LE INDAGINI BANCARIE E FINANZIARIE ALLA LUCE DELLA CIRCOLARE 32/E/2006

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1 LE INDAGINI BANCARIE E FINANZIARIE ALLA LUCE DELLA CIRCOLARE 32/E/ PREMESSA Le disposizioni che disciplinano la possibilità, per l Agenzia delle Entrate e per la Guardia di Finanza, di procedere ad indagini di tipo bancario e finanziario nei confronti dei contribuenti sono rinvenibili dal dettato degli articoli: 32 del DPR 600/1973, per quanto concerne l accertamento ai fini delle imposte sul reddito; 51 del DPR 633/1972, per quanto concerne l ambito IVA. La disciplina in materia di indagini bancarie e finanziarie è stata da ultimo modificata dalla L. 311/2004 (legge Finanziaria per il 2005). In particolare: il comma 402 dell articolo unico della L. 311/2004 ha introdotto alcune modifiche all art. 32 del DPR 600/1973; il comma 403 dell articolo unico della L. 311/2004 ha introdotto alcune modifiche all art. 51 del DPR 633/1972. La finalità delle modifiche recate dalla L. 311/2004 alla disciplina delle indagini bancarie e finanziarie è stata quella di consentire un potenziamento dello strumento accertativo, mediante l inserimento di novità: sul piano dell ambito di applicazione, ampliando considerevolmente il novero dei soggetti (intermediari finanziari) tenuti a dare seguito alle richieste degli Uffici finanziari, nonché l ambito oggettivo delle operazioni relativamente alle quali vigono gli obblighi informativi; sul piano della procedura, snellendo e velocizzando la procedura di acquisizione dei dati e delle informazioni; sul piano dell accertamento, estendendo anche ai titolari di reddito di lavoro autonomo, ai fini della rettifica del reddito, l operatività delle presunzioni in materia di versamenti e prelevamenti di conto corrente non diversamente giustificati dal contribuente. Ulteriori novità, attinenti gli obblighi che discendono in capo agli intermediari finanziari, in termini di risposte da dare agli Uffici e di comunicazioni da effettuare all Anagrafe Tributaria, sono state recate: dai commi da 14 a 14-ter dell art. 2 del DL n. 223, convertito con modificazioni nella L n. 248; dai commi 4 e 5 dell art. 37 del DL n. 223, convertito con modificazioni nella L n Con la Circolare n. 32/E, l Agenzia delle Entrate fa il punto sulla nuova disciplina delle indagini bancarie e finanziarie, nonché sulle novità dell Anagrafe Tributaria ad esse attinenti, alla luce delle novità introdotte dai richiamati provvedimenti normativi (L. 311/2004 e, in subordine, DL 203/2005 e DL 223/2006). Altri importanti riferimenti di prassi dell Amministrazione finanziaria, che meritano di essere sin d ora ricordati, sono: la Circolare AdE n. 28/E, con la quale sono stati recati i primi chiarimenti sulle novità introdotte dal DL 223/2006; la Circolare AdE n. 10/E, con la quale sono stati recati i primi chiarimenti sulle novità introdotte dalla L. 311/2004; la C.M n. 116/E, la quale costituisce il principale riferimento di prassi per la disciplina vigente prima delle novità introdotte dalla L. 311/2004. AMPLIAMENTO DELL AMBITO DI APPLICAZIONE 2 La procedura di indagine bancaria e finanziaria, ai fini delle imposte dirette e dell IVA, può trovare applicazione nei confronti di tutti i soggetti passivi delle relative imposte. Via dei Bossi, Milano Telefono Fax E - Mail Aut. Dec. Min. N del 30/05/75 Sede Legale: Via Nirone, Milano Cap. Soc i.v. Società per Azioni Registro Imprese Milano R.E.A. Milano Partita IVA IT Represented through Alliott Group, a worldwide network of independent firms

