D.L. 66/2014: NOVITÀ SULLA TASSAZIONE DELLE RENDITE FINANZIARIE

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1 MAP D.L. 66/2014: NOVITÀ SULLA TASSAZIONE DELLE RENDITE FINANZIARIE Il D.L. 24/04/2014, n. 66, ( IRPEF-spending review ), ha stabilito l aumento dell aliquota dal 20% al 26%, con effetto dal 1 luglio 2014, per quanto riguarda le ritenute e le imposte sostitutive sugli interessi e sugli altri proventi di natura fi nanziaria. Nel contributo vengono tratteggiati gli elementi salienti di tale modifi ca e gli impatti di tale maggiore tassazione. Il D.L. 24/04/2014, n. 66, (Decreto del Governo Renzi noto come IRPEF-spending review ), ha stabilito l aumento dell aliquota dal 20% al 26%, con effetto dal 1 luglio 2014, per quanto riguarda le ritenute e le imposte sostitutive sugli interessi, premi e ogni altro provento di cui all art. 44, TUIR (redditi di capitale) e sui redditi diversi dell art. 67, co. 1, lett. da c-bis) a c-quinquies), TUIR. La nuova imposizione, pertanto, in linea generale riguarderà: - gli interessi ed i proventi assimilati esigibili dal 1 luglio 2014; - le plusvalenze di natura fi nanziaria realizzate dal 1 luglio 2014; - i dividendi e proventi assimilati, derivanti da partecipazioni non qualifi cate, percepiti dal 1 luglio 2014 (pertanto anche quelli deliberati prima di tale data, rilevando ai fi ni della tassazione il criterio di cassa). 3

2 Gli interventi posti in atto dal decreto, con riferimento al bonus fi scale nonché al taglio dell IRAP, stante anche il contesto di diffi coltà economica e fi nanziaria attuale, hanno comportato la necessità di trovare una copertura, rifl ettendosi quindi sulla tassazione delle rendite fi nanziarie come necessario, parziale ripiego. L ambito di applicazione dell intervento legislativo, risulta peraltro allineato con quanto già previsto dal D.L. 138/2011, che unifi cò le previgenti aliquote di tassazione delle rendite fi nanziarie del 12,5% e del 27% nell aliquota del 20%. Secondo quanto previsto dal decreto Renzi, l incremento nel dettaglio riguarderà: - gli interessi sui conti correnti e conti deposito; - gli interessi su altri titoli obbligazionari italiani ed esteri; - i dividendi e, in genere, plusvalenze e minusvalenze da partecipazioni non qualifi cate, non detenute in società localizzate in Paesi aventi regimi fi scali privilegiati; - i proventi dei fondi comuni non immobiliari istituiti in Italia e lussemburghesi storici e di quelli istituiti nella UE e nello SEE white list con gestore vigilato nel suo Stato di residenza; - i proventi dei fondi immobiliari non trasparenti ; - i proventi dei fondi comuni immobiliari italiani ed esteri distribuiti in corso di partecipazione o in occasione del rimborso o liquidazione della quota; - i proventi dei fondi comuni diversi dai precedenti; - i proventi delle polizze vita e di capitalizzazione; - i capital gains sui titoli di risparmio dell economia meridionale; - i capital gains sui titoli degli enti territoriali di Stati esteri cd. white list; - i capital gains su altri strumenti fi nanziari diversi dalle partecipazioni qualifi cate e da quelle non qualifi cate in società black list non quotate; - i proventi maturati nell ambito del risparmio gestito. Con particolare riferimento alle partecipazioni si ricorda che, ai sensi dell art. 67, co.1, TUIR, si considerano qualifi cate le partecipazioni che rappresentino una percentuale di diritti di voto esercitabili nell assemblea ordinaria superiore al 2 o al 20%, ovvero una partecipazione al 4

