Ragioneria I libri sono Contabilità d'impresa e Bilancio di esercizio di Giappichelli

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1 Ragioneria I libri sono Contabilità d'impresa e Bilancio di esercizio di Giappichelli La contabilità generale La contabilità generale esprime due concetti : Il sistema di valori economico/finanziari che derivano dalle operazioni di gestione I processi informativi che determinano questo sistema di termini economico-finanziari Essa non si occupa del processo produttivo e di tutti gli altri eventi interni all'azienda, ma delle operazioni che comportano transazioni cocn soggetti terzi nei processi di acquisto e di vendita. Le finalità della contabilità generale sono 3 : 1) Controllo dei movimenti finanziari della gestione 2) Monitoraggio sistematico del profilo economico della gestione 3) Poter giungere alla determinazione del capitale di funzionamento (SP) e del risultato economico dell'esercizio (CE) Alla base della contabilità generale ci sono dei processi informativi, i principali sono : Il conto Il metodo della partita doppia Il conto Il conto è un prospetto a due sezioni che accoglie una serie di scritture relative ad un dato oggetto che deve essere variabile e misurabile. Serve per misurare la consistenza di tale oggetto e per rilevare la sua dinamica intesa come variazioni aumentative e diminutive. Dare Conto + Cassa Motivi 1) Otteniamo un finanziamento 2) Otteniamo un pagamento in contanti 3) Incassiamo un credito Avere - Cassa Motivi 1) Rimborsiamo un finanziamento 2) Acquistiamo pagando contanti 3) Paghiamo un debito Esempio : Dare Questo ci dice che l'azienda ha incassato 100 Conto Avere - 80 Saldo dare + 20 L'azienda ha avuto un'uscita di cassa pari ad 80. La differenza tra le due sezioni è pari a 20. 1

2 Termini Intestare/istituire un conto Attivare il conto e attribuirlo ad un oggetto Accendere/aprire un conto Effettuare la prima scrittura contabile in quel conto Addebitare/Accreditare Chiudere un conto Spegnere un conto Estinguere un conto Effettuare una scrittura nella sezione dare/avere Significa calcolare il saldo del conto e iscriverlo nella sezione del conto ottenendo il pareggio tra dare e avere Significa chiudere un conto nei casi in cui il saldo è uguale a zero Dopo aver spento il conto, questo viene eliminato dal sistema di contabilità generale dell'azienda Dal punto di vista della rappresentazione esiste anche la modalità di sezioni sovrapposte : Conto cliente n Data Causale Dare Avere Saldo dare Saldo avere 1 10/1/11 vendita /1/11 incasso Il metodo della partita doppia Questo metodo si basa su cinque principi (che derivano da convenzioni) : 1) Ogni operazione (se esterna) viene osservata secondo due aspetti che rappresentano la causa e l'effetto dell'operazione. Questi sono : - L'aspetto economico (l'effetto) riguarda i costi, i ricavi e i mezzi propri (i finanziamenti che non hanno il vincolo della restituzione) - L'aspetto finanziario (la causa) riguarda il denaro, i crediti/debiti di funzionamento (quelli che derivano da transazioni in cui è concessa una dilazione di pagamento) e i crediti/debiti di finanziamento (riguardano le operazioni di finanziamento in senso stretto). NB. Il denaro è un valore numerario certo - I debiti/crediti danno valori numerari assimilati 2) Per ogni aspetto esistono una serie di conti (ci saranno conti intestati alla cassa, conti intestati ai vari debiti/crediti, conti intestati ai costi, ai ricavi, agli elementi del patrimonio etc..) 3) Ogni conto ha due sezioni. Una accoglie le variazioni positive e quella opposta le variazioni negative. 4) Variazioni dello stesso segno nei due aspetti sono accolte in sezioni opposte dei conti appartenenti alle 2 serie Quindi : Le VF + vengono accolte nella sezione dare Le VF - vengono accolte nella sezione avere Le VE + vengono accolte nella sezione avere Le VE - vengono accolte nella sezione dare 5) Tutte le registrazioni contabili devono essere effettuate nella stessa unità di conto 2

3 La rappresentazione dei movimenti in dare e avere delle VF e VE Matteo Gazzano - Ragioneria E-O 2012 VE - VF + + Costi - Ricavi - Mezzi propri + Cassa + Crediti - Debiti Dare Avere VE + VF - + Ricavi - Costi + Mezzi propri - Cassa - Crediti + Debiti Esempio 1) Cassa Capitale sociale Versamento soci Rimborso soci in cassa dare perché aumenta il denaro contante (VF+) e 15 in cassa avere perché diminuisce il denaro (VF-). 50 in capitale sociale avere perché aumentano i mezzi propri (VE+) e 15 in capitale sociale dare perché diminuisce di 15 il capitale (VE-). 2) C/c bancario Mutui bancari Ottenimento mutuo Rimborso del debito in C/c dare perché aumenta il denaro (VF+) e 20 in C/c avere perché diminuisce il denaro (VF-). 30 in mutui avere perché aumentano i debiti (VF-) e 20 in mutui dare perché diminuisce il debito (VF+) 3) Crediti Ricavi di vendita Vendita a dilazione in crediti dare (VF+) e 40 in ricavi avere (VE+) 4) Cassa Costi per materie Acquisto per contanti in cassa avere (VF-) e 35 in costi dare (VE-) I 5 principi formano assieme il metodo della partita doppia. Applicando i cinque principi otterremo i due seguenti teoremi : 1) Totale addebitamenti = Totale accreditamenti (Quindi il totale di tutti gli importi iscritti in dare è sempre uguale al totale di tutti gli importi iscritti in avere) 2) Totale saldi dare = Totale saldi avere 3