2 SOREFISA 2 In particolare, per quanto concerne le imposte sul reddito, il num. 2) del co. 1 dell art. 32 del DPR 600/1973 precisa che i dati e gli elementi emersi in sede di accertamento bancario possono essere posti a base delle rettifiche e degli accertamenti previsti: dall art. 38, ossia le rettifiche e gli accertamenti relativi alle dichiarazioni dei redditi delle persone fisiche; dall art. 39, ossia le rettifiche e gli accertamenti relativi ai redditi determinati sulla base delle scritture contabili; dall art. 40, ossia le rettifiche e gli accertamenti relativi alle dichiarazioni dei redditi dei soggetti diversi dalle persone fisiche; dall art. 41, ossia gli accertamenti di ufficio nei casi di omessa presentazione della dichiarazione dei redditi da parte del contribuente. Ciò detto, l ambito di applicazione della procedura di indagini bancarie, da parte dell Agenzia delle Entrate e della Guardia di Finanza, può essere definito in funzione: dei soggetti (intermediari finanziari) che possono essere target della richiesta di dati, notizie e documenti; delle operazioni che possono essere oggetto della richiesta di dati, notizie e documenti. Ambito soggettivo 2.1 Ai sensi del num. 7) dell art. 32 co. 1 del DPR 600/1973 (richiamato anche dall art. 51 del DPR 633/1972 per quanto concerne l ambito IVA), i soggetti nei cui confronti gli uffici operativi dell Agenzia delle Entrate e della Guardia di Finanza possono richiedere (previa autorizzazione dei rispettivi uffici direttivi) dati, notizie e documenti sono: le banche; la società Poste italiane spa (per le attività finanziarie e creditizie); le imprese di investimento (SIM); gli organismi di investimento collettivo del risparmio (OICR); le società di gestione del risparmio (SGR); gli altri intermediari finanziari; le società fiduciarie. Nel proprio 1.1, la Circolare 32/E/2006 si sofferma su ciascuna delle predette categorie di soggetti al fine di fornirne una nozione definitoria. In particolare, per quel che concerne la categoria residuale degli altri intermediari finanziari, la Circolare 32/E/2006 ( 1.1) elenca i seguenti soggetti: soggetti iscritti nell elenco generale di cui all art. 106 co. 1 del TUB; soggetti iscritti nell elenco speciale tenuto presso la Banca d Italia, ai sensi dell art. 107 del TUB; soggetti che svolgono attività finanziaria non nei confronti del pubblico (ossia le c.d. holding di partecipazione, iscritte in apposita sezione dell elenco generale di cui all art. 113 del TUB); soggetti che rilasciano garanzie a favore di Banche nell interesse degli appartenenti ai soggetti stessi (ossia le c.d. cooperative di garanzia collettiva fidi, esercenti in via esclusiva la predetta attività, iscritte alla sezione dell elenco di cui al co. 4 dell art. 155 del TUB); soggetti che esercitano l attività di cambia-valute (tra le quali si comprendono anche le Associazioni Turistiche Pro Loco), iscritti nell apposita sezione di cui al co. 5 dell art. 155 del TUB; c.d. casse peota, iscritte nell apposita sezione di cui al co. 6 dell art. 155 del TUB; agenti in attività finanziaria, di cui alla lett. n) co. 1 dell art. 1 del DLgs 374/1999; operatori professionali in oro, di cui agli artt. 1 e 2 della L. 7/2000; istituti di moneta elettronica (in acronimo IMEL ), di cui all art. 114-bis del TUB e come disciplinati dalla Circolare n. 253 della Banca d Italia. Ambito oggettivo 2.2 Ai sensi del num. 7) dell art. 32 co. 1 del DPR 600/1973 (richiamato anche dall art. 51 del DPR 633/1972 per quanto concerne l ambito IVA), i dati, le notizie e i documenti che gli uffici operativi dell Agenzia delle Entrate e della Guardia di Finanza possono richiedere (previa autorizzazione dei rispettivi uffici direttivi), ai soggetti di cui al precedente 3.1, concernono qualsiasi rapporto intrattenuto ed operazione effettuata con i loro clienti, ivi compresi i servizi prestati ed anche le garanzie prestate da terzi. Sotto il profilo oggettivo, dunque, la portata delle novità introdotte dalla L. 311/2004 risulta di notevole rilevanza, posto che:

3 SOREFISA 3 il novero delle operazioni relativamente alle quali diviene possibile, per l Amministrazione finanziaria, chiedere dati, informazioni e documenti viene esteso a tutte le operazioni intrattenute con la clientela, abbattendo il precedente steccato divisorio tra operazioni di conto corrente (indagabili) e operazioni fuori conto (non indagabili); la richiesta da parte dell Amministrazione finanziaria può ab origine riguardare qualsivoglia dato, informazione o documento relativo alle operazioni oggetto di indagine, senza bisogno di transitare per richieste preliminari di documenti specifici. Quanto precede risulta confermato dalla Circolare 32/E/2006 ( 2.2) dell Agenzia delle Entrate, la quale evidenzia appunto come l ambito applicativo della procedura di indagine nella sua onnicomprensività, si estende ora oltre l angusto limite della nozione di conto, così abbracciando qualsiasi rapporto intrattenuto od operazione effettuata dalle banche, poste o altro operatore finanziario, con la rispettiva clientela. Esclusione dei bollettini postali under euro A seguito delle modifiche introdotte dal co. 14-bis dell art. 2 del DL 203/2005 al co. 6 dell art. 7 del DPR 605/1973, dal novero delle operazioni tracciabili mediante indagini bancarie sono esclusi i versamenti in conto corrente postale effettuati per un importo inferiore alla soglia di euro. Come sottolineato dalla Circolare 32/E/2006 ( 2.3) dell Agenzia delle Entrate, tale esclusione decorre dalle operazioni effettuate dall Richieste alle società fiduciarie Come si è accennato nel precedente 2.1, l ampliamento dei soggetti, nei cui confronti l Agenzia delle Entrate e la Guardia di Finanza possono inoltrare le richieste di dati, informazioni e documenti, ha comportato l inclusione delle società fiduciarie nel novero degli obbligati. Per quanto concerne l ambito oggettivo degli obblighi informativi posti a carico delle società fiduciarie, il penultimo periodo del novellato num. 7) dell art. 32 co. 1 del DPR 600/1973 specifica che a tali società può essere richiesto, tra l altro, di comunicare: le generalità dei soggetti per conto dei quali esse hanno detenuto o amministrato o gestito beni, strumenti finanziari e partecipazioni in imprese, inequivocabilmente individuati; specificando per ciascun rapporto i periodi temporali di interesse. Alla luce del nuovo disposto normativo, Assofiduciaria ha sottolineato che l Amministrazione finanziaria può chiedere alle società fiduciarie (Comunicazione Assofiduciaria del n. 26): dati, documenti e notizie relative a rapporti intrattenuti con i singoli clienti nominativamente indicati dai verificatori medesimi; le generalità dei soggetti per conto dei quali esse detengono, amministrano o gestiscono beni, strumenti finanziari o partecipazioni inequivocabilmente individuati. Il primo tipo di indagine consente ai verificatori di risalire alle operazioni poste in essere dal contribuente sottoposto a controllo (fatto ignoto), partendo appunto dalle generalità del contribuente medesimo (fatto noto). Il secondo tipo di indagine consente invece ai verificatori di risalire all effettivo titolare di beni inequivocabilmente individuati (fatto ignoto), partendo dalla constatazione che i medesimi sono soggetti ad intestazione fiduciaria (fatto noto). Prima delle modifiche introdotte dalla L. 311/2004, era consentita esclusivamente la richiesta nominativa, ossia soltanto il primo dei due tipi di indagine oggi esperibili. Giova inoltre sottolineare che, a seguito delle novità introdotte dalla L. 311/2004, le richieste alle società fiduciarie: non possono più essere inoltrate direttamente e autonomamente dagli uffici e dai reparti operativi che svolgono i controlli, e devono invece soggiacere anch esse alla preventiva autorizzazione degli uffici direttivi a ciò competenti. Decorrenza delle novità 2.3 Con la Circolare n. 10/E, l Agenzia delle Entrate ha chiarito che, trattandosi di norme di natura meramente procedimentale che attengono alle modalità di effettuazione dei controlli, le novità introdotte dalla L. 311/2004 in materia di indagini bancarie risultano applicabili con riferimento a tutti i controlli effettuati a decorrere dall entrata in vigore delle norme ( ), ivi compresi quelli che hanno per oggetto periodi di imposta anteriori a tale data. In altre parole, anche in relazione ai periodi di imposta antecedenti al 2005, risulterebbe possibile per l Amministrazione finanziaria formulare richieste di dati, notizie e documenti: a tutti gli operatori finanziari individuati dalla normativa vigente a decorrere dall , di cui si è detto nel precedente 3.1 (e, dunque, non soltanto a quelli che potevano essere destinatari delle richieste prima delle novità introdotte dalla L. 311/2004);

