CIRCOLARE CLIENTI N. 24/2014

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1 Dott. ROBERTO PALEA* Dott. GIAN PIERO BALDUCCI* Dott. EDOARDO FEA* Dott. MAURIZIO FERRERO* Dott. IVANO GASCO* Dott. ROBERTO PANERO* Dott. MARCELLO RABBIA* Dott. ANDREA BELFIORE* Dott. LUCA BOLOGNESI* Dott. ANNAMARIA ESPOSITO ABATE Dott. CRISTIANO LENTI* Torino - via De Sonnaz, 19 Tel Fax mail@studiopalea.it Milano Foro Buonaparte, 12 Tel Fax Dott. RICCARDO BATTEZZATI Dott. LAURA BERGAMINI Dott. ELENA BlGLINO Dott. LUISA BOSIO* Dott. LUCA CHIANALE Dott. MICAELA CRISTINZIO Dott. FEDERICA CUBITO Dott. MARILENA DI BELLA Dott. GIORGIA GAYS Dott. ANDREA GIAMMELLO Dott. CHIARA OLLIVERI Dott. GIANNI POGGI Dott. FEDERICA RAMERO Dott. ROGER REY Dott. ELENA ROCCATI Dott. FRANCESCA SCARAZZAI Dott. DAVIDE SICURANZA Dott. ELENA SPAGNOL Dott. IVANA TARANTINO *Consulente del giudice CIRCOLARE CLIENTI N. 24/ Ottobre 2014 IVA- La conservazione delle fatture elettroniche Art. 1, commi da 209 a 214, Legge n. 244/2007 DD.MM , n. 55 e Artt. 21 e 39, DPR n. 633/72 Circolare Agenzia Entrate , n. 18/E Informativa SEAC , n. 184 Come noto a decorrere dal è operativo l obbligo di utilizzo della fattura elettronica con riferimento alle operazioni effettuate nei confronti di Ministeri, Agenzie fiscali ed Enti nazionali di previdenza ed assistenza. La modalità elettronica va osservata non solo per l emissione della fattura ma anche per la trasmissione e la conservazione / archiviazione della stessa. Di seguito si propone l esame delle modalità di assolvimento del predetto obbligo alla luce dell emanazione dell apposito Decreto contenente le nuove regole relative alla conservazione dei documenti fiscali, al fine di poter predisporre la struttura organizzativa ed informatica, in vista dell estensione, dal , della platea dei soggetti coinvolti, ossia:

2 - altre Amministrazioni pubbliche; - Amministrazioni locali (Comuni, Province, ecc.). Come disposto dall art. 21, comma 1, DPR n. 633/72, la fattura può essere emessa in forma cartacea ovvero elettronica. Quest ultima è rappresentata dalla fattura emessa e ricevuta in un qualunque formato elettronico. Il Legislatore ha previsto pertanto un equiparazione tra la fattura cartacea e quella elettronica. La fattura cartacea può, ovviamente, essere creata utilizzando prodotti informatici. Tuttavia rispetto a quella elettronica deve essere necessariamente materializzata su un supporto cartaceo al fine di assicurare la certezza della data e l immodificabilità del contenuto. L utilizzo della fattura elettronica, come disposto dal comma 3 del citato art. 21, richiede il rispetto dei seguenti 3 requisiti: autenticità dell origine; integrità del contenuto; leggibilità. Relativamente ai predetti requisiti l Agenzia delle Entrate nell ambito della Circolare , n. 18/E ha fornito una serie di chiarimenti (Informativa SEAC , n. 184). A decorrere dal è divenuto operativo l obbligo di utilizzare la fattura elettronica con riferimento alle operazioni poste in essere nei confronti di Ministeri, Agenzie fiscali ed Enti nazionali previdenziali ed assicurativi (INPS, INAIL, INARCASSA, CNAPDC, ecc.). Dal , come previsto dall art. 25, DL n. 66/2014, l obbligo sarà esteso alle altre Amministrazioni pubbliche nonché alle Amministrazioni locali (Comuni, Province, ecc.). All emissione della fattura elettronica si affianca l obbligo di conservazione della stessa con modalità elettroniche. L art. 39, comma 3, DPR n. 633/72, dispone in particolare che: le fatture elettroniche sono conservate in modalità elettronica nel rispetto delle regole emanate dal MEF in un apposito Decreto; le fatture create in formato elettronico e quelle cartacee possono essere conservate elettronicamente. LA CONSERVAZIONE ELETTRONICA DEI DOCUMENTI FISCALI

