporto promiscuo sono veicoli aventi una massa complessiva a pieno carico non superiore a 3,5 t o 4,5 t se a trazione elettrica o a batteria, destinati al trasporto di persone e di cose capaci di contenere al massimo nove posti compreso quello del conducente. * * * L IVA assolta per l acquisto, l importazione, prestazioni di servizi dipendenti da contratti d opera, di appalto e simili che hanno per oggetto la produzione di detti beni, le prestazioni di servizi dipendenti da contratti di locazione finanziaria (leasing), di noleggio e simili, l impiego, la custodia, la manutenzione e la riparazione ad essi inerenti, risulta essere detraibile solo se tali beni: 1. vengono adibiti ad uso pubblico; 2. formano oggetto dell attività d impresa. Relativamente alle autovetture utilizzate dagli agenti di commercio, vige una presunzione di strumentalità all attività da essi svolta, indipendentemente dalla tipologia di autovettura. Con la Legge Finanziaria per il 2006, il Governo ha prorogato la disciplina dell indetraibilità IVA di cui all art. 19-bis 1 lett. c) D.P.R. 633/1972 fino al Tuttavia limitatamente all acquisto, all importazione e all acquisizione mediante contratti di locazione finanziaria, noleggio e simili di detti veicoli, l indetraibilità è ridotta all 85% (90% nell anno 2005) del relativo ammontare ed al 50% nel caso di veicoli con propulsori non a combustione interna - veicoli elettrici (Art. 30 co. 4 della L. 388/2000). Di conseguenza, è consentita una detrazione del 15%, restando invariata la assoluta indetraibilità dell IVA per le operazioni di acquisizione dei componenti, ricambi, per servizi di impiego, custodia, manutenzione e riparazione dei veicoli in argomento, per i carburanti ed i lubrificanti. Per la rivendita di tali veicoli, per i quali l IVA è stata detratta dal cedente solo in parte, la base imponibile è assunta al 15% ovvero al 50% del relativo ammontare nel caso di veicoli elettrici (art. 30 comma 5 L.388/2000). Infine si segnala che l art. 19 bis 1 lett. d) D.P.R. 633/1972 prevede che l IVA relativa all acquisto o all importazione di carburanti e lubrificanti destinati ad autovetture, veicoli, aeromobili, navi e imbarcazioni da diporto è ammessa in detrazione se è ammessa in detrazione l imposta relativa all importazione e all acquisizione mediante contratti di locazione finanziaria, 3

4 noleggio e simili di detti autovetture, veicoli, aeromobili e natanti (eccezion fatta per la speciale previsione della parziale detraibilità prevista dalla L. 388/2000, come innanzi evidenziato). L art. 17 della VI Direttiva n. 77/388/CEE e l efficacia diretta dei principi comunitari all interno dell ordinamento italiano La norma comunitaria in commento consente ad ogni Stato membro di escludere totalmente o in parte dal regime di detrazioni la totalità o parte dei beni di investimento o altri beni, esclusivamente per motivi congiunturali. Dall exurcus storico inerente la legislazione italiana, innanzi evidenziato, si evince come i motivi posti a giustificazione della scelta del Legislatore di derogare al principio generale di detraibilità dell IVA, come previsto dall art. 19 del D.P.R. 633/1972, abbiano assunto una ingiustificata ed illegittima connotazione di stabilità. Con tale atteggiamento, il Legislatore ha artificiosamente prorogato, per oltre un quarto di secolo, una originaria previsione normativa derogatrice al principio generale di detraibilità, norma che si inseriva in un determinato periodo storico ed economico del nostro Paese (1979), un periodo di congiuntura. Il contrasto dell operato del Legislatore italiano rispetto all art. 17 della VI Direttiva CEE, è stato già confermato dalla Corte di Giustizia UE, secondo la quale il legittimo presupposto per la deroga al principio di detraibilità dell IVA è l esistenza dei motivi congiunturali. Questi ultimi tuttavia, ove siano perduranti nel tempo, come nel caso italiano, perdono inevitabilmente la natura congiunturale, assumendo invece la natura di motivi strutturali e generando una situazione di