4 SOREFISA 4 in relazione a tutte le operazioni individuate dalla normativa vigente a decorrere dall , di cui si è detto nel precedente 3.2 (e, dunque, non soltanto in relazione alle c.d. operazioni di conto corrente, ma anche a quelle c.d. fuori conto ); ASPETTI PROCEDURALI PER L ACQUISIZIONE DEI 3 DATI La richiesta di dati, notizie e informazioni ai soggetti di cui al precedente 3.1, in relazione ai rapporti ed alle operazioni di cui al precedente 3.2, può essere formulata dagli uffici ispettivi dell Amministrazione finanziaria: previa autorizzazione; esclusivamente per via telematica, per il tramite del canale trasmissivo costituito dalla c.d. posta elettronica certificata (in acronimo PEC ), in quanto idoneo a produrre gli stessi effetti giuridici che attualmente sono tipici delle notifiche a mezzo raccomandata (Circolare 32/E/2006, 3.2, dell Agenzia delle entrate). Le Poste, le banche e gli altri intermediari finanziari devono dare seguito alla richiesta entro il termine previsto dal co. 2 dell art. 32 del DPR 600/1973. Autorizzazione all indagine bancaria 3.1 I soggetti cui compete rilasciare l autorizzazione, necessaria perché gli uffici operativi possano in concreto attivare la procedura di indagine bancaria, sono: il direttore centrale dell accertamento e/o il direttore regionale, nel caso in cui la richiesta di autorizzazione provenga da uffici operativi dell Agenzia delle Entrate; il comandante regionale, nel caso in cui la richiesta di autorizzazione provenga da reparti operativi della Guardia di Finanza. Il rilascio dell autorizzazione da parte dell organo a ciò preposto costituisce un atto discrezionale (Circolare 32/E/2006, 4.2, dell Agenzia delle Entrate). Come si è accennato nel precedente 2,, le richieste di procedere ad accertamenti di tipo bancario, da parte degli uffici operativi dell Agenzia delle Entrate e dei reparti operativi della Guardia di Finanza, per essere autorizzate, è opportuno che siano: ampiamente motivate e sorrette da validi elementi indiziari; supportate da motivazioni ancora più stringenti, nel caso in cui l autorizzazione all indagine bancaria riguardi non già direttamente il contribuente sottoposto a verifica, bensì soggetti terzi ricollegabili al contribuente. La Circolare 32/E/2006 ( 4.2) ha precisato che l autorizzazione, quale atto preparatorio allo svolgimento della fase endoprocedimentale dell istruttoria, non assume rilevanza esterna, autonoma ai fini della sua impugnabilità, in quanto non immediatamente né certamente lesiva sotto il profilo tributario della posizione giuridica del contribuente interessato che non ha ancora subito o potrebbe addirittura non subire alcun atto impositivo. Quanto precede risulterebbe avallato dalla giurisprudenza del Consiglio di Stato (Sezione IV, decisione n. 264 del ), secondo la quale gli atti relativi alle indagini possono essere eventualmente sindacati nella successiva fase contenziosa una volta che l atto finale di esercizio della pretesa tributaria sia contestato davanti alle commissioni tributarie competenti. Presentazione della richiesta 3.2 Ai sensi del comma 3 dell art. 32 del DPR 600/1973, le richieste di dati, notizie e informazioni ai soggetti di cui al precedente 3.1, in relazione ai rapporti ed alle operazioni di cui al precedente 3.2, deve essere effettuata esclusivamente in via telematica. Sempre per via telematica devono avere luogo le relative risposte dei soggetti cui le richieste sono state indirizzate, ivi comprese quelle negative. La telematizzazione della procedura costituisce una delle rilevanti novità introdotte dalla L. 311/2004. Destinatario della richiesta 3.3 L ultimo periodo del numero 7) dell art. 32 co. 1 del DPR 600/1973, stabilisce che la richiesta di dati, notizie e documenti deve essere indirizzata al responsabile della struttura accentrata dell operatore finanziario, oppure al responsabile della sede o dell ufficio destinatario.

