IN NOME DEL POPOLO ITALIANO

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1 ^ SEZIONE N 6 REPUBBLICA ITALIANA IN NOME DEL POPOLO ITALIANO REG.GENERALE N 1582/11 UDIENZA DEL LA COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE DI BARI SEZIONE 6 02/12/2011 ore 09:30 riunita con l'intervento dei Signori: SENTENZA URBANO LANCIERI AMEDEO ROBERTO Presidente Relatore N \c\; UGJW U COLELLA GIUSEPPE Giudice D PRONUNCIATA IL: DEPOSITATA IN SEGRETERIA IL $t\yi\m ha emesso la seguente SENTENZA -sull'appello n 1582/11 depositatoli 12/04/ avverso la sentenza n 193/22/2010 emessa dalla Commissione Tributaria Provinciale di BARI proposto dall'ufficio: AG.ENTRATE DIR. PROVIN. UFF. CONTROLLI BARI (Omissis) Il Segretario controparte: BONASIA NICOLA Avv. (Omissis) AVV. VIA Via GIORGIO (Omissis) LA PIRA (...) (Omissis) BITONTO BA difeso da: BONASIA NICOLA Avv. (Omissis) AVV. P.ZZA P.zza CAVOUR,8 (Omissis)-(...) C/O (Omissis) STUDIO TATULLI BITONTO BA difeso da: TATULLI PANTALEONE Dott. (Omissis) DOTT. P.ZZA P.zza CAVOUR, (Omissis) (...) BITONTO (Omissis) BA Atti impugnati: AVVISO DI ACCERTAMENTO n /09 IVA+IRPEF+IRAP 2004 (...)/09 pag. 1

2 SVOLGIMENTO DEL PROCESSO Con avviso notificato a mezzo posta l'agenzia delle Entrate Ufficio di (Omissis) Bari 2 notificava al Sig. Bonasia (Omissis), Nicola, esercente in (Omissis) Bitonto l'attività di avvocato, avviso di accertamento relativo all'anno d'imposta 2004 per le maggiori IRPEF e addizionali di ,00, IRAP di 2.174,00 ed IVA di 9.012,00 e irrogava le conseguenti sanzioni di ,50. Detto avviso traeva origine dalle indagini finanziarie e riscontri effettuati, ai sensi dell'art. 32 D.P.R. n. 602/73, mediante l'esame di copie dei conti bancari resosi necessario al fine di determinare la capacità contributiva del contribuente, il quale aveva effettuato alcuni investimenti patrimoniali nel periodo dal 2003 al Da tale esame e dalle risultanze del contraddittorio instaurato con apposito invito al contribuente, l'ufficio aveva rilevato addebitamenti ed accreditamenti non giustificati per un totale di ,00 che recuperava a tassazione nella presunzione che si trattasse di compensi non contabilizzati e dichiarati. Con ricorso notificato all'agenzia delle Entrate Ufficio (Omissis) di Bari il 13/11/2009 e depositato alla Commissione Tributaria Provinciale di Bari l'i 1/12/2009, il contribuente eccepiva: 1) l'illegittimità dell'applicazione del criterio di accertamento di cui all'art. 32 D.P.R. n. 600/73 come modificato dalla Legge 30/12/2004 n. 311 che aveva esteso ai redditi di lavoro autonomo maturati precedentemente alla norma di modifica l'ambito soggettivo della suddetta previsione, prima limitata alle sole imprese; 2) l'illegittimità, nel merito, per arbitrarietà e infondatezza delle conclusioni alle quali era giunto l'ufficio per aver apoditticamente considerato compensi conseguiti nell'ambito dell'attività professionale versamenti e prelievi dei quali il contribuente aveva fornito diversa giustificazione. Sosteneva il ricorrente che, nonostante si trovasse in regime di contabilità semplificata e, dunque, senza obbligo di annotazione delle movimentazioni finanziarie, egli era riuscito a fornire spiegazione di tutte le movimentazioni salvo che per 13 operazioni ammontanti in totale ad un importo imponibile di 6.277,00. In conclusione il ricorrente chiedeva l'annullamento dell'avviso di accertamento e in via subordinata la statuizione del massimo ridimensionamento delle pretese impositive. Egli, si riservava, poi, all'esito del giudizio, di ripetere quanto già versato a titolo di l A delle sanzioni, ai sensi dell'art. 17 D. Lgs. n. 472/97. L'Ufficio si costituiva in giudizio con controdeduzioni con le quali contestava in fatto e in diritto le eccezioni del ricorrente sostenendo che la legge n. 311/2004 aveva esteso l'ambito soggettivo di applicabilità delle disposizioni dell'art. 32 D.P.R. n. 2