4 Esempio : Apporto di capitale sociale per in cassa e 200 sul C/c bancario Cassa C/c bancario Capitale sociale 500 è una VF+ 200 è una VF+ Ottenimento di un mutuo per 400 con disponibilità sul c/c C/c Bancario Mutui è una VF+ Acquisto materie per 150 con pagamento dilazionato Acquisti materie Debito v/fornitori 150 è una VE- 400 è una VF- 150 è una VF- 700 è una VE+ Pagamento in contanti parziale del debito per 50 Cassa Debiti v/fornitori è una VF- 50 è una VF+ 150 Vendita prodotti per 200 con regolamento differito (pagamento dilazionato) Credito v/clienti Vendita prodotti 200 è una VF+ 200 è una VE+ Incasso della metà del credito Credito v/clienti è una VF- Versamento di 100 sul c/c bancario C/c bancario è una VF è una VF+ Cassa Cassa è una VF- 4

5 Verifichiamo ora i due teoremi della partita doppia : 1) Totale addebitamenti = Totale accreditamenti Dare Avere Cassa 600 Cassa 150 Banca 700 Mutui 400 Crediti v/clienti 200 Crediti v/clienti 100 Fornitori 50 Fornitori 150 Acquisti 150 Vendita prodotti 200 Capitale sociale 700 Totale 1700 Totale ) Totale saldo dare = totale saldo avere Capitale sociale Saldo avere = 700 Acquisto materie Saldo dare = 150 Vendita prodotti Saldo avere = 200 Crediti v/clienti Saldo dare = 100 Mutui Saldo avere = 400 Cassa Saldo dare = 450 Debiti v/fornitori Saldo avere = 100 Banca Saldo dare = 700 Totale saldo avere = 1400 Totale saldo dare = 1400 Il piano dei conti Per piano dei conti intendiamo il sistema dei conti presenti in contabilità generale e l'insieme delle norme che regolano il loro funzionamento. In altri termini, il pdc, non è altro che un elenco organico dei diversi conti che vengono utilizzati dall'azienda per descrivere le proprie operazioni di gestione esterna in contabilità generale. Così come l'azienda è libera di scegliere il numero di conti del pdc, è anche libera di nominarli come preferisce. Tuttavia la contabilità è la base per redigere il bilancio e quindi il codice civile impone alle aziende schemi di bilancio rigidi (l'azienda può tenere quanti e quali conti vuole ma poi le voci del conto economico sono imposte dal diritto commerciale). L'azienda può quindi decidere il numero e il nome dei conti, ma alla fine dell'anno deve essere in grado di aggregare tali voci per ricondurle alle macro-classi del bilancio. Da un lato, minore è il numero dei conti, minori sono le difficoltà di gestione della contabilità; dall'altro maggiore è il numero dei conti, maggiore è la capacità di individuare le fonti di ricavo e quindi agire correttamente nella gestione strategica. Ci si trova quindi di fronte ad un trade-off tra costi di gestione e complessità dei conti. Interventi di modifica del piano dei conti non vengono fatti molto spesso, ogni azienda si solito mantiene un proprio piano in cui ad ogni conto è associato un codice numerico. I conti possono essere distinti tra : Analitici = Sono i conti che contengono informazioni caratterizzate dal maggior grado di dettaglio ( i codici associati ci danno informazione sulla loro gerarchia). Sintetici = Vengono alimentati dalle variazioni che troviamo nei conti analitici Esempio : 1. Attività 1.1. Immobilizzazioni Terreni Conto sintetico Terreni industriali Conto analitico Terreni agricoli Conto analitico Per quanto riguarda le registrazioni contabili, tutte le imprese commerciali sono obbligate a registrare le operazioni di gestione sia sul libro giornale sia su altre scritture contabili ausiliarie 5

6 Il libro giornale Il libro giornale accoglie tutte le registrazioni contabili presentate in ordine cronologico. In esso si distinguono tre tipi di articoli : - Articolo semplice = In dare viene movimentato un solo conto e in avere viene movimentato un solo conto - Articolo composto = In uno viene movimentato un solo conto e nell'altro più di uno - Articolo complesso = In dare viene movimentato più di un conto e lo stesso in avere Numero progressivo Conto dare Conto avere Importo dare Importo avere 1 2 Materia A acquisti Fornitore Alfa Fornitore Alfa Banca Beta C/c Il libro mastro Il suo fine è di accogliere le scritture considerate non in ordine cronologico ma considerando in maniera sistematica tutte le registrazioni che vengono effettuate in contabilità generale. Nel libro mastro si trova un insieme di schede contabili che vengono movimentate nel corso dell'esercizio. Materia A acquisti 1 Costo di acquisto Fornitore Alfa 2 Pagamento del debito 50 1 Debito per acquisto 50 Banca Beta c/c Il metodo per quadranti E' la forma didattica : Dare Avere VE - Materia A acquisti 50 VE + 2 Pagamento del debito 50 VF + VF - Fornitore Alfa 50 Dare Avere VE - VE + VF + Fornitore Alfa 50 VF - Banca c/c 50 6