5 SOREFISA 5 L introduzione della figura del responsabile della struttura accentrata è frutto dell osservazione delle consuete modalità di gestione dei flussi informativi all interno dei c.d. gruppi bancari e all interno degli istituti di credito e degli operatori finanziari in genere, quando si verificano operazioni di concentrazione o quanto meno di federazione di più istituti (con conseguente accentramento dei servizi informativi in un unica struttura). Immediata notizia al contribuente 3.4 L ultimo periodo del numero 7) dell art. 32 co. 1 del DPR 600/1973, stabilisce che il responsabile di struttura o di sede dell operatore finanziario cui viene indirizzata la richiesta deve darne notizia immediata al contribuente. È stato evidenziato come l obbligo degli intermediari finanziari di informare il contribuente dell inizio degli accertamenti è un atto che la legge avrebbe previsto solo per consentire al contribuente di approntare le difese più appropriate e non anche per esperire misure di tutela giurisdizionale. Ciò in coerenza con quanto osservato dalla Circolare 32/E/2006 ( 4.2) in ordine al fatto che l autorizzazione all esercizio delle indagini bancarie e finanziarie non costituisce un atto autonomamente impugnabile dal contribuente. Giova peraltro sottolineare che, secondo l interpretazione resa dall Agenzia delle entrate, l eventuale inadempimento dell obbligo informativo da parte dell intermediario finanziario, nei confronti del proprio cliente soggetto ad indagine, non implica alcun vizio di legittimità del procedimento accertativo. Tempistica per la risposta alle 3.5 richieste Ai sensi del comma 2 dell art. 32 del DPR 600/1973, il termine entro cui gli intermediari finanziari devono dare seguito alla richiesta degli uffici operativi dell Amministrazione finanziaria è fissato in: 30 giorni (prima delle modifiche introdotte dalla L. 311/2004 erano 60); prorogabile di ulteriori 20 (prima delle modifiche introdotte dalla L. 311/2004 erano 30) La proroga può essere richiesta con apposita istanza dall operatore finanziario e viene autorizzata, purché sussistano giustificati motivi, dagli stessi uffici direttivi dell Agenzia delle Entrate o della Guardia di Finanza che hanno la competenza al rilascio dell autorizzazione necessaria per la formulazione della richiesta di dati, notizie e documenti. EFFETTI AI FINI DELL ACCERTAMENTO 4 Sul piano sostanziale, le indagini bancarie consentono all Amministrazione finanziaria l acquisizione di elementi idonei a supportare processi di rideterminazione della base imponibile sia di tipo analitico che di tipo induttivo. In particolare, i dati e gli elementi rinvenuti in sede di accertamento bancario possono essere utilizzati ai fini della rettifica della base imponibile dichiarata dal contribuente se il contribuente non dimostra che ne ha tenuto conto per la determinazione della base imponibile (reddito o IVA) o che non hanno rilevanza allo stesso fine. In altre parole, relativamente alla generalità degli elementi acquisiti dall Amministrazione finanziaria in sede di accertamento bancario, si determina una inversione dell onere della prova, per effetto della quale: è il contribuente a dover dimostrare che gli elementi acquisiti non rilevano ai fini dell accertamento (in quanto già considerati dal contribuente in sede di dichiarazione o in quanto non rilevanti ai fini della determinazione della base imponibile), anziché essere l Amministrazione finanziaria a dover dimostrare il collegamento degli elementi acquisiti con la base imponibile non dichiarata dal contribuente. Presunzioni sui prelevamenti 4.1 Fermo restando quanto precede in ordine alla generale inversione dell onere della prova che concerne gli elementi acquisiti dall Amministrazione finanziaria in sede di accertamento bancario, l aspetto più dirompente delle indagini bancarie e finanziarie, nell ottica dei contribuenti, è comunque rappresentato dalla presunzione relativa introdotta rispettivamente: dal numero 2) dell art. 32 co. 1 del DPR 600/1973, per quanto concerne l ambito delle imposte sul reddito; dal numero 2) dell art. 51 co. 1 del DPR 633/1972, per quanto concerne l ambito IVA. Per effetto delle richiamate disposizioni, ai fini dell accertamento dei redditi e IVA, possono essere considerati alla stregua di ricavi o compensi non dichiarati tutti i prelevamenti e gli importi riscossi, nell ambito dei rapporti e delle operazioni di cui al precedente 3.2: che non risultano dalle scritture contabili del contribuente, e dei quali il contribuente non sia in grado di indicare il beneficiario.

