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1 UNIVERSITA DEGLI STUDI DI PADOVA DIPARTIMENTO DI DIRITTO PRIVATO E CRITICA DEL DIRITTO DIPARTIMENTO DI DIRITTO PUBBLICO INTERNAZIONALE E COMUNITARIO CORSO DI LAUREA MAGISTRALE IN ECONOMIA E DIRITTO TESI DI LAUREA TENORE DI VITA E ACCERTAMENTO RELATORE: CH.MO PROF. Mauro Beghin LAUREANDO: Giovanni Toninello ANNO ACCADEMICO MATRICOLA N

2 Ai miei genitori ed ai miei nonni

3 Tenore di vita e accertamento Rapporto tra tenore di vita effettivo e tenore di vita fiscale Concetto di tenore di vita L'anagrafe tributaria Le indagini finanziarie Tenore di vita e famiglia fiscale Tecniche di mascheramento del tenore di vita Considerazioni conclusive Tenore di vita come base imponibile per la tassazione della ricchezza Principio di capacità contributiva e concetto di reddito Reddito prodotto e reddito entrata Reddito spesa e accertamento Spese, reddito e presunzioni Considerazioni conclusive L'accertamento sintetico del reddito complessivo delle persone fisiche Disciplina dell'accertamento sintetico complessivo delle persone fisiche Il nuovo Redditometro, disciplina e riflessioni in materia di standard e coefficienti D.M. 24 dicembre 2012 : il redditometro resta un accertamento standardizzato. Il contraddittorio preventivo: tutela del contribuente e riflessi in materia di presunzioni Considerazioni conclusive

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5 Capitolo 1 Rapporto tra tenore di vita effettivo e tenore di vita fiscale SOMMARIO: 1.1 Concetto di tenore di vita L'Anagrafe tributaria Le indagini finanziarie Tenore di vita e famiglia fiscale Tecniche di mascheramento del tenore di vita Intestazioni societarie e società di comodo Società fiduciarie e trust Considerazioni conclusive. Concetto di tenore di vita È difficile pensare ad un concetto più immediato di quello di tenore di vita. Esso rappresenta molto nella vita di tutti i giorni [ ]. E tuttavia l'idea è piena di contrasti, conflitti e perfino contraddizioni. All'interno del concetto generale di tenore di vita coesistono in un intreccio indistinto visioni divergenti e alternative della essenza stessa del vivere 1. Così inizia il premio Nobel per l'economia Amartya Sen trattando l'argomento del tenore di vita. L'autore parte dalla constatazione che dovendo riflettere su tale questione è necessario innanzitutto definire cosa si intende rappresentare con tale concetto. Tralasciando gli aspetti filosofici e sociopolitici ad esso legati è importante, ai fini di questa trattazione, chiarire come, parlando di tenore di vita, ci si possa imbattere in valutazioni contrastanti circa la medesima situazione fattuale, pur concentrandosi sull'aspetto economico reddituale del termine. Posto che parlando di tenore di vita ci si riferisce ad uno stile di vita considerato in relazione alle condizioni economiche 2 è proprio sulla valutazione di tali condizioni che ci si deve soffermare e su come queste si manifestino all'esterno consentendone in un certo modo la valutazione. Ed infatti è esperienza comune l'aver tentato di ricostruire il tenore di vita altrui sulla base delle informazioni circa le possibilità economiche e i beni a disposizione del soggetto interessato, arrivando in taluni casi a conclusioni verosimili mentre in altri ad ipotesi lontane dalla realtà. Il problema di fondo che sta alla base di una buona valutazione, stante una 1 SEN, A.,1998. Il tenore di vita. Venezia: Marsilio editori. 2 GABRIELLI, A., Grande dizionario italiano. Milano: Hoepli editore.