3 600/73 e 51 e 52 D.P.R. n. 633/72 ai redditi di lavoro autonomo e che, trattandosi di norma procedimentale la stessa era applicabile a tutti gli accertamenti anche riferiti a periodi d'imposta anteriori alla sua entrata in vigore e, quindi anche all'accertamento dell'anno L'Ufficio, poi, sosteneva che nel merito il contribuente non aveva fornito la giustificazione di tutte le operazioni finanziarie. In conclusione l'ufficio chiedeva il rigetto del ricorso e la condanna della ricorrente alle spese di giudizio. Chiedeva, inoltre, che fosse rigettata la richiesta di rimborso delle sanzioni già versate, mancando esplicita istanza e conseguente diniego oltre che per infondatezza della richiesta stessa. Con memorie illustrative depositate il 6/5/2010 il contribuente riepilogava tutte le operazioni contestate evidenziandone la causale. All'udienza del 28/6/2010 la Commissione Tributaria Provinciale di Bari Sez. 22 accoglieva il ricorso e condannava l'ufficio al pagamento delle spese di giudizio. Ritenevano i primi giudici fondata l'eccezione relativa alla illegittimità dell'estensione soggettiva ai lavoratori autonomi, disposta dalla Legge 30/12/2004 n. 311, anche agli anni anteriori all'emanazione della legge stessa. Ciò in quanto non può attribuirsi a tale norma natura meramente procedimentale poiché la stessa "introduce una presunzione in base alla quale i prelevamenti e le riscossioni non giustificati sono considerati compensi non dichiarati con richiamo a tassazione cui conseguono effetti sostanziali sul debito d'imposta. Infatti, in base a tale disposizione, il contribuente deve tenere e conservare la documentazione relativa all'operazione finanziaria (onere al quale non era tenuto in base alla disciplina precedente) e, in mancanza di tali prove, le somme emergenti dalle operazioni bancarie sono sic et simpliciter richiamate a tassazione". Anche nel merito i primi giudici affermavano l'illegittimità dell'accertamento poiché il contribuente aveva sufficientemente dato prova della provenienza delle movimentazioni contestate. L'Ufficio ha impugnato la sentenza di primo grado presso questa Commissione Tributaria Regionale ritenendo che il giudice di prime cure ha errato nel ritenere irretroattiva la disposizione della Legge 30/12/2004 n. 311, che ha esteso ai lavoratori autonomi gli effetti dell'art. 32 commi 1 e 2 D.P.R. n. 600/73, poiché è sempre stato riconosciuto dalla giurisprudenza della Corte di Cassazione che la suddetta norma e la presunzione in essa contenuta, seppure riferibile ai soli "ricavi", dovesse intendersi applicabile non solo al reddito d'impresa ma anche ai redditi di lavoro autonomo. 3