3 capitale o al patrimonio superiore al 5 o al 25%, a seconda che si tratti di titoli negoziati in mercati regolamentati o di altre partecipazioni. Pertanto i redditi sopra elencati passeranno, dal 1 luglio 2014, ad una tassazione del 26%. Il decreto ha però introdotto una importante eccezione: gli interessi e i redditi diversi di natura fi nanziaria (plusvalenze e minusvalenze) derivanti da titoli emessi dagli enti territoriali di Stati white list saranno assoggettati ad un prelievo del 12,5%, anziché del 20%, a seguito dell equiparazione introdotta per i titoli così come accade per i titoli emessi gli enti territoriali italiani. Il Decreto 66/2014 non ha modifi cato la tassazione dei proventi derivanti dai titoli di Stato, per i quali l aliquota rimane al 12,5%. È infatti stata confermata l'aliquota del 12,5% per gli interessi ed altri proventi di cui all art. 44, TUIR, e per le plusvalenze e minusvalenze derivanti dalla cessione o rimborso di cui all art. 67, co. 1, lett. c-ter), TUIR, con riferimento ai titoli di Stato e degli enti territoriali italiani, sui titoli equiparati emessi da organismi sovranazionali (BEI, BERS, BIRS, UE e gli altri enti indicati), sui titoli degli Stati esteri white list. In particolare sono soggetti a tale tassazione: - le obbligazioni e gli altri titoli pubblici italiani di cui all art. 31, D.P.R. 601/1973 ed equiparati, (come ad esempio i titoli del debito pubblico, i buoni postali di risparmio, le cartelle di credito comunale e provinciale emesse dalla Cassa depositi e prestiti e le altre obbligazioni e titoli similari emessi da amministrazioni statali, anche con ordinamento autonomo, da Regioni, Province e Comuni, quali i BOR, i BOP e i BOC, e da enti pubblici istituiti esclusivamente per l adempimento di funzioni statali); - i titoli emessi dagli enti territoriali ai sensi degli artt. 35 e 37, L. 724/1994, quali unioni di Comuni, città metropolitane, comunità montane e consorzi tra enti locali territoriali e Regioni (Circolare 11/2012 Agenzia delle Entrate); - i titoli equiparati ai titoli pubblici italiani, ai sensi dell art. 12, co. 13-bis, D.Lgs. 461/

4 Con riferimento a tale ultima categoria è importante sottolineare che sono equiparati ai titoli di Stato italiano i titoli emessi da enti e da organismi internazionali costituiti in base ad accordi internazionali resi esecutivi in Italia. La Circolare 11/2012 ha specifi cato che tale condizione è necessaria a prescindere dal fatto che essi fruiscano o meno di totale esenzione fi scale per l equiparazione l accordo costitutivo degli enti e degli organismi internazionali deve essere ratifi cato e reso esecutivo in Italia. La verifi ca dell esistenza di tale requisito deve essere effettuata ogni volta da parte degli operatori per individuare la sussistenza della ratifi ca dell accordo (operazione a volte non semplice, a causa della molteplicità degli accordi che vengono costantemente aggiornati alla costituzione dei vari enti). Una novità apportata dal decreto è l inserimento, fra i titoli a cui si applica l aliquota agevolata del 12,50%, dei titoli emessi dagli enti territoriali degli Stati cosiddetti white list. Ciò si è reso necessario per evitare l apertura di una procedura di infrazione da parte della Comunità europea (come successo da ultimo per la Bulgaria, procedura chiusa il 28/01/2010 a seguito della modifi ca della legislazione nazionale). La nuova previsione si traduce in un equiparazione totale, ai fi ni fi scali, fra i titoli pubblici italiani e i titoli pubblici degli Stati che consentono un adeguato scambio di informazioni. Per l individuazione degli Stati white list, occorre fare riferimento al D.M. 04/09/1996, che individua gli Stati con i quali è attuabile lo scambio di informazioni ai fi ni dell applicazione delle disposizioni indicate nell art. 6, co. 1, D.Lgs. 239/1996 (Circolare 11/2012 Agenzia Entrate). A titolo informativo si segnala che con l art. 1, D.M. 11/01/2013 in tali elenchi è stata inserita l Islanda. Rimane invariata la ritenuta dell 1,375% sui dividendi distribuiti a società residenti in Stati UE o SEE white list e sugli interessi corrisposti a non residenti per l emissione di obbligazioni sui mercati internazionali (art. 26-quater, co. 8-bis, D.P.R. 600/1973). 6

