Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Modena. Accertamento con adesione

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1 Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Modena Commissione di Studio Imposte Dirette Accertamento con adesione A cura di: Dott.ssa Noemi De Mattia Dott. Corrado Scalabrini Dott. Gianni Zoboli

2 ACCERTAMENTO CON ADESIONE Nell'ottica di un'amministrazione fiscale snella e orientata al contribuente, il legislatore ha elaborato una serie di istituti amministrativi, cosiddetti strumenti deflativi del contenzioso, che permettono di concordare soluzioni conciliatorie e prevenire le liti in materia tributaria. Questi istituti mirano ad evitare la strada del contenzioso rappresentando una soluzione economicamente vantaggiosa tanto per l'amministrazione quanto per il contribuente. L'accertamento con adesione, detto anche concordato, è lo strumento che consente di concordare la definizione delle imposte dovute ed evitare in tal modo l'insorgere di una lite giudiziaria. Si tratta sostanzialmente di un accordo tra contribuente e ufficio che può essere raggiunto prima dell'emissione di un avviso di accertamento o anche in seguito sempre che il contribuente non presenti ricorso davanti al giudice tributario. Regolato dal D.Lgs. n.218/97, l'accertamento con adesione è rivolto a tutti i contribuenti: persone fisiche, società di persone, associazioni professionali, società di capitali e sostituti d'imposta, permettendo loro di definire tutte le principali imposte, dirette e indirette. L'accertamento con adesione può permettere anche la definizione dei tributi locali, se l'ente locale ha adottato un apposito regolamento con cui sia stato recepito e disciplinato tale istituto. L'accertamento con adesione permette al contribuente di usufruire di una riduzione delle sanzioni amministrative, che saranno dovute nella misura di un quarto del minimo previsto dalla legge. In caso di fatti perseguibili anche penalmente, la definizione concordata con l'estinzione del debito prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado, costituisce una circostanza attenuante con l'abbattimento fino alla metà delle sanzioni penali previste e la non applicazione delle sanzioni accessorie. Per il fisco l'accertamento con adesione consente di ridurre il contenzioso e al contempo anticipare i tempi della riscossione del tributo. L'iniziativa per l'avvio della procedura può essere presa dall'ufficio così come dal contribuente. Passiamo a vedere come è possibile accedere a tale istituto. PROCEDIMENTO La rettifica della base imponibile avviene in base ad un contraddittorio tra l'amministrazione e il contribuente. Il contraddittorio ha lo scopo di consentire al contribuente l'esposizione e la documentazione di fatti e circostanze non considerati dagli uffici finanziari e idonei a contestare le pretese degli stessi. Nel contraddittorio il contribuente può intervenire direttamente oppure a mezzo di un rappresentante munito di procura speciale, che dovrà essere conferita per iscritto e in taluni casi essere autenticata (Circ. Min. 22 ottobre 2001 n.92/e).