6 definizione economica comune, è rappresentato dal grado di completezza delle informazioni utilizzate ai fini della misurazione, ed è proprio su questo aspetto che ci si vuole concentrare in questo capitolo. Dovendo l'amministrazione finanziaria procedere alla ricostruzione dei tenori di vita dei contribuenti al fine di verificare la congruenza di questi con i redditi dichiarati, risulta interessante capire quali informazioni vengano considerate in sede di accertamento e soprattutto se i metodi utilizzati, al fine di dare un valore reddituale a questi dati, portino a risultati economici in linea con la realtà. Realtà che non può essere ignorata in virtù della necessità di semplificazione e standardizzazione dell'attività amministrativa ma che deve essere ricostruita con il massimo grado informativo al fine di conformare la pretesa fiscale al principio costituzionale secondo cui tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva. Le divergenze tra il tenore di vita fiscalmente rilevante e quello astrattamente previsto dall'art. 53 Cost. devono quindi essere ridotte al minimo mediante un'attenta raccolta di informazioni che permettano al Fisco di ricostruire in modo dettagliato lo status economico dei contribuenti mediante la quantificazione a ritroso del reddito. In proposito è bene specificare che lo strumento a disposizione dell'amministrazione finanziaria per la verifica delle dichiarazioni fiscali sulla base delle spese effettuate e quindi del del tenore di vita è l'accertamento sintetico, disciplinato, per le persone fisiche, dall'art. 38 D.P.R. 600/73, fondato sul concetto secondo il quale il nesso logico intercorrente tra la spesa e il reddito si riconduce nella constatazione che, nella normalità dei casi, una variazione del patrimonio, si accompagni o sia preceduta da un incremento patrimoniale in misura almeno pari alla variazione verificata, sempre che non venga dimostrato l'intaccamento del patrimonio o il finanziamento della variazione patrimoniale mediante mezzi fiscalmente irrilevanti. Nella logica della determinazione sintetica,dunque, la spesa viene posta qual elemento dimostrativo dell'esistenza di un reddito di almeno pari misura 3. Parlando di tenore di vita si dovrà dunque abbandonare l'idea di reddito che trae origine dalle proprie fonti per concentrarsi sulle manifestazioni della ricchezza 3 TINELLI, G.,1993. L'accertamento sintetico del reddito complessivo nel sistema dell'irpef. Padova: Cedam.

7 prodotta intese come spese od incrementi patrimoniali.

8 L'anagrafe tributaria Uno degli strumenti a disposizione dell'amministrazione finanziaria per ricostruire il tenore di vita del contribuente è l'anagrafe tributaria, istituita con il D.P.R. 605/73. L'idea fondamentale del progetto dell'anagrafe tributaria era quella di avvalersi della moderna tecnologia per sostituire al sistema di anagrafe suddivisa per distretto d'imposta un'anagrafe a base nazionale, attraverso la quale combattere efficacemente l'evasione 4. La Legge delega 9 ottobre 1971 n. 825 individuava la necessità di coordinamento tra la dichiarazione tributaria annuale, le speciali dichiarazioni prescritte ai fini dei singoli tributi e l'adeguamento della disciplina formale dell'accertamento al principio di oggettiva unitarietà e interdipendenza della base imponibile dei vari tributi anche ai fini della semplificazione e della concordanza degli accertamenti. Bisogno recepito dall'articolo 1 del citato decreto il quale definisce i compiti attribuiti all'anagrafe stabilendo che [l'anagrafe tributaria] raccoglie e ordina su scala nazionale i dati e le notizie risultanti dalle dichiarazioni e dalle denunce presentate agli uffici dell'amministrazione finanziaria e dai relativi accertamenti, nonché i dati e le notizie che possono comunque assumere rilevanza ai fini tributari. [...] Sulla base dei dati in suo possesso l'anagrafe tributaria provvede alle elaborazioni utili per lo studio dei fenomeni fiscali. Il legislatore attribuisce quindi a tale strumento il compito di intercettare le varie operazioni, rilevanti fiscalmente, al fine di consentire all'amministrazione di ricostruire a ritroso il tenore di vita del contribuente allo scopo di assoggettarlo all'imposizione corrispondente alla relativa capacità contributiva 5. Il momento dell'inserimento all'interno dell'anagrafe tributaria coincide con l'attribuzione del codice fiscale, ne consegue che la lente del Fisco è orientata verso le persone fisiche, giuridiche, le associazioni ed altre organizzazioni di persone o di beni prive di personalità giuridica, ovvero altri soggetti per i quali la codifica è 4 COMITATO NOTARILE INTERREGIONALE PIEMONTE E VALLE D'AOSTA, 1978, L'anafrafe tributaria. Torino, 19/11/1977. Milano: Dott. A. Giuffrè editore. p COMITATO NOTARILE INTERREGIONALE, ult. op. cit., p. 11