5 I proventi dei fondi pensioni restano assoggettati all imposta sostitutiva dell 11%. Sono esclusi, dai titoli privilegiati tassati al 12,50% i piani di risparmio a lungo termine. Si segnala tuttavia che ad oggi risulta ancora da adottare una normativa specifi ca in materia, che rende di fatto non signifi cativa la mancata agevolazione di tali forme di investimento. Nessuna variazione in riferimento al regime agevolato previsto per gli interessi, premi ed altri proventi dei titoli di risparmio per l economia meridionale di cui all art. 8, co. 4, D.L. 70/2011, soggetti all aliquota del 5%. L applicabilità della tassazione in tema di rendite fi nanziarie, vede come principio applicativo generale quello della esigibilità, intesa, secondo le indicazioni delle Circolari 165/E/1998 e 11/E/2012 quale momento in cui sorge il diritto a percepire il reddito. Per il periodo di transizione alla nuova tassazione, sono però previste delle deroghe specifi che, onde evitare, ove possibile, una più alta tassazione di redditi generatisi sotto la previgente e più favorevole aliquota. Il passaggio di regime avverrà con modalità articolate in funzione del tipo di prodotto fi nanziario o di reddito. Qui di seguito le più signifi cative casistiche: Dividendi e utili da partecipazioni non qualificate: in deroga alla regola generale della esigibilità, per i titoli azionari e assimilati, l aliquota del 26% si applicherà ai dividendi e agli utili incassati dal 1 luglio 2014, a prescindere dal periodo di formazione dell utile; Titoli obbligazionari e le cambiali finanziarie: sugli interessi delle obbligazioni dei grandi emittenti e di quelle di emittenti non residenti, l imposta del 26% si applicherà ai redditi maturati dal 1 luglio 2014; Interessi su conti correnti e depositi bancari e postali: il passaggio al 26% avverrà in base al criterio di maturazione, secondo quanto già previsto dall art. 29, Decreto Legge Milleproroghe (n. 216/2011), non rilevando quindi la data di accredito in conto; 7

6 Proventi da polizze vita: l aliquota del 26% si applicherà ai redditi maturati dal 1 luglio 2014; Plusvalenze e minusvalenze (in regime dichiarativo amministrato o gestito): nuova aliquota del 26% su quelle realizzate dal 1 luglio Proventi dei fondi comuni d investimento italiani ed esteri, diversi dai fondi immobiliari: per quanto riguarda questa tipologia reddituale la nuova ritenuta si applicherà, in sede di cessione, rimborso o liquidazione del fondo, alla sola parte di proventi maturati dal 1 luglio; ciò rappresenta una differenza rispetto al trattamento che era stato previsto nel 2012 in occasione dell adozione del D.L. 138/2011. Con riferimento alla minusvalenze invece, le quali sono qualifi cate come redditi diversi, il criterio adottabile sarà quello del realizzo. Pertanto, al di là delle casistiche derogatorie sopra individuate, con riferimento alla decorrenza della nuova aliquota del 26%, nel caso di interessi diversi rispetto ai casi evidenziati, si dovrà fare riferimento alla data in cui questi ultimi diventeranno esigibili. Con riferimento alle plusvalenze occorrerà invece fare riferimento al momento del realizzo. Per i dividendi da partecipazioni non qualificate, invece, pur generando redditi di capitale, verrà applicato, come si è visto, il criterio della cassa: per quelli corrisposti a partire dal 1 luglio 2014, a prescindere dal momento di formazione e di deliberazione, l imposizione sarà pari al 26%. Nei casi di proventi derivanti da gestioni amministrate, da conti correnti e rapporti intrattenuti con un intermediario fi nanziario il prelievo avverrà da parte di quest ultimo in via automatica. La norma non risulta particolarmente esplicita, facendo riferimento genericamente al criterio del realizzo a partire dal 1 luglio Secondo interpretazioni di buon senso parrebbe doversi intendere pertanto che la nuova aliquota (26%) sia applicabile ad operazioni effettuate a partire dal 1 luglio 2014: rimarrebbero in tal modo tassate con l aliquota più favorevole (20%), ad esempio, quelle plusvalenze derivanti da operazioni effettuate, su partecipazioni non qualifi cate, prima del 1 luglio 2014 ma il cui corrispettivo non sia ancora stato corrisposto a tale data. Sul punto sarebbe comunque di conforto un indicazione dell Agenzia delle Entrate. 8