3 Con il recente Decreto , in vigore dal , il MEF ha aggiornato le regole di conservazione in forma elettronica dei documenti aventi rilevanza fiscale, in precedenza contenute nel DM , prevedendo una differente modalità di conservazione a seconda che il documento sia cartaceo (analogico) ovvero informatico. Come sopra accennato, per le fatture emesse alla P.A. sussiste l obbligo di conservazione elettronica. Diversamente per le fatture emesse nei confronti di soggetti diversi dalla P.A. la conservazione elettronica è a discrezione del soggetto emittente / ricevente. Ancorché il citato DM sia abrogato dal , le disposizioni nello stesso contenute continuano ad essere applicate ai documenti già conservati a tale data. La disciplina in esame deve tener conto anche delle nuove regole tecniche contenute nel DPCM , che sostituiranno, a regime, quanto previsto dalla Delibera CNIPA , n. 11. In base a quanto previsto dall art. 14, comma 2, DPCM , infatti, le regole statuite dal CNIPA continuano ad applicarsi ai sistemi di conservazione già in essere all (data di entrata in vigore del nuovo Decreto). Entro i successivi 36 mesi, ossia entro l , i soggetti dovranno adeguarsi alle nuove regole tecniche. DOCUMENTI ANALOGICI Ai sensi dell art. 1, lett. p-bis), D.Lgs. n. 82/2005, c.d. Codice Amministrazione Digitale, per documento analogico si intende la rappresentazione non informatica di atti, fatti o dati giuridicamente rilevanti, ossia che si materializzano su: supporti cartacei (ad esempio scritto, dattiloscritto, fotocopia); pellicole fotografiche, microfilm; cassette e nastri magnetici audio e video. I documenti analogici si distinguono in: 1. documenti originali non unici, ossia come previsto dall art. 1, comma 1, lett. v), D.Lgs. n. 82/2005, i documenti per i quali sia possibile risalire al loro contenuto attraverso altre scritture o documenti di cui sia obbligatoria la conservazione, anche in possesso di terzi.

4 Come specificato dall Agenzia delle Entrate nella Circolare , n. 36/E un documento presenta tali caratteristiche quando, indifferentemente: deve essere emesso per legge in più di un esemplare e la relativa annotazione e conservazione sono obbligatorie per almeno un soggetto; deve essere annotato e conservato per legge da almeno un soggetto in libri / registri obbligatori; il suo contenuto è riprodotto in altri documenti, ovvero riproduce quello di altri documenti che devono essere conservati obbligatoriamente, anche presso terzi. In particolare sono considerati documenti originali non unici le fatture, le ricevute / scontrini fiscali, in quanto emessi in duplice esemplare o comunque in quanto il loro contenuto può essere integralmente ricostruito sulla base dei registri in cui devono essere annotati e la cui tenuta è obbligatoria per legge. Ai fini della conservazione, tali documenti non richiedono l intervento di un Pubblico ufficiale che attesti la conformità di quanto memorizzato rispetto ai documenti originali; 2. documenti originali unici, trattasi di documenti: il cui contenuto non può essere desunto da altre scritture o documenti di cui sia obbligatoria la tenuta, anche presso terzi; che non soddisfano le caratteristiche sopra accennate. Rientrano in tale categoria i libri sociali di cui all art. 2412, C.c. nella misura in cui il relativo contenuto non possa essere ricavato attraverso altre scritture o documenti di cui sia obbligatoria la conservazione, anche in possesso di terzi. Come disposto dall art. 4, DM , ai fini della conservazione elettronica di eventuali copie (informatiche o per immagine su supporto informatico) di documenti analogici originali unici, è necessario l intervento di un Pubblico ufficiale (ad esempio, notaio) per attestare la conformità delle copie stesse rispetto al documento originale. Merita evidenziare che, come specificato dall Agenzia delle Entrate nella Risoluzione , n. 161/E, la scheda carburante è: sostanzialmente un documento originale unico, in quanto le annotazioni che sono previste non trovano corrispondenza in altri documenti in possesso di terzi. Tuttavia, se nella contabilità generale dell impresa le registrazioni contabili vengono integrate con tutte le annotazioni della scheda, la stessa assume il connotato di originale non unico e può essere conservata digitalmente senza l intervento del pubblico Ufficiale.