9 obbligatoria. Ciò permette di identificare i contribuenti in ogni atto, denuncia, istanza, certificazione e comunicazione avente rilevanza fiscale in maniera univoca e priva di errori derivanti dall'errata trascrizione dei dati anagrafici. Mediante la sequenza alfanumerica attribuita, l'amministrazione finanziaria è in grado di ricondurre al singolo contribuente tutte le operazioni previste dall'art. 7 del D.P.R. 605/73, per le quali è prevista la comunicazione obbligatoria, in via telematica all'anagrafe tributaria, che per semplificare si raggruppano nelle seguenti macro categorie: 1. Domande di iscrizione, cancellazione, e variazione effettuate presso le CCIAA; 2. Domande di iscrizione, cancellazione e variazione effettuate presso gli ordini professionali; 3. Contratti di assicurazione, contratti di somministrazione di energia elettrica, di servizi di telefonia fissa, mobile e satellitare, di servizi idrici e del gas; 4. Rapporti intrattenuti con banche, Poste italiane spa, intermediari finanziari, imprese di investimento, organismi di investimento collettivi del risparmio, società di gestione del risparmio e con ogni altro operatore finanziario; 5. Ammontare dei beni e servizi acquistati dai condomini ed i dati relativi dei fornitori; Nel corso degli anni si è assistito ad una notevole implementazione della normativa sopra descritta, accompagnata da numerose revisioni circa le modalità pratiche da adottare. Inutile dire che il progresso tecnologico degli ultimi decenni ha decisamente favorito lo sviluppo dell'idea originaria consentendone per molti versi l'ampliamento della portata in termini di dati acquisibili. Infatti i professionisti e i contribuenti più attenti ogni anno vengono coinvolti da novità in materia di obblighi di comunicazione e le cinque macrocategorie sopra individuate risultano essere solamente parte dell'archivio blindato nel sito di massima sicurezza di Roma Sud,

10 dove è installato il maxicomputer del Fisco. Per quanto riguarda ulteriori comunicazioni obbligatorie utili ai fini della trattazione di questo elaborato, ossia quelle utilizzate ai fini della ricostruzione del tenore di vita si evidenziano le seguenti 6 : Tipologia di comunicazione Soggetti tenuti alla comunicazione Oggetto della comunicazione Dati relativi a navi galleggianti ed unità da diporto Dati relativi ad aerei da parte del Registro Aeronautico Nazionale Dati relativi a persone fisiche che hanno corrisposto interessi passivi Dati relativi a persone fisiche che hanno corrisposto premi di assicurazione Elenco soggetti erogatori/beneficiari Dati relativi a persone fisiche che hanno corrisposto contributi Uffici marittimi ed uffici della motorizzazione civile sezione nautica Registro Aeronautico nazionale Soggetti che erogano mutui agrari e fondiari Imprese assicuratrici Ministero per i beni e le attività culturali Enti previdenziali Dati e di notizie relativi alle iscrizioni ed alle note di trascrizione di atti costitutivi, traslativi o estintivi della proprietà o di altri diritti reali di godimento Dati e notizie relativi alle iscrizioni di aeromobili ed alle note di trascrizione di atti costitutivi, traslativi o estintivi della proprietà e di altri diritti reali di godimento Interessi passivi sui mutui Premi assicurativi Erogazioni liberali Contributi previdenziali e assistenziali 6 Fonte: Agenzia delle Entrate. Elenco completo consultabile su < idserv=1&idfolder=1&st=446,e= ,k=8139,sxi=7,&idcase=3228) > [ Data di accesso : 08/10/2013]