7 Legge non è esplicita, ma basandosi sulla Circolare 11/E/2012 si deve ritenere che per i proventi periodici conseguiti in costanza di partecipazione, la nuova aliquota si applicherà a quelli divenuti esigibili dal 1 luglio 2014, senza dare rilevanza alla maturazione. L aumento di tassazione previsto dal D.L. 66/2014, come si è visto, non interesserà i detentori di partecipazioni qualifi cate, i quali che continueranno a tassare dividendi e plusvalenze relativi a queste partecipazioni, in regime dichiarativo, facendoli concorrere alla formazione del reddito complessivo nella misura del 49,72% del loro ammontare. Cosa molto diversa sarà invece per i redditi provenienti da partecipazioni non qualifi cate, che subiranno una ingiustifi cata impennata di tassazione (dopo quella già subita nel 2012 con il balzo di aliquota dal 12,5% al 20%). Volendo fare un ragionamento empirico, si potrebbe ipotizzare che, nella peggiore delle ipotesi, un contribuente persona fi sica privata, titolare di redditi da partecipazione qualifi cata (in una società residente nel territorio dello Stato) subisca una tassazione massima del 43% (ipotizzando che abbia altri redditi che causino l imposizione dei dividendi interamente nell aliquota marginale IRPEF più alta), senza ovviamente tener conto di ulteriori aggravi fi scali derivanti da addizionali IRPEF comunali e regionali. In tal caso il prelievo massimo scontato dal socio persona fi sica sarebbe di circa è di circa il 21,38%, percentuale derivante dall applicazione dell aliquota marginale del 43% sul 49,72% degli utili percepiti. Con le modifi che introdotte invece, sui dividendi derivanti da una partecipazione non qualifi cata sarà applicabile, come si è detto a partire dal prossimo 1 luglio 2014, una ritenuta a titolo d imposta con l aliquota del 26%. Tale differenza sostanziale di trattamento, che è passata da un sostanziale regime di favore ad una imposizione decisamente più svantaggiosa e penalizzante, rappresenta una stortura normativa che ha poca ragione di esistere, e sulla quale occorrerà sicuramente una presa d atto del legislatore. Una tale disciplina potrebbe avere infatti impatti sulle decisioni di investimento da parte dei risparmiatori, svantaggio ovviamente delle società, in particolare PMI, che potevano sperare di avere a proprio vantaggio una piccola leva incentivante nei confronti di investitori di minoranza, che a questo punto viene meno. 9

8 Peraltro, l incremento di aliquota al 26% riguarderà anche i dividendi percepiti da persone fi siche non residenti e relativi a partecipazioni qualifi cate. In vista dell entrata in vigore della nuova aliquota quindi potrebbe essere interessante, qualora la liquidità aziendale lo consenta (condizione spesse volte non soddisfatta, in questo periodo), anticipare eventuali distribuzioni di utili pregressi o derivanti dai bilanci chiusi al 31/12/2013, rispetto ad eventuali consuetudini distributive di fi ne anno, onde poter ancora usufruire della tassazione al 20%, con il criterio di cassa, entro il 30/06/2014. Sul punto non parrebbero nemmeno essere ipotizzabili profi li di elusività di tale operazione, essendo le distribuzioni fatte in vigenza di una norma più favorevole. Il D.L. 66/2014 ha previsto (come già era successo nel 2012) per i contribuenti la possibilità di affrancamento dei plusvalori latenti nelle attività fi nanziarie detenute alla data del 30 giugno 2014 versando su tali importi un imposta sostitutiva del 20% entro il 16 novembre Il comma 15 dell art. 3 della norma in parola prevede infatti che: A decorrere dal 1 luglio 2014, agli effetti della determinazione delle plusvalenze e minusvalenze di cui all articolo 67, comma 1, lettere da c-bis) a c-quinquies), del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, in luogo del costo o valore di acquisto, o del valore determinato ai sensi dell articolo 14, commi 6 e seguenti, del decreto legislativo 21 novembre 1997, n. 461 o dell articolo 2, commi 29 e seguenti, del decreto legge 13 agosto 2011, n. 138, convertito, con modifi cazioni, dalla legge 14 settembre 2011 n. 148, può essere assunto il valore dei titoli, quote, diritti, valute estere, metalli preziosi allo stato grezzo o monetato, strumenti fi nanziari, rapporti e crediti alla data del 30 giugno 2014, a condizione che il contribuente: a) opti per la determinazione, alla stessa data, delle plusvalenze, delle minusvalenze relative ai predetti titoli, strumenti fi nanziari, rapporti e crediti, escluse quelle derivanti dalla partecipazione ad organismi di investimento collettivo del risparmio di cui all articolo 67, comma 1, lettera c-ter), del citato testo unico; b) provveda al versamento dell imposta sostitutiva eventualmente dovuta nella misura del 20 per cento, secondo i criteri stabiliti nel comma