3 La procedura segue differenti modalità a seconda che il concordato sia proposto dall'ufficio oppure richiesto con istanza del contribuente. Concordato proposto dall'ufficio L'amministrazione competente a proporre il concordato è l'ufficio delle Entrate nella cui circoscrizione il contribuente ha il domicilio fiscale. Per i redditi da partecipazione, l'ufficio competente per i soci o associati è determinato con riferimento al domicilio fiscale della società, associazione o azienda coniugale. A tal fine, l'ufficio invia un invito a comparire al contribuente, non obbligatorio, contenente, sulla base del nuovo articolo 5, come modificato dal decreto anti-crisi : 1 l'indicazione dei periodi di imposta suscettibili di accertamento; 2 il giorno e luogo di comparizione per definire l'accertamento; 3 le maggiori imposte, ritenute, contributi, sanzioni ed interessi dovuti in caso di definizione agevolata; 4 i motivi che hanno dato luogo alla determinazione delle maggiori imposte, ritenute e contributi. Con il decreto anti-crisi, il contribuente può prestare adesione ai contenuti dell'invito mediante comunicazione al competente ufficio e il versamento delle somme dovute entro il quindicesimo giorno antecedente la data fissata per la comparizione. La comunicazione di adesione da parte del contribuente deve contenere, nel caso di volontà di un pagamento rateale, l'indicazione del numero delle rate prescelto e ad essa deve essere allegata la quietanza di pagamento della prima o unica rata. In presenza dell'adesione, la misura delle sanzioni applicabili è ridotta alla metà di quanto previsto dall'art. 2 comma 5, ovvero ridotte ad 1/8. Il pagamento delle somme deve essere effettuato senza che vengano prestate le garanzie necessarie nel caso di accertamento proposto dal contribuente. Sull'importo delle rate successive alla prima sono dovuti gli interessi nella misura del tasso legale calcolati dal primo giorno successivo al pagamento della prima rata. In caso di mancato pagamento delle somme dovute l'ufficio provvede all'iscrizione a ruolo a titolo definitivo di quanto dovuto. Tali regole non si applicano agli inviti preceduti dai processi verbali di constatazione, definibili ai sensi dell'art. 5-bis, nuovo articolo interamente introdotto dalla manovra estiva, precedentemente non previsto. L'art. 5-bis prevede che il contribuente possa presentare richiesta di adesione anche ai processi verbali di constatazione in materia di imposte sui redditi e di imposta sul valore aggiunto che consente l'emissione di accertamento parziale. Il contribuente che volesse avvalersi del nuovo istituto dovrà provvedere a farne richiesta entro 30 giorni, da intendersi come termine perentorio e dunque a pena di decadenza, dalla data di consegna del PVC mediante comunicazione al competente ufficio dell'agenzia delle Entrate nonché all'organo che ha redatto il processo verbale di constatazione. Entro i sessanta giorni successivi l'ufficio notificherà al contribuente l'atto di definizione

4 dell'accertamento parziale conterrà gli elementi e le motivazioni su cui si fonda, per ciascun tributo separatamente, nonché la liquidazione delle maggiori imposte, sanzioni e altre eventuali somme. Entro 20 giorni il contribuente dovrà effettuare il versamento di quanto dovuto in una unica rata o della prima rata, in caso di pagamento rateale. Anche in tal caso, le sanzioni saranno ridotte al 1/8 del minimo. In pratica quindi, il nuovo istituto si configura in modo sostanzialmente simile all'acquiescenza, accettando quanto contestato dall'agenzia e beneficiando delle sanzioni ridotte. Anche in tal caso, il contribuente che voglia godere della rateazione, indipendentemente dalla cifra, non dovrà prestare alcuna garanzia e in caso di mancato pagamento le somme dovute verranno iscritte a ruolo. Concordato richiesto dal contribuente Il contribuente può richiedere il concordato presentando una apposita istanza in carta semplice all'ufficio competente esclusivamente nel caso in cui nei suoi confronti siano stati effettuati accessi, ispezioni o verifiche oppure abbia ricevuto un avviso di accertamento. Nel primo caso, il contribuente può richiedere all'ufficio, prima della notifica dell'eventuale atto di accertamento, la formulazione di una proposta di accertamento per la eventuale definizione sia per le imposte dirette che per l'iva, qualora dovuta. Nel secondo caso, se l'avviso di accertamento, seppur parziale, non sia preceduto da un invito a comparire, il contribuente deve presentare l'istanza nel termine di 60 giorni, prima cioè della impugnazione dell'atto di fronte alla Commissione tributaria provinciale. Trascorsi inutilmente i 60 giorni si ha la rinuncia al concordato. Come precedentemente detto, l'istanza deve essere presentata in carta semplice direttamente o tramite posta all'ufficio competente. Nel caso di invio per posta, il contribuente può inviare l'istanza in busta ordinaria o con raccomandata e in tal caso per il rispetto dei termini dei 60 giorni rileva la data di ricevimento. Nel caso si proceda all'invio in plico raccomandato senza busta con avviso di ricevimento rileva la data di spedizione della stessa (Cir. Min. 8 aprile 2002 n.8/e). A seguito dell'istanza, l'ufficio deve formulare un invito a comparire nel termine di 15 giorni successivi al ricevimento della stessa. In questo caso l'eventuale definizione fino all'attivazione dell'ufficio delle entrate riguarda solo l'imposta accertata tramite l'atto notificato. Al termine del contraddittorio, il cui svolgimento deve essere documentato da apposito processo verbale, si può avere il non luogo a procedere nel caso siano infondate le pretese dell agenzia, l'atto di adesione se il contribuente si accorda con l ufficio oppure l'atto di accertamento, a seguito del diniego del contribuente. In caso di concordato richiesto tempestivamente dal contribuente a seguito di avviso di accertamento a favore dello stesso è prevista una sospensione dei termini relativa all'impugnazione dell'atto di