11 previdenziali ed assistenziali Contratti di somministrazione di energia elettrica Utenze telefoniche Utenze idriche Utenze del gas Aziende, istituti, enti e società Soggetti gestori di servizi di pubblica utilità Soggetti gestori di servizi di pubblica utilità Soggetti gestori di servizi di pubblica utilità Dati e notizie riguardanti i contratti di somministrazione di energia elettrica, relativamente agli utenti. Vanno comunicati anche i dati catastali, identificativi degli immobili presso cui sono attivate le utenze. Contratti di somministrazione di servizi telefonici relativamente alle utenze non domestiche e ad uso non pubblico Contratti di somministrazione di servizi idrici relativamente agli utenti. Vanno comunicati anche i dati catastali, identificativi degli immobili presso cui sono attivate le utenze Contratti di somministrazione di servizi del gas relativamente agli utenti. Vanno comunicati anche i dati catastali, identificativi degli immobili presso cui sono attivate le utenze Smaltimento rifiuti urbani Soggetti che gestiscono, anche in concessione, il servizio Comunicazione dei dati identificativi dell'occupante - detentore dell'immobile e dei dati relativi all'immobile occupato o detenuto Si citano inoltre le novità in materia di antiriciclaggio che prevedono obblighi di segnalazione di quelle operazioni che vengono considerate sospette e le comunicazioni da effettuarsi in ordine ai beni dati in uso ai soci delle società, per le quali verrà approfondito l'argomento nei successivi paragrafi. Ad oggi l'amministrazione finanziaria dispone di 128 data-base come risulta da un report della Commissione di vigilanza sull'anagrafe tributaria 7. Questa enorme mole 7 Commissione parlamentare di vigilanza sull'anagrafe tributaria,2012. Valutazioni sul sistema informativo dell'anagrafe tributaria e sul fenomeno dell'evasione fiscale ai fini del suo contrasto. Roma 12/07/2012.Disponibile su:

12 di informazioni rischia, a parere degli esperti, di risultare fine a sé stessa in quanto mancano standard omogenei di raccolta e classificazione da parte dei diversi soggetti coinvolti e questo, di fatto, rende difficilmente ricostruibile l'intera vita fiscale del contribuente. Ulteriore questione evidenziata nella relazione risulta la mancanza di personale qualificato a gestire questi 128 archivi digitali. Vi è il rischio che questi dati rimangano inutilizzati in quanto è l'incrocio che fa scattare la molla degli accertamenti su chi nasconde la ricchezza all'erario 8. In proposito, la Commissione parlamentare di vigilanza sull'anagrafe tributaria ha evidenziato che occorre migliorare lo scambio automatico e l integrazione delle informazioni tra i diversi sistemi, presidiare fortemente la qualità dei dati, soprattutto quando gli stessi provengono da fonti storicamente datate. A migliorare la situazione di condivisione delle informazioni dovrebbe intervenire il c.d. S.I.D. (Sistema di Interscambio Flussi Dati), l'infrastruttura di trasmissione dedicata, nei servizi che ne prevedono l'utilizzo, allo scambio automatizzato di flussi dati con amministrazioni, società, enti e ditte individuali. Questo nuovo canale informatico è stato attivato il 24 giugno 2013 e verrà utilizzato in un primo momento dagli intermediari operanti nel settore finanziario per la condivisione dei saldi e delle movimentazioni dei rapporti attivi 9. In concreto i funzionari dell'amministrazione finanziaria sono dotati di un software chiamato Ser.pi.co., l'espressione ad oggi più evoluta, ma al contempo limitata se messa in relazione alla quantità di dati disponibili, dell'integrazione delle banche dati. Il database contiene tutti i dati anagrafici e fiscali relativi a persone fisiche e giuridiche oltre ad altri strumenti come informazioni su clienti e fornitori, rapporti con black list e il monitoraggio per i movimenti intracomunitari. Mediante questo strumento, i funzionari dell'amministrazione finanziaria hanno la possibilità, digitando il codice fiscale del contribuente, di individuare molte di quelle <http://www.corteconti.it/export/sites/portalecdc/_documenti/chi_siamo/audizioni/12_luglio_2012 _sintesi_audizione_presidente.pdf > [Data di accesso 29 settembre 2013] 8 PARENTE, G., MOBILI, M., 24/12/2012. Il grande fratello del fisco non decolla. Il sole 24 ore, p L'obbligo di comunicazione per gli operatori finanziari è stato introdotto con il DL Salva Italia 201/2011. Per maggiori dettagli si rimanda al paragrafo dedicato alle indagini finanziarie.