4 Nel merito, l'ufficio eccepisce l'inadeguatezza della prova contraria offerta dal contribuente la quale, secondo la giurisprudenza della Suprema Corte, non è idonea a giustificare le movimentazioni se consiste solo in argomentazioni "fondatamente giustificabili" poiché non è affatto irrilevante che le stesse "non siano giustificabili analiticamente". In proposito l'ufficio rileva che il contribuente stesso ammette di non aver fornito ragione di 13 operazioni per complessivi 7.532,45, che restano in tutto o in parte ingiustificate e irrintracciabili, sulle quali i primi giudici non si sono pronunciati; inoltre, non è conforme a diritto che il collegio ritenga idoneamente provati i versamenti in contanti riconducendoli tutti agli accreditamenti della stipendio della moglie del ricorrente nonostante non vi sia coincidenza degli importi versati con la documentazione giustificativa. Ed ancora, non sussiste coincidenza neanche fra alcuni i versamenti effettuati sui conti correnti e gli importi delle fatture ai quali il contribuente afferma si riferiscono. Conclude l'ufficio che non possa giustificarsi l'intera posta accertata con la dimostrazione di "gran parte del versamento" poiché ciò lede la natura e i rigorosi principi probatori che presiedono all'accertamento bancario. Infine, l'ufficio reitera la richiesta di rigetto del rimborso delle sanzioni già versate, sia per carenza dell'istanza sia perché né la proposizione del ricorso né il suo accoglimento mettono in discussione da parte dell'ufficio l'acquisizione della somma versata a titolo di definizione agevolata della misura sanzionatoria. L'Ufficio chiede, pertanto, l'accoglimento dell'appello in riforma della sentenza gravata. Con vittoria delle spese. Il contribuente ha depositato controdeduzioni con le quali, dopo una puntuale e dettagliata esposizione dell'intera vicenda processuale riguardo ai contenuti dell'accertamento, del ricorso introduttivo, delle controdeduzioni dell'ufficio e della sentenza emanata dai primi giudici, afferma che la sentenza non può essere assolutamente intaccata da alcuno dei motivi di appello. In particolare sostiene l'infondatezza della eccepita violazione dell'art. 32 D.P.R. n. 600/73 e degli artt. 51 e 52 D.P.R. n. 633/72, ribadisce l'irretroattività dell'applicazione di dette norme con riguardo ai lavoratori autonomi e richiama la puntuale e specifica indicazione degli elementi giustificativi fondati su prove documentali, fatti e circostanze rilevanti per ciascuna singola operazione bancaria contestata, che hanno indotto il giudice di prime cure a ritenere infondato l'accertamento. 4

5 Quindi il contribuente invoca l'applicazione dell'art. 115 c.p.c. per effetto del quale, essendosi preclusa la possibilità di controdedurre alle memorie depositate dal contribuente in data 6/5/2010 contenenti la giustificazione di ciascuna delle operazioni bancarie oggetto di accertamento, né avendo chiesto un differimento della discussione per approntare una difesa o contestazione avverso le suddette memorie, l'ufficio non può introdurre in questa sede d'appello questioni e/o argomenti alla cui trattazione ha rinunciato in primo grado. Il contribuente, poi, ritiene che il contegno tenuto dall'ufficio accertatore in riferimento a quanto esposto con la memoria del 6/5/2010 alla quale non ha fatto seguito alcuna contestazione, abbia violato l'art. 111 della Costituzione in ordina alla ragionevole durata del processo da attuarsi anche mercè al delimitazione della materia realmente controversa. Il resistente chiede, pertanto, il rigetto del proposto gravame, la conferma della sentenza impugnata e la condanna dell'ufficio alle spese di giudizio. Le parti hanno richiesto la discussione in pubblica udienza alla quale sono presenti per l'agenzia delle Entrate Ufficio (Omissis), di Bari, con delega, la Dott.ssa Anna (Omissis) Chiara Mezzina e per il contribuente l'avv. Nicola (Omissis) Bonasia e il Dott. Pantaleone (Omissis). Tatuili. MOTIVI DELLA SENTENZA L'appello è parzialmente fondato e va, pertanto, accolto per quanto di ragione. Va preliminarmente rilevato che l'integrazione degli artt. 32 D.P.R. n. 600/73 e n. 51 e 52 D.P.R. n. 633/72 ad opera della Legge 30/12/2004 n. 311 ha avuto natura esclusivamente esplicativa necessaria a dirimere in via legislativa il dubbio - peraltro già in precedenza sciolto dalla giurisprudenza della Corte di Cassazione - instillato dal riferimento in quegli articoli ai soli "ricavi" e non anche ai "compensi". La suddetta indicazione, infatti, poteva indurre a ritenere che i soggetti destinatari dell'indagine bancaria fossero esclusivamente le imprese poiché nell'ambito della normativa fiscale i componenti positivi della gestione specifica vengono individuati, appunto, come "ricavi" con riferimento alle imprese e come "compensi" con riferimento ai lavoratori autonomi. Tuttavia, già con la sentenza n del 6/10/1999, riguardante un caso in cui erano stati presi in considerazione solo i versamenti, la Corte di Cassazione aveva ammesso l'utilizzazione dei dati bancari anche per l'accertamento dei redditi professionali affermando che "Deve comunque escludersi, che, nel caso, si debba tenere conto della parola "ricavi" usata al n. 2) dell'art. 32 del D.P.R. n. 600/1973, 5