5 fronte alla commissione tributaria provinciale e all'iscrizione provvisoria a ruolo delle imposte sui redditi (art.15 D.P.R. 602/73). Tale sospensione opera per 90 giorni dalla data di presentazione o spedizione per posta dell'istanza. L'esito negativo dell'istanza stessa prima dei termini dei 90 giorni non riduce il termine di sospensione (Circ. Min. 28 giugno 2001 n. 28/E). Pertanto il termine per impugnare l'atto di accertamento diventa di 150 giorni dalla notifica dello stesso fermo restando un maggior termine dovuto dalla sospensione feriale (primo agosto/15 settembre) Es. avviso di accertamento notificato il 2 agosto, istanza di accertamento con adesione presentata il 10 agosto: in tal caso il termine iniziale di decorrenza della sospensione di 90 giorni decorre dal 16 settembre. Es. avviso di accertamento notificato il 21 marzo, istanza di accertamento con adesione presentata il primo aprile: il termine per la redazione dell'atto di accertamento scade il 3 ottobre, tenuto conto che alla data del primo aprile sono decorsi 10 giorni dei 60 previsti per produrre ricorso, dalla stessa data del primo aprile iniziano a decorrere i 90 giorni di sospensione cui vanno aggiunti i 50 residui del ricorso e, considerato che il primo agosto inizia il periodo feriale fino al 15 settembre, si prolunga ulteriormente il termine, fino al 3 ottobre. Perfezionamento Se le parti si accordano sui valori dell'accertamento con adesione questo si perfeziona quando sono portate a termine tutte le seguenti fasi: 1 redazione di atto scritto in duplice esemplare, sottoscritto dal contribuente e dal capo dell'ufficio o suo delegato, con l'indicazione per ciascun tributo degli elementi e motivazioni che hanno portato alla definizione del concordato, nonchè la liquidazione delle maggiori imposte, delle sanzioni e delle altre somme eventualmente dovute, anche in forma rateale; 2 pagamento da parte del contribuente delle somme liquidate con l'atto di adesione entro 20 giorni dalla redazione dello stesso, in misura integrale oppure rateale; 3 esibizione da parte del contribuente entro 10 giorni dal pagamento della quietanza di avvenuto pagamento integrale, oppure della prima rata con presentazione di idonea garanzia e contestuale ritiro della copia dell'atto di accertamento con adesione. Affinchè il contribuente possa richiedere, in caso di istanza da esso presentata per la definizione in adesione, che le somme possano essere versate ratealmente, occorre che venga presentata idonea garanzia, mediante polizza fideiussoria o fideiussione bancaria. La manovra estiva ha aggiunto agli enti che possono prestare garanzia i consorzi di garanzia collettiva dei fidi (Confidi) iscritti negli elenchi previsti dagli articoli 106 e 107 del Testo Unico delle leggi in materia bancaria e creditizia di cui al D.Lgs. n. 385/1993. La garanzia deve essere prestata per il periodo di rateazione aumentato di un anno e