13 operazioni fiscalmente rilevanti che lo hanno coinvolto sia attivamente che passivamente. Utilizzando Ser.pi.co, l'agenzia delle entrate reperisce le informazioni che permetto di effettuare le prime valutazioni di congruenza del tenore di vita rispetto ai redditi dichiarati, che stanno alla base degli accertamenti di tipo sintetico. Di seguito si riporta uno schema riassuntivo delle ulteriori informazioni disponibili mediante l'interrogazione dell'anagrafe tributaria 10 : Redditi Immobili e altri beni Ricchezza finanziaria Reddito IRPEF Redditi soggetti a imposta sostitutiva o a ritenuta a titolo d'imposta Assegni di mantenimento Indennità e trattamenti assistenziali e previdenziali Immobili, aree edificabili e terreni Patrimonio immobiliare all'estero Patrimonio netto per le imprese individuali in contabilità ordinaria Rimanenze finali e costo dei beni ammortizzabili per le ditte in contabilità semplificata Depositi e c/c bancari e postali Titoli di Stato ed equiparati, obbligazioni, certificati di deposito e credito, buoni fruttiferi ed assimilati Azioni o quote di organismi di investimento collettivo di risparmio italiani o esteri Partecipazioni azionarie in società italiane ed estere quotate 10 DE CESARI, M.C., BELLINAZZO, M., Riccometro meno fai-da-te. Il sole 24 ore.

14 Redditi fondiari relativi ai beni non locati soggetti alla disciplina IMU Canone di locazione annuo registrato Spese per badanti o rette per ricoveri in strutture residenziali per familiari disabili Autoveicoli, o moto di cilindrata superiore ai 500 cc Partecipazioni azionarie in società non quotate Assicurazioni sulla vita Infine, secondo quanto previsto dall articolo 23, comma 41, del decreto legge 6 luglio 2011, n. 98, il c.d. Spesometro,la cui disciplina generale si riporta in nota 11, verrà esteso anche agli operatori finanziari, i quali dovranno comunicare i dati delle operazioni Iva di importo pari o superiore a euro effettuate dal 6 luglio al 31 dicembre 2011 attraverso carte di credito, di debito o prepagate, indicando i dati anagrafici del contribuente che ha sostenuto l acquisto, gli importi complessivi di ogni singola transazione, la data in cui è stata effettuata e il codice fiscale dell operatore commerciale presso il quale è avvenuto il pagamento elettronico. Sebbene il c.d. Spesometro sia uno strumento che focalizza la propria attenzione sui soggetti tenuti al versamento dell'imposta sul valore aggiunto, le informazioni di cui disporrà il Fisco in seguito alle comunicazioni degli operatori finanziari, potranno risultare utili non solo per gli accertamenti in capo ai titolari di partita IVA ma anche per intercettare quegli acquisti non inerenti all'attività d'impresa o alla professione interessanti ai fini della ricostruzione del c.d. tenore di vita. Infatti la ratio della 11 La disciplina del c.d. Spesometro (art. 21 DL n. 78/2010) prevede la comunicazione telematica da parte dei soggetti IVA delle seguenti operazioni: le cessioni di beni e prestazioni di servizi rese e ricevute per le quali c è obbligo di emissione della fattura, indipendentemente dall importo; le cessioni di beni e le prestazioni di servizi rese e ricevute per le quali non c è l obbligo di emissione della fattura, se l importo unitario dell operazione è pari o superiore a euro al lordo dell Iva (corrispettivi e/o ricevute fiscali); le operazioni in contanti legate al turismo di importo pari o superiore a mille euro, effettuate da chi esercita commercio al minuto e attività assimilate, o da agenzie di viaggi e turismo (i soggetti indicati agli articoli 22 e 74-ter del Dpr 633/1972), nei confronti delle persone fisiche di cittadinanza diversa da quella italiana e comunque diversa da quella di uno dei paesi dell Unione europea ovvero dello Spazio economico europeo, che abbiano residenza fuori dal territorio dello Stato.