7 L'imposta sul valore aggiunto L'IVA è un'imposta che colpisce il consumo (non il reddito). Il suo funzionamento può essere facilmente spiegato con un esempio : A è un produttore di materie prime. B, per creare il prodotto finito, vuole acquistare tali materie. A vuole ricavare 100 e quindi B acquisterà il bene ad un prezzo pari a 100+IVA ( %) = 121. Ora B, decidendo di voler ricavare 150 dal prodotto finito, lo vende a C ad un prezzo pari a 150+IVA (150+21%) = 181,50. Riassumendo : A si trova con un ricavo pari a 121 e un debito verso l'erario di 21 B si trova con un ricavo pari a 181,5, un debito verso l'erario di 31,5 e un credito verso l'erario di 21. Quindi in definitiva ha un debito verso l'erario di 10,5. Ne consegue che lo stato incassa 10, = 31,5 che è l'iva pagata dal consumatore finale. Questa imposta non colpisce quindi gli intermediari, ma solo il compratore finale. Sugli acquisti, le aziende pagano un IVA che è in realtà un credito verso l'erario Sulle vendite sorge invece un debito verso l'erario Le permutazioni Dare Avere VE - VF + + Costi - Ricavi - Mezzi propri + Cassa + Crediti - Debiti VE + VF - + Ricavi - Costi + Mezzi propri - Cassa - Crediti + Debiti Economico-finanziarie Sono tutte quelle operazioni per cui c'è una causa economica e un riflesso finanziario Finanziarie Sono tutte quelle operazioni in cui sono movimentati solo i quadranti inferiori Economiche Sono tutte quelle operazioni in cui sono movimentati solo i quadranti superiori Miste Quando ci troviamo di fronte ad articoli composti/complessi i quadranti movimentati possono essere più di due. 7

8 L'acquisto di materie (capitolo numero 3) Queste rilevazioni valgono per gli acquisti di tutti i fattori a fecondità semplice (esauriscono la loro utilità in un unico ciclo produttivo). In concreto materie prime, materiali di consumo, semilavorati (i fattori che hanno un identità propria ma che per la nostra azienda non rappresentano ancora dei prodotti finiti), prodotti finiti e merci(i beni acquistati con il solo scopo della rivendita). La liquidazione (VE-, VF-) Costo acquisto Debito v/fornitori A fronte dell'acquisto di materie l'azienda sostiene una VE- (costo di acquisto) ed una VF- (aumentano i debiti verso fornitori) Il pagamento (VF+, VF-) Debito v/fornitori Liquidità I debiti vengono pagati quindi VF+, ma c'è un'uscita di denaro e quindi una VF-. La liquidazione e il pagamento possono essere, dal punto di vista cronologico, contemporanei (pagamento immediato) oppure separate da un certo periodo (dilazione). Dal punto di vista contabile, a prescindere dal fatto che il pagamento sia immediato o differito, è preferibile separare i due momenti. I motivi sono : Questi due momenti, nella realtà aziendale, sorgono in momenti diversi. La liquidazione viene rilevata nel momento in cui riceviamo la fattura (facendo sorgere il debito). Il momento del pagamento si fonda su un documento interno, l'ordine di pagamento. Quindi due momenti anche molto vicini si basano su documenti differenti. A questi momenti diversi si associano inoltre figure dell'azienda diverse : la ricezione della fattura coinvolge un responsabile degli acquisti mentre la fase del pagamento coinvolge l'addetto alla tesoreria. Due passaggi così ravvicinati coinvolgono processi non proprio coincidenti. Il secondo motivo è che questo passaggio in più da delle informazioni utili a livello gestionale. L'acquisto di materie per IVA Materie c/acquisti 200 Iva ns. credito 42 Fornitori materie 242 Nel nostro esempio compriamo materie (VE-) per 200+IVA sostenendo un costo verso fornitori (VF-) di 242 ai quali corrisponde il credito di 42 verso lo stato (VF+). Considerando l'iva ci si può trovare davanti a 4 operazioni : 1) Gli acquisti imponibili IVA (quello di questo esempio) 2) Gli acquisti imponibili IVA effettuati con l'estero (se ne parlerà più avanti) 3) Gli acquisti esclusi dalla disciplina sull'iva (come gli acquisti da soggetti privati) 4) Acquisti soggetti ad IVA non rimborsabile (quelli in cui l'iva non è un credito) Il terzo caso è quello, ad esempio, in cui si acquista da un privato. In questo caso avremo : Materie c/acquisti 200 Fornitori materie 200 Il quarto caso è piuttosto ristretto e si riferisce alle situazioni in cui l'iva non rappresenta un credito verso l'erario e quindi costituisce un costo a tutti gli effetti. In questo caso avremo : Costo acquisto 242 Fornitori materie 242 Tutti gli acquisti di materie sono riconducibili alle quattro tipologie. L'unico elemento da tenere in considerazione riguarda gli oneri accessori. 8

9 Gli oneri accessori Se sosteniamo dei costi di trasporto, questi costi vanno rilevati separatamente rispetto al conto acquisti di materie oppure no? Il codice civile dice che devono essere rilevati in maniera separata. La normativa fiscale dice che se i costi per servizi sono strettamente collegati ai costi di acquisto materie è possibile unirli. La risposta definitiva è questa : se gli oneri accessori compaiono nella stessa fattura dell'acquisto di materie, l'azienda è libera di considerarli un tutt'uno oppure rilevarli in conti separati. Se invece gli oneri accessori sono indicati in una fattura diversa rispetta a quello dell'acquisto di materie andranno necessariamente rilevati in modo separato. Pagamento (aspetto finanziario) Azienda (P.ASS.) Fornitore (P.AFFR.) Caso 3 Caso 4 Caso 1 Caso 2 Fornitore (FMC) Azienda (FMV) Competenza economica Per tutti gli oneri accessori ci sono due aspetti sostanziali che è necessario tenere in considerazione durante le registrazioni contabili. Il caso più classico è quello dei costi di trasporti (perché si basa su clausole convenzionali). Il primo aspetto fondamentale è la competenza economica. Parliamo di competenza economica per ragionare sull'identità del soggetto su cui ricadono questi oneri accessori. Dal punto di vista delle clausole che troviamo nei contratti di trasporto, convenzionalmente diciamo che la competenza economica è del fornitore (i costi di trasporto non sono della nostra azienda) quando siamo difronte alla clausola Franco magazzino compratore. Se invece i costi di trasporto sono a carico dell'azienda si parla di clausola Franco magazzino venditore. Il secondo aspetto è quello del pagamento. Qui la domanda è : chi paga il trasportare? Se è pagato dal fornitore si parla di clausola Porto affrancato, se avviene il contrario si parla di clausola Porto assegnato. A seconda di come si combinano questi due elementi la registrazione contabile è molto diversa. I casi più semplici sono quelli in cui il soggetto con la competenza economica è lo stesso che paga, i problemi arrivano quando il costo è a carico dell'impresa ma il pagamento lo anticipa il fornitore al trasportatore o viceversa. 1 caso Sia il costo che il pagamento sono a carico del fornitore. La sola operazione di trasporto non comporta nessuna registrazione contabile per l'azienda, non ci sono oneri accessori. 2 caso La competenza economica relativa al costo di trasporto è a carico dell'azienda (quindi sosterrà un costo per il trasporto), ma dal punto di vista finanziario il pagamento al trasportatore è anticipato dal fornitore (che ci chiederà quindi un rimborso). In questo caso bisogna distinguere due situazioni : Oneri documentati = Se esiste una fattura che è stata emessa dal vettore intestata alla nostra azienda. I due soggetti che compaiono sulla fattura sono il vettore e la nostra azienda, quindi il fornitore ha anticipato il pagamento ma il suo nome non appare. Oneri non documentati = Il fornitore paga il trasporto, ma non esiste una fattura emessa dal vettore intestata alla nostra azienda. Avviene quindi che all'interno della fattura di acquisto delle materie il fornitore inserisce un importo a titolo di rimborso spese di trasporto. 9