stabilità che importa il venir meno per gli Stati membri della possibilità di introdurre o anche di mantenere la limitazione al diritto di detrazione (per tutte vedasi C.G.E. causa C-409/99, sent. 8/01/2002). Attualmente la questione è resa ancora più interessante per i contribuenti vessati, in quanto, il , la Commissione Europea ha inviato all Italia un parere motivato riguardante la limitazione della detraibilità dell IVA proprio per le auto aziendali. In tale documento l Italia è invitata a modificare, entro i prossimi due mesi, la legislazione IVA che consente l indetraibilità IVA per i veicoli aziendali. Inoltre è rilevante osservare come la Commissione Tributaria Provinciale di Trento, con ordinanza del 2005, ha sospeso il processo rimettendo gli atti alla Corte di Giustizia UE, al fine di sentir condannare l Italia per l illegittimità delle proroghe in materia di limitazione del diritto alla detrazione IVA. L esito di tale procedimento giudiziale, pendente innanzi all organo di giustizia europea (procedimento n. C-228/05), è destinato ad incidere considerevolmente sui contribuenti italiani che fino ad oggi hanno provveduto ad agire in applicazione del dettato normativo di cui all art. 19 bis-1 del D.P.R. 633/1972. In merito a tale procedimento, lo scorso 22 giugno 2006, 4

5 l avvocato generale Eleanor Sharpston ha emesso un parere che sostiene la violazione della normativa europea da parte dell Italia. Infine, in virtù del principio della prevalenza de diritto comunitario sul diritto interno, la Commissione Tributaria Provinciale di Milano, sez. XLII, con sentenza n. 115 del , in diretta applicazione dell art. 17, comma 7, della VI Direttiva CEE, ha già condannato l Amministrazione finanziaria a rimborsare la somma corrispondente all IVA non detratta. Il possibile recupero dell IVA non detratta e modalità per conseguirla In attesa della pronuncia definitiva della Corte di Giustizia UE, si rende già opportuna la segnalazione dell opportunità di presentare istanza di rimborso. Laddove la pronuncia dovesse essere assunta entro la fine del mese di ottobre (termine ultimo per la presentazione della dichiarazione annuale IVA dell anno 2005), sarebbe ammessa secondo la prevalente dottrina una integrazione automatica, ai sensi dell art. 19 comma 1 D.P.R. 633/1972, relativamente alle annualità In tal caso non sarebbe necessaria una autonoma istanza di rimborso. Per le altre annualità, invece, si dovrebbe presumibilmente considerare il termine decadenziale di 5 ani, pur con tutte le difficoltà derivanti dal conteggio del termine in materia di IVA. Per istanze relative ad anni interessati dai recenti condoni è consigliabile una presentazione separata, atteso che per tali contribuenti non dovrebbe essere possibile alcuna restituzione. Il rimborso non può naturalmente essere richiesto con riferimento alla parte di imposta versata che ha generato, in dichiarazione, un credito IVA successivamente compensato in F24. Con ampia probabilità, avverso l istanza di rimborso, l Agenzia delle Entrate si pronuncerà con un diniego ovvero facendo maturare i tempi per il silenzio rifiuto, pertanto successivamente si renderà necessario attivare il contenzioso. E doveroso rilevare che, in ogni caso, l esito dell attivazione della procedura giudiziale di rimborso appare incerto, ma quanto mai, oggi, prevedibilmente favorevole al contribuente, dati gli ultimi chiarimenti dell avvocato generale e il recentissimo monito all Italia da parte della Commissione Europea. Tuttavia non è escluso che l attesa pronuncia definitiva della Corte di Giustizia contemperi anche le conseguenze potenzialmente derivanti all Erario per effetto della pronuncia di illegittimità della limitazione alla detraibilità IVA, stabilendo una limitazione degli effetti della pronuncia alla data della sentenza. Lo Studio rimane a disposizione per la valutazione circa la convenienza di eventuali azioni di rimborso dell imposta e per ogni ulteriore chiarimento. Cordiali saluti. Avv. Giovanna Fiore Avv. Prof. Stefano Loconte 5