15 norma e quindi l'obiettivo della comunicazione è quello di rafforzare gli strumenti a disposizione dell amministrazione finanziaria per il contrasto e la prevenzione dei comportamenti fraudolenti soprattutto in materia IVA (frodi carosello e false fatturazioni) ma anche in ambito di imposizione sul reddito Relazione illustrativa al D.L. del 31 maggio 2010, n. 78, in banca dati Fisconline

16 Le indagini finanziarie e i poteri istruttori del fisco (cenni) Il tentativo di ricostruire il tenore di vita dei contribuenti nell'ultimo trentennio è stato agevolato da notevoli innovazioni normative in materia di indagini finanziarie, venendo a contatto e spesso contrastando il concetto di segreto bancario, inteso come riserbo cui sono tenute tradizionalmente le banche in relazione alle operazioni, ai conti ed alle posizioni concernenti i loro clienti 13. Parte della dottrina ritiene il segreto bancario appartenere alla categoria degli usi considerati fonti del diritto. In proposito, la Corte di Cassazione, I sez. civ., del 18 luglio 1974, n. 2147,ha affermato che la tutela del segreto bancario trova fondamento nell'uso e non nella legge, e pertanto incontra un limite nelle deroghe o in disposizioni legislative contrastanti con esso. In linea con tale principio si è espressa anche la Corte Costituzionale con sentenza n. 51 del 18 febbraio 1992 stabilendo che il segreto bancario non ha alla propria base valori della persona umana da tutelare, ma solo interessi patrimoniali ed economici; da ciò si evince che nessun documento o dato relativo ai propri clienti può essere sottratto ai poteri di accertamento, in quanto non potrà applicarsi alla riservatezza cui le stesse sono tenute, il paradigma della garanzia dei diritti di libertà personale 14. Si è assistito quindi ad un graduale ma costante indebolimento delle garanzie di riservatezza poste in essere dagli intermediari finanziari in virtù delle consuetudini consolidate nel tempo. Un significativo intervento in questa direzione è rappresentato dalla L. 30 dicembre 1991, n. 413 (c.d. Legge Formica) la quale prevedeva che gli Uffici dell'amministrazione finanziaria potessero, tra l'altro, richiedere agli organi dell'amministrazione dello Stato, agli enti pubblici non economici, alle società ed enti di assicurazione e alle società che effettuano istituzionalmente riscossioni e pagamenti per conto terzi, ovvero attività di gestione e intermediazione finanziaria, la 13 BATTELLA, L., LOIERO,R.,2010. I poteri istruttori del Fisco. Cercola (NA): Esselibri s.p.a. p QUERCIA, L., CHIMIENTI F., Le indagini finanziarie. Milano: Cesi Multimendia s.r.l. p. 10.