10 Sotto il punto di vista della contabilità : Ricevuta fattura per materie per 200+IVA con oneri documentati per trasporto di 60,5 (IVA inclusa) sostenuti in nome e per conto dell'azienda. Dobbiamo quindi trattare le due fatture in maniera separata. Costi trasporto 50 IVA ns. credito 10,5 Fornitori servizi 60,5 Fornitori servizi 60,5 Fornitori materie 60,5 Materie c/acquisti 200 IVA ns. credito 42 Fornitori materie 242 Ricevuta fattura per materie di 200+IVA con rimborso oneri non documentati per trasporto di 60 Materie c/acquisti 200 Costi trasporto 60 IVA ns. credito 54,6 Fornitori servizi 314,6 In questo caso l'iva viene calcolata su caso La competenza economica del costo di trasporto è a carico del fornitore. L'elemento importante è che il pagamento lo effettua la nostra azienda. Ricevuta fattura per materie di 200+IVA. Pagato vettore in nome e per conto del fornitore per trasporto relativo di 50+IVA. Materie c/acquisti 200 IVA ns. credito 42 Fornitori materie 242 La seconda rilevazione è relativa al fatto che noi paghiamo il trasportatore per conto del fornitore. Il trasporto era 50+IVA quindi al trasportatore dobbiamo 60,5 che avremo come credito nei confronti del fornitore di materie (VF+). Fornitori materie 60,5 Fornitori servizi 60,5 4 caso Sia il costo che il pagamento sono a carico dell'azienda. Avremo quindi due fatture intestate all'azienda : Materie c/acquisti 200 IVA ns. credito 42 Fornitori materie 242 Costi trasporto 50 IVA ns. credito 10,5 Fornitori servizi 60,5 10

11 Le rettifiche sui costi di acquisto Noi compriamo fattori a FS da fornitori esterni e può capire che ci siano dei casi per cui il costo inizialmente rilevato per l'acquisto delle materia subisca delle variazioni. Queste variazioni possono dipendere da diverse situazioni : 1) Riceviamo materie per un quantitativo superiore a quello ordinato ed effettuiamo un reso 2) Il nostro fornitore applica degli sconti. In fattura c'è un importo, ma al pagamento successivo il fornitore riduce l'importo richiesto. In questo caso varierà il costo d'acquisto delle materie ed il nostro esborso 3) Riceviamo eventuali premi da parte del fornitore 4) Per un errore di fatturazione, l'importo sulla fattura può essere scorretto e diventa necessaria l'emissione di altri documenti che rettifichino i valori Lo schema base : Storno costo di acquisto Debito v/fornitori Storno IVA ns. credito La rettifica può essere diretta (si utilizza il conto acquisti) o indiretta (movimentando un conto specifico). La seconda utilizza più conti, ma ci consente in ogni momento di vedere l'importo degli sconti ricevuti. Resi su acquisti In ogni caso in cui si riduce il costo di acquisto delle materie avremo un -costi a cui corrisponderà un -debiti v/fornitori. Nel caso dei resi su acquisti, la scelta di modificare o meno il nostro credito IVA, deriva da un problema documentale : se quando noi effettuiamo il reso, il nostro fornitore emette il documento nota di variazione IVA allora la nostra azienda rettificherà il credito IVA. Se invece il fornitore a cui restituiamo non emette il documento, l'azienda non potrà rettificare. Questa nota di variazione IVA, rimane a scelta del fornitore se emetterla o non emetterla. Esempio : Rilevata nota di accredito per resi su acquisti per 10+IVA Resi su acquisti 10 Debito v/fornitori 12,1 IVA ns. credito 2,1 Se il fornitore invece non emettesse alcuna nota di variazione IVA Resi su acquisti 10 Debito v/fornitori 10 Abbuoni, ribassi e sconti I ribassi e gli sconti riguardano importi più elevati rispetto al valore delle materie, gli abbuoni invece il contrario. Per decidere come comportarsi rispetto al problema dell'iva bisogna fare due considerazioni : Sconto in fattura nella registrazione contabile varierà anche il ns. credito IVA. Tra questi ci sono gli sconti incondizionati (sconti che vengono applicati come prassi commerciale e non sono soggetti a particolari clausole) e gli sconti pronta cassa (gli sconti che vengono concessi ai clienti che pagano direttamente in contanti). Sconto successivo all'emissione della fattura In questo caso bisogna vedere se il fornitore emette la nota variazione IVA oppure no. Se lo sconto è in fattura oppure è successivo, ma accompagnato dalla nota di variazione si rettifica l'iva. L'unico caso in cui non si rettifica è quello in cui lo sconto viene concesso in un momento seguente a quello di emissione della fattura e non è accompagnato dalla nota variazione IVA. 11