6 deve essere fatte pervenire all'ufficio che ha redatto il concordato entro i 10 giorni successivi, allegata alla quietanza del pagamento della prima rata. La rateazione è possibile in un massimo di 12 rate trimestrali, qualora l'importo dovuto superi i ,69 euro, altrimenti le rate concesse non possono essere superiori ad 8, anch'esse trimestrali e di pari importo. Tutti i contribuenti devono utilizzare il modello di delega unica di pagamento F24, sia per le imposte e gli interessi che per le relative sanzioni. Con riferimento al pagamento integrale, solitamente nel caso di omesso, tardivo o carente versamento delle somme dovute sulla base dell'atto di adesione è ravvisabile il mancato perfezionamento dell'adesione da parte del contribuente, con la conseguente inefficacia dell'atto di adesione sottoscritto, la mancanza di titolo per iscrizione a ruolo delle somme risultanti dall'atto di adesione e l'emissione dell'atto di accertamento o iscrizione a ruolo delle somme risultanti dall'avviso di accertamento già notificato. Tuttavia, in presenza di anomalie di minore entità (ad esempio, lieve carenza e tardività dei versamenti eseguiti) nonchè in presenza di valide giustificazioni offerte dal contribuente nei casi di più marcata gravità, l'ufficio può valutare il permanere o meno del concreto ed attuale interesse pubblico al perfezionamento dell'adesione e quindi alla produzione degli effetti giuridici dell'atto sottoscritto. In questi casi, l'ufficio immediatamente provvede ad invitare il contribuente a sanare l'irregolarità entro breve termine (massimo entro i 20 giorni); inoltre nel medesimo termine il contribuente dovrà corrispondere gli interessi legali a decorrere dal primo giorno successivo dalla scadenza del termine di 20 giorni, senza sanzioni. La stessa procedura è prevista, con riferimento ai versamenti rateali, nel caso di omesso, tardivo o carente versamento della prima rata e/o tardiva presentazione della garanzia. Invece, il mancato pagamento anche di una sola rata successivamente alla prima autorizza l'amministrazione finanziaria ad escutere la garanzia per l'intero debito residuo, previo ricalcolo degli interessi dovuti. In questo caso si applica anche la sanzione del 30% dell'importo non versato nel termine previsto. Qualora non sia stata già richiesta l'escussione della garanzia, l'ufficio può riconoscere il mantenimento della dilazione originariamente concessa, se il contribuente si ravvede pagando gli importi dovuti alle rispettive scadenze rateali, gli interessi maturati dalla data di originaria scadenza a quella di versamento nonchè la relativa sanzione. Qualora il ritardo nel pagamento sia inferiore a 15 giorni la sanzione è ridotta ad un importo pari ad 1/15 per ciascun giorno di ritardo, cumulabile con la riduzione prevista in caso di ravvedimento. Nel caso l amministrazione proceda con l escussione della garanzia, se il garante non versa l'importo garantito entro 30 giorni dalla notificazione di apposito invito, l ufficio dell'agenzia delle entrate provvede all'iscrizione a ruolo delle predette somme a carico del contribuente e dello stesso garante. (art.8 c. 3bis D.Lgs. 218/97)

7 Una volta perfezionato l'accertamento con adesione è obbligatorio conservare la copia delle dichiarazioni dei redditi e dell'iva da parte dei contribuenti. Alcuni effetti dell'accertamento con adesione L'atto di adesione perfezionato non è integrabile nè modificabile da parte dell'ufficio, salvo alcune eccezioni. Infatti, l'ufficio può procedere ad effettuare un nuovo accertamento solo quando, contestualmente: sopraggiungono nuovi elementi che non erano conosciuti nè conoscibili dall'ufficio al momento dell'accertamento con adesione; dai nuovi elementi di cui l'ufficio è venuto a conoscenza emerge un maggior reddito superiore al 50% rispetto a quello definito e comunque non inferiore a ,00 euro. A prescindere dalle condizione sopra dette, gli uffici possono emettere un nuovo atto impositivo quando l'adesione ha riguardato un accertamento basato sugli studi di settore o sui parametri per anni d'imposta 1999 e successivi. È inoltre possibile effettuare un nuovo accertamento riguardante le società di persone, le associazioni e le aziende coniugali se: la definizione ha riguardato esclusivamente i redditi di partecipazione nei confronti della società di persone ed associazioni professionali, ovvero del coniuge dell'azienda coniugale non gestita in forma societaria; viene accertato un maggior reddito nei confronti dei soggetti suddetti ai quali partecipano contribuenti che, limitatamente ai redditi diversi da quelli di partecipazione, hanno già definito la loro posizione individuale. Questi accertamenti possono però solo riguardare il maggior reddito da partecipazione attribuibile al socio, all'associato o al coniuge in conseguenza dell'accertamento effettuato nei confronti della società, associazione o azienda coniugale. Un nuovo accertamento è possibile nei confronti di tutti i contribuenti quando è stato oggetto di definizione un accertamento parziale, anche sulla base di elementi conosciuti o conoscibili al momento dell'adesione.