17 comunicazione, di dati e notizie relative a soggetti indicati singolarmente o per categorie. Inoltre, sulla scorta di particolari autorizzazioni, si ammetteva la possibilità di richiedere alle aziende e istituti di credito e all'amministrazione postale copia dei conti intrattenuti con il contribuente con la specificazione di tutti i rapporti inerenti o connessi con tali conti 15. La ratio di questa norma è stata quella di superare la logica del segreto che aveva caratterizzato il rapporto fisco-contribuente, per realizzare un sistema fondato sulla trasparenza e monitoraggio dei flussi finanziari. Gli accertamenti bancari da procedura eccezionale si sono trasformati in modalità ispettiva alternativa rispetto alle tradizionali forme di ispezione e verifica con accessi 16. Ulteriore passo verso la trasparenza del settore finanziario è stato mosso con il D.Lgs 26 maggio 1997, n.153 con il quale si rese operativo l' Archivio Unico Informatico in grado di raccogliere le segnalazioni inviate all'ufficio Italiano Cambi dagli intermediari abilitati del settore finanziario 17 circa operazioni che potessero far sospettare attività di riciclaggio acquisendo ed archiviando le transazioni di importo superiore a Euro Con le novità introdotte dalla Legge finanziaria del 2005 (L. 30 dicembre 2003, n. 311) i poteri del Fisco sono stati ulteriormente ampliati garantendo all'amministrazione finanziaria la possibilità di richiedere agli intermediari finanziari dati, notizie e documenti relativi a qualsiasi rapporto intrattenuto od operazione effettuata, potendo in questo modo superare il concetto restrittivo di conto inteso quale rapporto contrattuale tra la banca e la clientela idoneo a generare movimenti in entrata e in uscita. La portata innovatrice è da individuarsi proprio sulla rilevanza attribuita ai fini delle indagini di qualsiasi movimentazione in 15 Tali disposizioni non trovarono, subito, una concreta applicazione, sia per la difficoltà dell'amministrazione finanziaria di individuare le banche e gli altri intermediari finanziari depositari dei conti dei contribuenti, sia per la mancanza di un regolamento attuativo,che, pur essendo stato predisposto dall'allora Ministro del Tesoro Guido Carli, non vide mai la luce. (PERRUCCI U., Lunga marcia verso l'anagrafe tributaria personale. in Boll. Trib., SIII, p.1264) 16BATTELLA,L, LOIERO,R., op. ult. Cit. 17Per l'elenco dei soggetti obbligati si rinvia all'art. 2 L. 5 luglio 1991, n.197 come aggiornato dall'art. 2 del D.Lgs 20 febbraio 2004, n. 56.

18 conto oppure allo sportello. Infatti prima che venissero emendate le disposizioni in materia di accertamenti bancari, appare evidente che chiunque avesse avuto intenzione di utilizzare il canale bancario per perpetrare illeciti evasivi avrebbe agevolmente potuto far ricorso alle operazioni fuori conto, consapevole del fatto che l'amministrazione Finanziaria, con ogni probabilità non ne avrebbe mai rilevato alcuna traccia. 18 Come precisato dalla circolare 18/E/2007, le informazioni comunicate dai soggetti obbligati vengono archiviate in una apposita sezione dell'anagrafe tributaria denominata Archivio dei rapporti con operatori finanziari. Ulteriore mossa di contrasto all'evasione è individuabile nel decreto c.d. Bersani- Visco convertito dalla L. 4 agosto 2006, n. 248 il quale prevede che banche, Poste, intermediari finanziari, imprese di investimento ed ogni altro operatore finanziario non possano limitarsi a tenere in evidenza i dati identificativi dei soggetti entrati in rapporto con essi ma debbano comunicare all'anagrafe tributaria, per costituire un'apposita banca dati, l'esistenza e la natura di tali rapporti, nonché i dati anagrafici ed il codice fiscale dei titolari, pena pesanti sanzioni amministrative. Appare chiaro il tentativo di sorvegliare ogni movimento finanziario dei cittadini. 19 Tale intervento aveva l'obiettivo di formare una banca dati utilizzabile per effettuare una selezione preventiva per una più efficace azione di accertamento. Ultime novità in materia di trasparenza fiscale sono state introdotte dalla L. 22 dicembre 2011, n. 214 la quale dispone l'obbligo da parte degli operatori finanziari di comunicare periodicamente all'anagrafe tributaria, oltre ai dati identificativi del rapporto, quelli relativi ai saldi nonché l'ammontare delle operazioni e i dati aggregati dare ed avere. L'Agenzia delle Entrate in futuro non saprà soltanto dell'esistenza di un conto, ma anche delle sue movimentazioni con un elevato tasso di dettaglio dunque il dato finanziario potrà costituire in futuro sia l'oggetto diretto del controllo fiscale, sia la 18 BATTELLA,L, LOIERO,R., op. ult. Cit., p PERRUCCI U., op. ult. Cit., p