12 Esempi : 1) Ricevuta nota accredito per sconti di 40+IVA Sconti su acquisti 40 Debito v/fornitori 48,4 IVA ns. credito 8,4 Pagamento debito di 400 v/fornitori materie con abbuono non documentato di 4 Abbuoni attivi 4 Debito v/fornitori 4 Si possono effettuare queste due scritture Matteo Gazzano - Ragioneria E-O 2012 Debito v/fornitori 396 Cassa 396 Oppure solo questa che le riassume Abbuoni 4 Debito v/fornitori 400 Cassa 396 2) Costo 210 Sconto di fattura 10 Caso di rettifica diretta : Materie c/acquisti 200 IVA ns. credito 42 Debiti v/fornitori 242 Caso di rettifica indiretta : Materie c/acquisti 210 Sconti attivi 10 IVA ns. credito 42 Debiti v/fornitori 242 In quest'ultimo caso otteniamo lo stesso risultato della rettifica diretta, ma rilevando delle informazioni in più. I premi su acquisti In questo caso se siamo di fronte a premi che riceviamo al raggiungimento di determinate soglie quantitative richieste al fornitore(premi di quantità), dal punto di vista contabile, ci comportiamo come nel caso dei resi (se c'è la nota si rettifica, se non c'è no). Nel caso dei premi di fedeltà, che derivano dal rapporto consolidato con i fornitori, non c'è mai rettifica IVA. Esempi : Rilevati con nota premi di quantità per 30+IVA Premi da fornitori 30 Debito v/fornitori 36,3 IVA ns. credito 6,3 Ricevuto premio fedeltà per 40, in contanti Premi da fornitori 40 Cassa 40 12

13 Gli errori di fatturazione In questo caso il ragionamento da fare è di ragionare soprattutto sulla natura dell'errore per correggere esattamente la rilevazione errata fatta nel momento di ricezione della fattura. L'errore potrebbe riguardare la base imponibile sul quale viene calcolata l'iva (che richiederebbe rettifica del costo e del credito IVA), oppure il calcolo dell'iva (L'azienda dovrà correggere soltanto il credito IVA). Il punto su cui ragionare è sempre la prima scrittura effettuata. Esempio : Materie c/acquisti 200 IVA ns. credito 40 Fornitori 240 A questo punto si scopre che l'iva è sbagliata. La fattura corretta avrebbe avuto lo stesso costo d'acquisto materie, ma un IVA di 42 e quindi un debito verso fornitori di 242. Da cui : IVA ns. credito 2 Fornitori 2 Data una fattura sbagliata già registrata in contabilità, per fare la rettifica, sarebbe molto sbagliato scrivere da capo tutta la scrittura invece che rilevare solo le correzioni. Gli anticipi a fornitori Il primo elemento rilevante alle registrazione contabili è la normativa che dice che tutti gli anticipi vanno fatturati. Il fornitore deve emettere fattura nel momento in cui riceve l'anticipo. Il secondo è che è imponibile IVA e riguarda le modalità e gli accordi di pagamento senza coinvolgere i costi di acquisto delle materie. Esempio Se noi paghiamo l'anticipo al fornitore, non significa che stiamo sostenendo un costo, ma stiamo soltanto anticipando una parte del pagamento. I momenti sono tre : 1) Paghiamo con assegno 484 al nostro fornitore a titolo di anticipo. Come si nota, l'azienda non sta sostenendo costi di acquisto perché la fattura non è stata ancora ricevuta (i quadranti economici sono liberi). Credito v/fornitori 484 Banca c/c 484 2) Il fornitore emette la fattura e da quel momento si distingue di questi 484, quale parte è a titolo di IVA e quanto rappresenta un anticipo sulla componente di costo (non abbiamo ancora la fattura). Anticipi v/fornitori 400 Crediti v/fornitori 484 Iva ns. credito 84 3) A questo punto riceviamo la merce e la fattura definitiva. Complessivamente la fornitura ha un costo di 800+IVA. Non avendo fin'ora rilevato alcun costo, lo rileviamo tutto ora con un VE- di 800. Si calcola poi il credito IVA tenendo di conto di averla già pagata sull'anticipo, quindi quando riceviamo la fattura la base imponibile è data dal costo complessivo al netto dell'anticipo su cui abbiamo già pagato l'iva (in quest'ultima registrazione l'iva non sarà di 168 ma 84). Nel rilevare il nostro debito v/fornitori dobbiamo tenere conto che 400 di credito lo abbiamo già a causa dell'anticipo (metteremo quindi 400 come -crediti e 484 come +debiti entrambi VF-). Materie c/acquisti 800 IVA ns. credito 84 Anticipi v/fornitori 400 Debiti v/fornitori