6 SOREFISA 6 La legittimità costituzionale della presunzione in oggetto (oltre modo penalizzante per i contribuenti) è stata recentemente ribadita dalla Corte costituzionale, con la sentenza n. 225, ai sensi della quale il fatto che i prelevamenti e i versamenti di conto corrente, non contabilizzati e non diversamente giustificati dal contribuente, possono essere assunti presuntivamente dagli Uffici finanziari alla stregua di componenti positivi di reddito, non lederebbe il principio di capacità contributiva, sancito dall art. 53 della Costituzione. Questione dei lavoratori autonomi 4.2 L applicazione della presunzione di cui al precedente 5.1 ai lavoratori autonomi (oltre che alle imprese) è attestata dal fatto che la norma fa espresso riferimento ai ricavi o compensi. Prima delle modifiche introdotte dalla L. 311/2004, i numeri 2) dell art. 32 del DPR 600/1973 e dell art. 51 del DPR 633/1972 facevano espressa menzione dei soli ricavi, circostanza che induceva ad escludere l applicabilità della presunzione anche ai lavoratori autonomi, in quanto titolari di compensi e non di ricavi. L introduzione dell inciso compensi, da parte della L. 311/2004, rimuove ogni margine di dubbio in ordine all applicabilità della presunzione ai lavoratori autonomi, ma al tempo stesso apre alcuni profili di criticità in ordine alla decorrenza dell operatività di detta presunzione nei loro confronti. Peraltro, le concrete modalità di applicazione della presunzione da parte degli uffici, con riferimento ad artisti e professionisti, devono tenere conto anche delle novità introdotte dal DL 223/2006, convertito con modificazioni nella L. 248/2006 con riferimento agli obblighi bancari di questi ultimi, nonché dei relativi chiarimenti recati dalla Circolare 28/E/2006 dell Agenzia delle entrate. C.D. CONTRADDITORIO PREVENTIVO 5 Ai sensi del numero 2) del co. 1 dell art. 32 del DPR 600/1973 (per quanto riguarda il comparto delle imposte sul reddito) e del numero 2) del co. 2 dell art. 51 del DPR 633/1972 (per quanto concerne il comparto IVA), gli uffici e i reparti operativi dell Amministrazione finanziaria possono richiedere al contribuente di comparire di persona o per mezzo di rappresentanti per fornire dati e notizie rilevanti ai fini dell accertamento nei loro confronti, anche relativamente ai rapporti e alle operazioni i cui dati, notizie e documenti siano stati acquisiti ai sensi del numero 7) dei predetti articoli, ossia nell ambito di indagini bancarie e finanziarie. Natura meramente facoltativa 5.1 La Circolare 32/E/2006 ( 4.4) dell Agenzia delle Entrate si premura in primo luogo di ricordare che, come già statuito da una costante giurisprudenza della Corte di cassazione, nella vigenza della disciplina ante L. 311/2004, il c.d. contradditorio preventivo con il contribuente, sui rapporti e sulle operazioni comunque acquisibili mediante le apposite indagini bancarie e finanziarie, costituisce una fase della procedura di accertamento meramente facoltativa e dunque non obbligatoria ai fini della legittimità della medesima, pertanto il mancato invito dell ufficio medesimo non inficia la legittimità della rettifica, né la mancata instaurazione del contradditorio non degrada la prevista presunzione legale a presunzione semplice, fermo restando quindi l onere probatorio in capo al contribuente. Ciò detto, la Circolare 32/E/2006 ( 4.4) dell Agenzia delle Entrate non manca comunque di sottolineare come il preventivo contradditorio con il contribuente sia comunque da considerare come un passaggio opportuno per provocare la partecipazione del contribuente, finalizzata