6 per affermare che la norma disciplinerebbe solo i redditi d'impresa e non quelli di lavoro autonomo in sede di verifica dei conti correnti acquisiti ai sensi del n. 7) dello stesso art. 32. Infatti la parola "ricavi" riguarda soltanto i prelevamenti bancari e non i versamenti, uniche operazioni considerate rilevanti con la mancanza di altre fonti di reddito per presumere che essi fossero frutto del lavoro autonomo della ricorrente ". Invero, deve rilevarsi che la corretta lettura di tale sentenza è nel senso che da un lato essa riconosce senz'altro anche per i lavoratori autonomi l'applicazione del metodo induttivo ex art. 32 cit. con riferimento ai versamenti, dall'altro non la esclude esplicitamente per i prelevamenti poiché non è interessata agli stessi. Ma le successive sentenze della stessa Corte di Cassazione hanno eliminato anche tale dubbio. La sentenza n /2008, infatti, afferma l'applicabilità anche al reddito da lavoro autonomo, e non solo al reddito di impresa, della presunzione di cui all'art. 32 del D.P.R. n. 600 del 1973 secondo cui vanno imputati ai ricavi conseguiti dal contribuente nella propria attività sia i prelevamenti che i versamenti operati sui conti correnti bancari. Orbene, non può non accogliersi tale tesi poiché, a differenza della sentenza precedentemente citata, quest'ultima individua il fondamento del suo assunto nel rilievo - assolutamente condivisibile - che la suddetta norma, prima di parlare di "ricavi" fa testuale riferimento ai "singoli dati ed elementi risultanti dai conti (dati da cui non sono esplicitamente esclusi i prelevamenti) ". Anzi, a ciò può aggiungersi che la formulazione della norma precedente alla novella individuava il soggetto da verificare con il termine generico "contribuenti" ai quali imponeva l'obbligo di 'fornire dati e notìzie rilevanti ai fini dell'accertamento nei loro confronti, anche relativamente alle operazioni annotate nei conti...", laddove il termine "contribuenti" non limita alle sole imprese i soggetti interessati dalla norma e il termine "operazioni" comprende sia i versamenti che i prelevamenti. I medesimi concetti, poi, sono stati ribaditi dalla sentenza n /2008 che così si esprime: "Questa S.C. ha stabilito a questo riguardo, che, in tema di accertamento delle imposte sui redditi, è applicabile anche al reddito da lavoro autonomo, e non solo al reddito di impresa, la presunzione di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, secondo cui sia i prelevamenti che i versamenti operati sui conti correnti bancari vanno imputati ai ricavi conseguiti dal contribuente nella propria attività, se questi non dimostra di averne tenuto conto nella base imponibile oppure che sono estranei alla produzione del reddito ". 6