14 Riepilogo sulla base imponibile IVA Corrispettivo bene/servizio acquistato + Oneri accessori (a carico dell azienda) - Resi (con nota di variazione IVA) - Abbuoni, ribassi e sconti (in fattura o documentati) - Premi di quantità (con nota di var. IVA) - Anticipi a fornitori = Base imponibile Le modalità di pagamento (capitolo 8 del Marchi) Criterio temporale Dal punto di vista della distinzione temporale il pagamento può essere : Anticipato (almeno in parte) Posticipato. In alcuni casi il pagamento posticipato non ha particolari garanzie e quindi sorge un debito verso fornitori che prima o poi verrà saldato (caso della dilazione). Il pagamento può però essere rappresentato da cambiali (costituiscono sempre un debito verso fornitori, a cui però corrispondono delle cambiali che danno delle maggiori garanzie perché se chi deve pagare non paga, la cambiale diventa immediatamente esecutiva). Dal punto di vista contabile, se il debito verso il fornitore è coperto da cambiale, utilizziamo un conto distinto : Debito v/fornitori 100 Cambiali (o effetti) passive 100 Quindi il nostro debito rimane, ma il conto in cui viene rappresentato specifica in maniera chiara che è assistito da cambiali. Criterio della forma tecnica Dal punto di vista della forma tecnica il pagamento può essere distinto in base 1) Alla forma di denaro con cui il pagamento viene effettuato e quindi per cassa (è il pagamento per contanti movimentiamo il conto cassa) 2) All'intermediario che si utilizza e quindi con l'emissione di assegni bancari, assegni circolari, giroconti, bonifici 3) Alla società di carte di credito e quindi pagando con carta di credito 4) Girando cambiali attive In quest'ultimo caso avremo : Debito v/fornitori 100 Effetti attivi 100 I casi che coinvolgono le banche non presentano particolari difficoltà : Gli assegni bancari e gli assegni circolari sono titoli di credito bancari, la differenza sta nel fatto che l'assegno è un assegno emesso dalla nostra azienda che sostanzialmente ordina alla banca di pagare un determinato importo ad un certo beneficiario. L'assegno verrà rilevato in banca c/c. Nel caso della girata di assegno bancario l'azienda non sta emettendo, ma girando (ha ricevuto come pagamento un assegno e girandolo a favore del fornitore sarà quest'ultimo ad incassare) quindi viene utilizzato un conto apposito detto conto cassa assegni che solitamente si riferisce al denaro ricevuto sotto forma di assegno bancario non ancora incassato. Finché l'assegno non viene incassato, il conto in cui rimane questo denaro non ancora contante, lo si trova nel conto cassa assegni. 14

15 L'assegno circolare è sempre un titolo di credito bancario ma ha una profonda differenza : non viene emesso dall'azienda, ma direttamente da una banca che si impegna a pagare una certa somma. Questo significa che se è la banca ad impegnarsi direttamente e non semplicemente l'intestatario del c/c, chi lo riceve sa che l'importo verrà sicuramente pagato (indipendentemente dalla disponibilità dell'azienda che paga). In questo caso il conto da movimentare dipende dal fatto che la banca emettente l'assegno circolare abbia a disposizione quel denaro sul c/c dell'azienda (si movimenta il conto banca c/c) oppure l'azienda garantisca in contante (si movimenta il conto cassa). Nei casi di bonifico e giroconto si parla di trasferimenti di denaro dal conto corrente dell'azienda a quello del fornitore. Se i due c/c sono presso banche diverse si parla di bonifico, se invece i due soggetti hanno il c/c presso la stessa banca si parla di giroconto (più veloce ed agevole). In entrambi i casi si movimenta comunque il conto banca c/c. L'ultimo caso coinvolge sia la banca che la società di servizi (di carte di credito). Quando l'azienda decide di pagare con carta di credito sappiamo che il denaro non viene prelevato immediatamente, ma è la società della carta di credito a pagare. Quindi in prima battuta il debito non è verso il fornitore ma verso la società che ci fornisce la carta di credito. Nel momento in cui il denaro verrà prelevato (dalla società di carte di credito) sul c/c bancario elimineremo il debito movimentando il conto banca c/c. Esempio su quest'ultimo caso : Fornitori 100 Debiti v/visa 100 Debiti v/visa 100 Banca c/c 100 Le operazioni di vendita (capitolo 6 Marchi) Sostanzialmente il caso della vendita è l'esatto opposto rispetto all'acquisto. Queste operazioni sono soggetti agli stessi identici problemi visti per le operazioni di acquisto. Lo schema base si distingue, come negli acquisti, in due momenti : liquidazione e pagamento (da tenere distinti anche se il pagamento è immediato). Liquidazione Ricavi di vendita Crediti v/clienti Pagamento Liquidità (cassa...) Crediti v/clienti Esempio : Vendita di prodotti per 200+IVA Prodotti c/vendite 200 Crediti v/clienti 242 IVA ns. debito 42 In questo caso siamo il soggetto venditore e quindi ci troviamo nella posizione in cui l'iva costituisce un debito verso l'erario. Anche in questi casi ci possono essere vendite a cui non si applica l'iva ma non cambia nulla rispetto agli acquisti. 15