9 L operazione avrà modalità operative differenti a seconda che le attività siano detenute in regime di risparmio amministrato o in regime dichiarativo. Per il contribuente che operi in regime di risparmio amministrato, per i capital gain maturati su azioni quotate, obbligazioni societarie e bancarie e altri strumenti derivati (i cd. redditi diversi) occorrerà attivarsi per evitare di vedersi applicare la maggiore imposta sui rendimenti già accumulati sugli investimenti in essere al 1 luglio L investitore potrà considerare la possibilità di avvalersi entro il prossimo 30 settembre della cosiddetta procedura di affrancamento anzidetta. Con tale scelta il contribuente può scegliere di applicare la tassazione al 20% pagando, senza necessità di uscita dall investimento, un imposta sostitutiva sulla plusvalenza latente alle quotazioni del 30 giugno Così facendo solamente i guadagni che saranno maturati successivamente saranno tassati al 26%. Gli investitori, come si evince dal comma 15, art. 3, avranno tempo fi no al 30 settembre 2014 per comunicare al proprio intermediario fi nanziario l intenzione di avvalersi dell affrancamento del valore delle quote e dei titoli o prodotti fi nanziari inclusi nel rapporto di custodia o amministrazione titoli, senza dovere procedere allo smobilizzo dei titoli in portafoglio, corrispondendo, tramite l intermediario, un imposta del 20%. In tal modo la nuova aliquota del 26% sarà applicabile unicamente sul plusvalore maturato a partire dal 1 luglio Nel caso quindi di titoli quotati in un mercato regolamentato, una volta esercitata l opzione, il nuovo valore di carico dei predetti strumenti fi nanziari sarà pari a quello di mercato, rilevato alla data del 30 giugno 2014 dai listini di riferimento. Come segnalato però da alcuni operatori di settore, andrà comunque effettuata un analisi dell intero portafoglio perché non sarà possibile affrancare singole posizioni che siano in attivo al 30/06/2014, con il cambio del regime fiscale. In caso di gestioni infatti, la condizione necessaria per procedere con l affrancamento sarà quindi la presenza di un eccedenza positiva della somma algebrica tra plusvalenze e minusvalenze latenti. Un ulteriore valutazione effettuabile attiene ancora alla possibile ed attesa evoluzione degli investimenti in portafoglio: se la prospettiva fosse quella di assistere a una discesa dei mercati, l affrancamento potrebbe, infatti, non essere una scelta premiante. 11