7 Ed ancora più recentemente la sentenza n. 802 del 14/1/2011 recita che "// dato testuale dell'art. 32, D.P.R. n. 600 del antecedente all'entrata in vigore della novella del è pacifico nel senso che la norma in questione e la presunzione in essa contenuta, letteralmente riferibile ai soli ricavi, deve intendersi applicabile anche al reddito da lavoro autonomo e non solo al reddito d'impresa". Va, altresì, aggiunto che la Corte Costituzionale, con ordinanza n. 318 del 23/11/ che ha dichiarato la manifesta inammissibilità della questione di legittimità costituzionale del secondo periodo del n. 2 del primo comma dell'art. 32 D.P.R. n. 600/73, come modificato dalla Legge 30/12/2004 n ha accreditato le suindicate assunzioni interpretative della Corte di Cassazione (ribadite in numerose altre sentenze) circa l'applicabilità anche ai professionisti, in vigenza dell'art. 32 ante riforma, della presunzione di redditività delle movimentazioni bancarie, atteso che il legislatore aveva inteso designare con il termine "ricavi" anche i "compensi" professionali e di lavoro autonomo. Detto quanto sopra, nel merito, non può accogliersi la richiesta dell'ufficio di totale disconoscimento delle giustificazioni fornite dal contribuente circa le movimentazioni bancarie oggetto dell'accertamento per il solo fatto della mancanza di una necessaria esasperata identità fra le movimentazioni stesse e gli elementi forniti dal contribuente a supporto delle ragioni di versamento e prelevamento. E ciò perché non sembra che l'art. 32 D.P.R. n. 600/73 affermi un tale principio richiedendo esso "dati e notizie rilevanti ai fini dell'accertamento relativamente alle operazioni annotate nei conti" e prevedendo l'indicazione del "soggetto beneficiario [ per ] i prelevamenti annotati negli stessi conti". Il che induce anche questo collegio a valorizzare da un lato lo sforzo del contribuente di ricostruzione delle movimentazioni bancarie a distanza di cinque anni e dall'altro i casi di plausibilità delle ragioni addotte dal contribuente per talune movimentazioni, come per i versamenti effettuati dal coniuge del ricorrente per i quali sussiste una corrispondenza delle date e degli importi relativi agli stipendi dalla stessa percepiti per l'attività di insegnante e per il versamento attribuito alla restituzione del prestito personale a favore del Sig. Vitale (Omissis). Michele. Così come non può costituire in assoluto indizio di "compensi in nero" la non coincidenza delle date di taluni versamenti rispetto a quelle delle fatture alle quali gli stessi sono riferiti, non potendosi escludere che - sebbene con procedura fiscalmente non corretta ma di fatto molto diffusa - in quei limitati casi la fatturazione sia avvenuta successivamente all'incasso dei compensi. 7

8 Va, tuttavia, rilevato che non è possibile ignorare che lo stesso contribuente riconosce di non essere in grado di giustificare le seguenti movimentazioni: Banca Sanpaolo Rapporto 35/5001 Data Riferimento Versamento Prelevamento Differenza versamento 166, Differenza versamento 230, Differenza versamento 150, Versamento 750, Differenza versamento 200, Differenza versamento 200, Differenza versamento 255, Versamento 600, Versamento 850, Versamento 3.257, Differenza versamento 300, Versamento 434, Differenza versamento 140,00 Totale 7.532,45 e che le stesse, pertanto, devono ritenersi recuperabili a tassazione. Restano, comunque, acquisite all'erario le sanzioni già versate in misura agevolata sia perché rimangono cristallizzate dalla volontà di acquiescenza alle stesse dimostrata dal loro versamento sia perché non risulta proposta all'ufficio alcuna istanza di rimborso. L'accoglimento solo parziale dell'appello giustifica la compensazione delle spese di giudizio. P.T.M. La Commissione Sezione 6 così provvede: 1) Accoglie l'appello per quanto di ragione e in riforma della sentenza impugnata, dichiara la legittimità dell'accertamento limitatamente ai recuperi riportati nella parte motiva. 2) Spese compensate Bari, 2 dicembre 2011 Il Relatore II Presidente i) C (Dott. Amedeo Urbano)' 8 ^ fylaa> ^

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