16 Contabilità e bilancio La contabilità serve per monitorare gli andamenti economico/finanziari e per riuscire a pervenire periodicamente a determinare il risultato economico dell'esercizio e il capitale di funzionamento. Per determinare queste due grandezze fondamentali è necessario effettuare alcune operazioni sulla contabilità che ci permettano di passare dalla contabilità alla redazione del bilancio. Al bilancio si arriva in maniera diretta partendo dalla contabilità generale. Questo significa che tutti i numeri in SP e CE derivano da registrazioni contabili e, viceversa, non c'è nessun importo che non verrà ripreso nel bilancio (tutta la contabilità confluisce periodicamente nel bilancio). Durante l'anno la contabilità ha l'obiettivo del controllo economico-finanziario e i fatti di gestione esterna vengono registrati nel momento di manifestazione finanziaria (ad esempio la ricezione della fattura per registrare un costo). Quando alla chiusura dell'esercizio (o in altri momenti) vogliamo redigere il bilancio, sappiamo che l'utile non si basa sulla manifestazione finanziaria, ma sul principio di competenza economica. Questo principio ci dice che un ricavo non è di competenza dell'esercizio in cui abbiamo emesso la fattura, ma dell'esercizio in cui si realizza : Se il ricavo si riferisce alla vendita di beni mobili, questo è realizzato nel momento della consegna del bene. Se il ricavo si riferisce alla vendita di beni immobili, questo è realizzato nel momento del passaggio di proprietà ovvero nel momento di stipula del contratto. Un ricavo che deriva dalla prestazione di servizi si considera realizzato quando il servizio è completamente reso. Se il CE deve essere redatto rispettando il principio di competenza economica ma noi abbiamo tenuto la contabilità basandoci sul principio di manifestazione economica, non è detto che la contabilità sia pronta a rappresentare il bilancio. Questo è il motivo per cui è necessario effettuare altre scritture contabili (dette di assestamento) per garantire che i saldi della contabilità rispettino la competenza economica (per essere sicuri che i costi e ricavi di competenza siano rappresentati in contabilità). Questo è il primo problema che ci si pone in sede di redazione del CE (che riepiloga costi e ricavi di competenza dell'esercizio). Lo SP (il prospetto contabile dove è rappresentato il capitale di funzionamento) presenta le rimanenze (in senso ampio) che derivano dagli esercizi passati e che serviranno all'azienda per il seguito dell'attività aziendale. Dalla contabilità al bilancio di esercizio Durante tutto l'anno noi effettuiamo le registrazioni contabili che rappresentano la gestione esterna ed effettuiamo delle scritture d'esercizio che vengono registrate in contabilità secondo le regole contabili e al momento in cui crediti e debiti vengono accertati. Visto che però al 31/12 l'azienda ha la necessità di determinare il risultato economico è necessario effettuare alla chiusura dell'esercizio altre registrazioni contabili che servono per assestare i conti e che servono perché in contabilità compaiano tutti i costi e i ricavi di competenza dell'esercizio. Solo dopo aver effettuato tali scritture, per arrivare a redigere il bilancio, vengono chiusi tutti conti presenti in contabilità. Questo avviene in due passaggi distinti : 1) Vengono chiusi i conti che si riferiscono ai ricavi e costi di competenza dell'esercizio (detti conti senza ripresa di saldo). 2) Vengono chiusi tutti i conti ancora aperti (tutti i conti finanziari e anche i conti di natura economica che non si riferivano a ricavi e costi di competenza dell'esercizio) Attraverso questi due momenti si determinano l'utile e il capitale di funzionamento. Al 01/01 tutti i conti (e solo questi) che erano stati epilogati a stato patrimoniale vengono riaperti (questo è sensato visto che nello SP si trovano le rimanenze, il capitale sociale, le proprietà etc...). 16

17 Scritture di gestione Nel corso dell'esercizio Scritture di assestamento : integrazione e storno Scritture di determinazione del risultato economico : (conti senza ripresa di saldo C.E.) Chiusura generale dei conti (conti con ripresa di saldo S.P.) Riapertura generale dei conti (conti con ripresa di saldo) Alla chiusura dell'esercizio All'inizio del nuovo esercizio Le scritture di assestamento Le scritture di assestamento si effettuano alla fine dell'anno solo per redigere il bilancio. Questo significa che tali scritture non derivano da nuove operazioni di gestione, ma avvengono in un momento astratto in cui la gestione è ferma (assestano i conti ma non provocano operativamente variazioni in cassa o sul c/c). Le necessità sono di : Integrare alla contabilità generale costi e ricavi di competenza che al 31/12 non compaiono in contabilità anche se sono di competenza economica dell'esercizio. Rettificare (attraverso degli storni) gli importi relativi a costi e ricavi che (almeno in parte) non sono di competenza dell'esercizio. Sia le scritture di integrazione che di storno coinvolgono costi e ricavi, ma non può esistere una scrittura di assestamento che non coinvolga alcun quadrante economico. Le scritture di integrazione Tutte le scritture di assestamento sono scritture contabili. Le scritture di integrazione integrano costi e ricavi. Se il costo di competenza ancora manca in contabilità e quindi deve essere aggiunto lo schema base sarà : Costo (a C.E.) Valore numerario presunto (a S.P.) Allo stesso modo, se ci riferiamo ai ricavi, (e quindi manca un ricavo di competenza) avremo un più ricavi e in contropartita un credito presunto. Ricavo (a C.E.) Valore numerario presunto (a S.P.) Tutte le scritture di integrazione danno vita a permutazioni economico-finanziarie. In questo modo, a seguito dell'integrazione, abbiamo un valore che rispecchia la competenza economica. 17

18 Le scritture di storno In questo caso ci sono in contabilità costi o ricavi che non sono interamente di competenza di questo esercizio e quindi dobbiamo rettificare i conti rinviando la parte non di competenza al futuro. Per farlo utilizziamo una permutazione economica. Nel caso dei costi vogliamo togliere una parte di costo non di competenza che non deve incidere sulla determinazione dell'utile : avremo un -costi a carico di questo esercizio (che diminuisce i costi nel CE) e un +costi rinviati al futuro (che aumenta le rimanenze di costi in S.P.). Costo sospeso (a S.P.) Storno costo (a C.E.) Nel caso degli storni vogliamo togliere una parte di ricavi che non sono di competenza. Avremo quindi un ricavi (per non farli incidere sul C.E. di quest'esercizio) e un + ricavi (li rinviamo al futuro inserendoli nello S.P.) Storno di ricavo (a C.E.) Ricavo sospeso (a S.P.) Al 31/12 non basta chiudere subito i conti, ma bisogna verificare che tutti i costi e i ricavi di competenza siano presenti in contabilità (e che non ce ne siano di non competenza). Solo a questo punto, dopo le scritture di gestione e le scritture di assestamento, possiamo iniziare a chiudere tutti i conti. La chiusura dei conti Nel primo passaggio chiudiamo non tutti i conti accesi a ricavi e costi, ma solo quelli accesi a ricavi e costi di competenza (detti senza ripresa di saldo perché non verrano riaperti a gennaio dell'anno dopo). Nel secondo passaggio si chiudono tutti gli altri conti presenti in conta generale : costi e ricavi sospesi, mezzi propri e tutti i conti di natura finanziaria. Esempio Contabilmente ipotizziamo di avere, dopo le scritture di gestione e assestamento, una serie di conti da chiudere. In particolare abbiamo tutti i conti riferiti a ricavi,costi,cassa e debiti. Si procede così : Chiusura dei conti senza ripresa di saldo : Chiudiamo i ricavi Ricavi Chiudiamo i costi Costi Ottenendo nel C.E. : C.E e il risultato economico : Risultato Trovando così l'utile 18