a consentire un esercizio anticipato del suo diritto di difesa, potendo lo stesso fornire già in sede precontenziosa la prova contraria e rispondente a esigenze di economia processuale, al fine di evitare l emissione di avvisi di accertamento che potrebbero risultare immediatamente infondati alla luce delle prove di cui il contribuente potesse disporre. Contenuto dell invito a comparire 5.2 Nel caso in cui l ufficio procedente decida di avvalersi della facoltà di contradditorio con il contribuente, preventivo rispetto all attivazione delle indagini bancarie vere e proprie, esso è tenuto ad indirizzare al contribuente un invito a comparire dal quale devono emergere le seguenti indicazioni (Circolare 32/E/2006, 4.4, dell Agenzia delle Entrate): presupposti legislativi legittimanti l esercizio del potere; data e luogo in cui il contribuente viene invitato a comparire, con facoltà per esso di avvalersi di un rappresentante munito di apposita procura, ai sensi dell art. 63 del DPR 600/1973 (il termine di comparizione non può comunque essere fissato in data anteriore al quindicesimo giorno decorrente dalla data di notifica dell invito);

7 SOREFISA 7 motivo dell invito con specificazione, anche sommaria, degli elementi informativi che formeranno oggetto di contestazione; effetti scaturenti dalla mancata o incompleta adesione all invito a comparire in relazione alla previsione di cui al co. 4 dell art. 32 del DPR 600/1973, fermi restando quelli derivanti dalla particolare efficacia probatoria di cui al numero 2) dello stesso articolo, attesa la consequenziale rinuncia, da parte del contribuente stesso, alla possibilità di fornire la prova contraria già in fase di controllo istruttorio (sul punto, si veda il successivo 6.3). Mancata o incompleta adesione 5.3 Nel caso in cui il contribuente, ricevuto l invito a comparire di cui al precedente 6.2, non aderisca, oppure dichiari di non essere in grado di rispondere (tipicamente, in quanto non in grado di ricordare), o ancora decida di avvalersi della facoltà di non rispondere, da tali scelte comportamentali del contribuente può discendere l applicazione del disposto del co. 4 dell art. 32 del DPR 600/1973, introdotto dall art. 25 della L. 28/1999, ai sensi del quale le notizie ed i dati non adotti e gli atti, i documenti, i libri ed i registri non esibiti o non trasmessi in risposta agli inviti dell ufficio non possono essere presi in considerazione a favore del contribuente, ai fini dell accertamento in sede amministrativa e contenziosa. Si ricorda peraltro che, ai sensi del successivo co. 5 dell art. 32 del DPR 600/1973, i limiti all utilizzazione in sede contenziosa di prove a favore del contribuente, in quanto da esso non prodotte a fronte dello specifico invito degli uffici, non trovano applicazione quando le prove in questione vengano fornite accompagnando le medesime con una dichiarazione nella quale il contribuente afferma di non aver potuto adempiere alle richieste preventive degli uffici per causa a lui non imputabile (la cui effettiva sussistenza, ovviamente, risulta subordinata all apprezzamento dell organo giudicante). Verbalizzazione del contradditorio 5.4 Come ricordato dalla Circolare 32/E/2006 ( 4.4) dell Agenzia delle Entrate: le richieste fatte e le risposte ricevute devono essere riportate in un apposito processo verbale, recante la sottoscrizione del contribuente o del suo rappresentante, oppure l indicazione del motivo della mancata sottoscrizione di questi; copia di tale documento deve comunque essere rilasciata alla parte.

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