19 fonte di innesco di controlli da effettuare ad ampio raggio 20. Mediante le informazioni acquisite le indagini bancarie potranno rilevarsi un ottimo strumento ai fini della ricostruzione del tenore di vita, meglio qualificando le esitazioni presuntive di ulteriori metodologie di controllo, quali studi di settore o redditometro, con un'efficacia rinforzata della loro rilevanza probatoria 21. In proposito si era precedentemente espressa la stessa Agenzia delle Entrate precisando con la circolare 9 agosto 2009, n. 49/E che al fine di conferire il massimo grado di sostenibilità alla pretesa tributaria, gli Uffici Finanziari, sussistendone i presupposti, devono valutare l'opportunità di esperire le indagini finanziarie nei confronti del soggetto sottoposto a controllo. Il mezzo istruttorio degli accertamenti finanziari dovrà essere attivato quando l'ufficio valuti la proficuità dell'indagine, raffrontando i costi con i relativi benefici, di natura probatoria, in relazione alla presunta entità degli imponibili recuperabili. Il provvedimento del direttore dell'agenzia delle entrate del 25 marzo 2013, fornisce una chiara illustrazione dei dati che di volta in volta verranno inviati dagli intermediari all'anagrafe dei rapporti finanziari 22. Di seguito si riporta un estratto della tabella dei saldi iniziali e finali e delle movimentazioni, allegato 1 del citato provvedimento: Descrizione Importo 1 Importo 2 Importo 3 Importo 4 Conto corrente Cassetta di sicurezza Carte di credito/debito Saldo contabile alla dati di fine anno precedente Saldo contabile alla data di fine anno Numero totale degli accessi effettuati nell'anno Utilizzo del plafond di spesa a fine anno precedente Utilizzo del plafond di spesa a fine anno Importo totale degli accrediti effettuati nell'anno Per le carte prepagate ricaricabili, l'importo totale Importo totale degli addebiti effettuati nellanno Importo totale degli acquisti effettuati nell'anno. 20 CIANI, F., Anagrafe tributaria: da funzione non più ricognitiva dei rapporti finanziari a funzione selettiva nell'accertamento tributario. in Boll. Trib., SIX, p. 565 s.. 21 CIANI, F., op. ult. Cit., p La comunicazione dei saldi e delle movimentazioni deve essere inviata mediante un apposito canale informatico, il SID, che permetta di garantire la trasmissione sicura dei dati. Il primo flusso di dati è avvenuto il 31 ottobre 2013.

20 Operazioni extraconto Ammontare delle operazioni nell'anno delle ricariche effettuate nell'anno. Per le prepagate non ricaricabili l'importo totale del valore delle carte acquistate. Numero delle operazioni effettuate L'Agenzia delle entrate ha informato il Garante della privacy, dopo le perplessità mostrate in materia di riservatezza, che tali informazioni si sarebbero potute utilizzare unicamente per la formazione di specifiche liste selettive, secondo criteri di successiva identificazione, chiarendo inoltre che i dati non costituiscono oggetto diretto dell'attività di accertamento, in quanto non sostituiscono o integrano le informazioni accessibili attraverso le ordinarie indagini finanziarie 23. Quest'ultima affermazione sarà da verificarsi in relazione al provvedimento che conterrà i criteri di selezione dei contribuenti che rientreranno nelle liste selettive, solo con questo documento infatti, sarà possibile concretamente comprendere se si tratterà di una lista riportante solo un'acclarata anomalia, costringendo così il funzionario ad un'approfondita disamina, ovvero un elenco con valori e numeri più dettagliati, consentendo quindi anche una preliminare quantificazione del presunto (e purtroppo spesso astratto) reddito evaso 24. Per quanto riguarda la ricostruzione del tenore di vita dei contribuenti, l'utilizzo delle informazioni reperibili mediante le indagini finanziarie e quelle già comunicate dagli operatori obbligati risulta un ottimo strumento in quanto è indubbio che la combinazione di tutti i dati riceva maggior significatività con le informazioni che il Fisco acquisisce con le indagini finanziarie, che rappresentano la cartina tornasole, sotto il profilo economico, dell'effettività di tutti i dati economicamente rilevanti IORIO,A., AMBROSI,L.,2013. Limiti all'utilizzo dell'archivio dei rapporti finanziari per tutelare il diritto alla privacy. in Corr. Trib., XXII, p IORIO,A., AMBROSI,L., op. ult. Cit., p ZACCARIA, L., Le indagini finanziarie e l'accertamento sintetico. in Corr. Trib., XXXVI, p. 435 s.

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