19 Chiusura generale dei conti : Cassa Cassa Debiti Debiti Ottenendo lo S.P. : S.P Matteo Gazzano - Ragioneria E-O Alla fine il conto S.P. ha l'attivo in pareggio con il passivo e il totale addebitamenti è il valore del capitale di funzionamento che era il secondo valore che volevamo trovare. Al 01/01 verranno riaperti uno per uno tutti conti che avevamo chiuso epilogandoli allo S.P. Questo avviene con una rilevazione opposta a quella fatta il 31/12 : Cassa Debiti 100 Risultato es Il conto economico civilistico Il conto economico ha una struttura rigida, le imprese devono quindi presentarlo suddiviso in queste macro-classi : a) Valore della produzione b) Costi della produzione - Differenza a-b (non coincide con il risultato operativo della gestione caratteristica. E' un risultato che comprende aspetti caratteristici ed extra-caratteristici) c) Proventi ed oneri finanziari (tutti quelli che derivano da operazioni di gestione esterna di carattere finanziario) d) Rettifiche di valore di attività finanziarie (in questa classe i componenti positivi e negativi di reddito non derivano da nuove operazioni di gestione esterna, ma derivano dalla valutazione di attività finanziarie possedute dall'azienda. Stiamo parlando di proventi ed oneri che non comportano effettivamente un esborso monetario) e) Proventi ed oneri straordinari (I principi contabili ci dicono che per appartenere a quest'area le componenti di reddito devono derivare da : fatti casuali o accidentali, operazioni esterne all'attività ordinaria, fatti infrequenti. Il legislatore chiede che vengano indicati a parte perché migliorano la trasparenza sull'andamento dell'azienda) - Risultato ante imposte (è il risultato derivante dalla somma algebrica delle 5 macro-classi) - Imposte sul reddito d'esercizio (Si tratta di imposte che vanno a colpire il reddito, le imposte diverse sono indicate al punto b) Risultato dell'esercizio 19

20 Lo stato patrimoniale civilistico presenta una struttura a sezioni contrapposte (attivo e passivo) che determina il capitale di finanziamento. Anche qui abbiamo diverse macro-classi : Attivo Passivo A) Crediti verso soci per versamenti dovuti (è una classe che nella maggior parte dei casi ha importo = 0. Il legislatore ha voluto dare evidenza a questa classe perché questi crediti sono quelli che l'azienda vanta nei confronti dei soci che non hanno ancora versato interamente il denaro che si riferisce alla sottoscrizione delle loro quote o delle loro partecipazioni. Quando la società viene costituita, i soci conferiscono quel capitale che andrà a formare il capitale sociale. Questi non verseranno immediatamente tutto il denaro, quindi questi crediti si riferiscono a denaro non ancora versato che costituisce capitale di pieno rischio. Questa voce è così importante perché per valutare la solidità dell'azienda si andrà a vedere il patrimonio netto ed è possibile che una parte non sia stata ancora versata il capitale di rischio formale potrebbe essere più alto di quello realmente a disposizione. Questa è quindi l'unica voce di credito identificata singolarmente) B) Immobilizzazioni (i fattori e gli elementi destinati ad essere utilizzati durevolmente) I Immateriali (brevetti, marchi etc...) II Materiali (FFR tangibili come macchinari etc...) III Finanziarie (comprendono i crediti di finanziamento e le attività finanziarie che l'azienda intende mantenere per più di un anno.) C) Attivo circolante (i fattori e gli elementi attivi per cui l'azienda non prevede un utilizzo durevole) I Rimanenze II Crediti (di regolamento) III Attività fin. non immobilizzate (quelle per cui l'azienda prevede una cessione nel corso del prossimo anno) IV Disponibilità liquide (le diverse forme nella quale l'azienda dispone di denaro) D) Ratei e risconti attivi A) Patrimonio netto (si compone del capitale sociale, di riserve di utili e di capitale, del risultato economico dell'esercizio) B) Fondi per rischi e oneri C) TFR D) Debiti E) Ratei e risconti passivi Nell'attivo troviamo il modo in cui le risorse sono state investite. La classificazione civilistica non nasce da logiche puramente aziendali. Normalmente si utilizza il criterio finanziario distinguendo tra gli elementi liquidati entro l'anno e quelli più durevoli. Il codice si affida però ad un criterio di destinazione con alcune specificità (come quella sui crediti di regolamento e finanziamento). Per quanto riguarda il passivo, sono presentate le diverse fonti di finanziamento dell'azienda. Sono indicate le fonti delle risorse del capitale investito (in impianti, partecipazioni, crediti etc..). Questa struttura dei due prospetti contabili ci interessa perché tutti i conti movimentati in qualunque momento verranno al termine dell'anno chiusi ed epilogati a CE o SP. Non c'è nessun conto presente in contabilità che non trovi una sua destinazione finale in bilancio. 20

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