10 Per i contribuenti che non operino in regime di risparmio amministrato, ma che detengano attività fi nanziarie e titoli da gestire in regime dichiarativo, si dovranno effettuare i calcoli per effettuare il pagamento dell imposta sostitutiva in proprio e poi riepilogare l operazione in sede di Unico 2015, relativo ai redditi del I contribuenti che detengono strumenti fi nanziari con il regime dichiarativo potranno avvalersi di tale facoltà, ma dovranno ricordarsi di compilare un apposito quadro nella dichiarazione dei redditi che verrà presentata il prossimo anno con riferimento al periodo d imposta Anche in questo caso il versamento dell imposta sostitutiva dovrà essere effettuato entro il 16 novembre 2014, ad opera attiva del contribuente stesso. Per gli strumenti fi nanziari partecipativi non quotati, il valore da assumere a base di calcolo andrà rilevato dal bilancio dell ente giuridico societario partecipato e sarà pari alla frazione del patrimonio netto dell ente detenuto dal contribuente. Come nelle precedenti occasioni, dovrebbe essere ammessa anche la possibilità di effettuare una valutazione del patrimonio netto sulla base di un apposita relazione giurata di stima redatta da un professionista abilitato. Contribuenti in regime di risparmio amministrato L imposta del 20%, che graverà sulle plusvalenze oggetto di affrancamento, sarà da versare entro il 16 novembre 2014 da parte degli intermediari fi nanziari stessi, a fronte dell opzione esplicitata dal cliente. Contribuenti in regime dichiarativo Anche in questo caso il versamento dell imposta sostitutiva dovrà essere effettuato entro il 16 novembre 2014, a cura del contribuente stesso. 12

11 La stretta sulle rendite fi nanziarie è possibile che renda particolarmente interessante, in certi frangenti, la rideterminazione del costo fi scale delle partecipazioni recentemente prorogata dalla Legge di stabilità Si segnala che, per quanto riguarda le partecipazioni non quotate, esse dovranno essere possedute al 1 gennaio 2014 e che l imposta sostitutiva dovuta è del 2% e dovrà essere versata in un unica soluzione entro il 30 giugno 2014 oppure in tre rate annuali con scadenza, rispettivamente: - 30 giugno 2014; - 30 giugno 2015; - 30 giugno Facendo un paragone di convenienza emerge infatti come sarà suffi - ciente che la plusvalenza latente sia pari al 10% del valore di perizia per far in modo che prevalga la convenienza per l adesione della rideterminazione del costo fi scale della partecipazione (senza però tener conto del costo della perizia che potrebbe essere deducibile dalla società in caso essa stessa conferisca l incarico). Ciò signifi ca che : - nel caso di plusvalenza latente inferiore al 10% del valore di perizia: converrà l'affrancamento; - nel caso di plusvalenza latente uguale al 10% del valore di perizia: ci sarà sostanziale indifferenza; - nel caso di plusvalenza latente superiore al 10% del valore di perizia: converrà l adesione alla rivalutazione ex L. 147/2013. Anche nel raffronto tra rivalutazione e nuova tassazione vi è un punto di indifferenza attestato intorno al 7,7% del valore di perizia. In sostanza al crescere del plusvalore oltre tale soglia, continuerà a convenire l adesione alla rivalutazione ex L. 147/2013. La nuova norma modifi ca anche la possibilità di deduzione delle minusvalenze realizzate in passato e riportabili. Nel caso delle minusvalenze realizzate prima dell entrata in vigore della nuova aliquota, compensabili con le plusvalenze realizzate entro il quarto anno successivo rispetto a quello in cui sono state realizzate, è previsto infatti un doppio regime di deduzione. 13

12 Le minusvalenze realizzate entro il 31 dicembre 2011: saranno deducibili nella misura del 48,08%; Le minusvalenze realizzate nel periodo compreso tra il 1 gennaio 2012 al 30 giugno 2014: saranno deducibili nella misura del 76,92%. Tale regime è stato previsto per evitare che le minusvalenze realizzate in vigenza del regime di tassazione con aliquota del 12,50% e del 20%, possano essere utilizzate per compensare plusvalenze e altri redditi diversi di natura fi nanziaria assoggettati ad imposta sostitutiva del 26%. Il decreto in parola ha, inoltre, previsto un incremento della tassazione dell imposta sostitutiva sulla rivalutazione delle quote del capitale della Banca d Italia dal 12% al 20%, con possibilità di compensare in F24 l imposta dovuta con altri tributi, ma con obbligo di versamento in un unica soluzione. 14

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