5 DOCUMENTI INFORMATICI In base all art. 1, lett. p), D.Lgs. n. 82/2005, per documento informatico si intende la rappresentazione informatica di atti, fatti o dati giuridicamente rilevanti. Tali documenti devono presentarsi in uno dei formati previsti: dal D.Lgs. n. 82/2005; dai Decreti emanati ai sensi dell art. 71 del citato Decreto. In alternativa, possono essere utilizzati i formati scelti dal responsabile della conservazione, il quale motiva la scelta nel manuale di conservazione. A prescindere dalla tipologia utilizzata, comunque, il formato deve garantire l integrità, l accesso e la leggibilità nel tempo del documento informatico. A titolo esemplificativo, come evidenziato nell allegato al DPCM , sono utilizzabili nella conservazione elettronica i seguenti formati: PDF - PDF/A, TIFF, JPG, e XML. Per la conservazione dei documenti informatici l art. 2, comma 1, DM , fa riferimento alle regole tecniche previste dall art. 71, D.Lgs. n. 82/2005 e dall art. 21, comma 3, DPR n. 633/72 in tema di fatturazione elettronica al fine di garantire la corretta: formazione; emissione; trasmissione; conservazione; copia; duplicazione; riproduzione; esibizione; validazione temporale; sottoscrizione. A tal fine assumono importanza il riferimento temporale e la sottoscrizione del documento. Nello specifico, per riferimento temporale si intende un informazione che associa al documento la data e l ora (a più documenti può essere applicato il medesimo riferimento temporale); la sottoscrizione elettronica si realizza invece con l apposizione sul documento

6 informatico della firma elettronica qualificata o digitale. Caratteristiche del documento informatico Ai sensi dell art. 2, comma 2, DM , i documenti informatici rilevanti ai fini tributari devono presentare le seguenti caratteristiche: immodificabilità; integrità (il documento è completo ed inalterato); autenticità (il documento deve garantire di essere ciò che dichiara di essere, senza aver subito alterazioni o modifiche; tale caratteristica può essere valutata analizzando l identità del sottoscrittore nonché del documento stesso); leggibilità (il documento è fruibile durante il ciclo di gestione dello stesso). Come disposto dall art. 3, DM , i documenti informatici devono essere conservati in modo tale che: vengano rispettate le norme del Codice civile, del D.Lgs. n. 82/2005 e relative regole tecniche e le altre norme tributarie riguardanti la corretta tenuta della contabilità; siano garantite le funzioni di ricerca e di estrazione delle informazioni dagli archivi informatici in relazione almeno al cognome, nome, denominazione, codice fiscale / partita IVA, data o associazioni logiche di questi ultimi, laddove tali informazioni siano obbligatoriamente previste. Il processo di conservazione termina con l apposizione sul pacchetto di archiviazione di un riferimento temporale opponibile a terzi. LA PROCEDURA DI CONSERVAZIONE La corretta conservazione delle fatture elettroniche presuppone il rispetto di un particolare iter procedurale di seguito esaminato. I soggetti coinvolti nella conservazione (emittente la fattura e soggetto che la riceve) devono scegliere se: conservare digitalmente in proprio i documenti fiscali; affidare la conservazione ad un soggetto terzo. SISTEMA DI CONSERVAZIONE Come disposto dall art. 44, D.Lgs. n. 82/2005, il sistema di conservazione dei documenti informatici deve assicurare: l identificazione certa:

7 del soggetto che ha formato il documento; dell amministrazione o dell area organizzativa omogenea di riferimento; l integrità del documento; la leggibilità e l agevole reperibilità dei documenti e delle informazioni identificative. Tali criteri sono richiamati anche dall art. 3, DPCM , il quale conferma che il sistema di conservazione deve custodire i documenti informatici, dalla presa in carico dal produttore fino all eventuale scarto (decorrenza dei termini di conservazione, ad esempio, 10 anni per le fatture), tramite l adozione di tali criteri. Il sistema di conservazione opera secondo modelli organizzativi espressamente definiti; in particolare, come sopra accennato, la conservazione può: avvenire all interno della struttura organizzativa del soggetto produttore dei documenti informatici (in house); essere affidata, in tutto o in parte, ad altri soggetti (pubblici o privati) che offrono idonee garanzie organizzative e tecnologiche (outsourcing). SOGGETTI INTERESSATI Il processo di conservazione richiede la presenza di almeno 3 soggetti: 1. il produttore. Si tratta della persona fisica o giuridica che produce il pacchetto di versamento, ed è responsabile del trasferimento del suo contenuto nel sistema di conservazione. Di norma, il produttore non è il soggetto che ha formato il documento da conservare elettronicamente; il fornitore / prestatore, infatti, in linea generale affida la conservazione ad un soggetto terzo, che riceve le fatture e le converte in pacchetti di versamento; 2. l utente. È la persona, ente o sistema che interagisce con i servizi del sistema di conservazione elettronica, al fine di recuperare le fatture elettroniche ivi archiviate e le relative informazioni in esse contenute; 3. il responsabile della conservazione. Questi opera d intesa con il responsabile del trattamento dei dati ai fini della Privacy, con il responsabile della sicurezza e con il responsabile dei sistemi informativi (se esistenti); tale soggetto ha principalmente il compito di: definire le caratteristiche e i requisiti del sistema di conservazione; gestire il processo di conservazione; generare il rapporto di versamento; generare e sottoscrivere il pacchetto di distribuzione;

8 effettuare il monitoraggio della corretta funzionalità del sistema di conservazione. MANUALE DI CONSERVAZIONE Nell ambito del procedimento di conservazione assume importanza il manuale di conservazione, come disciplinato dall art. 8, DPCM Trattasi di un documento informatico che descrive il sistema di conservazione, illustrando dettagliatamente: l organizzazione; i soggetti coinvolti e i ruoli svolti dagli stessi; il modello di funzionamento; la descrizione del processo e delle architetture e infrastrutture utilizzate; le misure di sicurezza adottate; ogni altra informazione utile alla gestione e verifica del funzionamento del sistema di conservazione. Il manuale di conservazione deve contenere almeno i seguenti elementi: Dati dei responsabili della conservazione succedutisi nel tempo; in caso di delega vanno descritti in modo puntuale: i soggetti; le funzioni; gli ambiti oggetto della delega. Struttura organizzativa, comprensiva delle funzioni, responsabilità e obblighi dei diversi soggetti che intervengono nel processo di conservazione. Descrizione degli oggetti sottoposti a conservazione, comprensiva dell indicazione dei formati gestiti, metadati da associare alle diverse tipologie di documenti e eventuali eccezioni. Descrizione delle modalità di presa in carico dei pacchetti di versamento, predisposizione 4 del rapporto di versamento inclusa. 5 Descrizione del processo di conservazione e del trattamento dei pacchetti di archiviazione. 6 7 Modalità di svolgimento del processo di esibizione e di esportazione dal sistema di conservazione (produzione del pacchetto di distribuzione). Descrizione del sistema di conservazione, comprensivo di tutte le tecnologie, fisiche e logiche, opportunamente documentate e delle procedure di gestione e di evoluzione delle medesime. 8 Descrizione delle procedure di monitoraggio della funzionalità del sistema di conservazione. 9 Descrizione delle verifiche sull integrità degli archivi e soluzioni adottate in caso di anomalie. 10 Descrizione delle procedure per la produzione di duplicati o copie. Tempi entro i quali le diverse tipologie di documenti devono essere scartate o trasferite 11 in conservazione.

9 Modalità con cui viene richiesta la presenza di un Pubblico ufficiale, indicando i casi in cui 12 viene richiesto il suo intervento. 13 Normative in vigore nei luoghi dove sono conservati i documenti. FORMATI CONSENTITI Il sistema di conservazione accetta soltanto determinati formati di documenti informatici. L allegato 2 al DPCM individua i seguenti formati utilizzabili per la conservazione digitale: PDF, TIFF, JPG, Office Open XML, Open Document Format, XML,TXT e messaggi di posta elettronica (standard RFC 2822/MIME). Tali formati sono stati scelti: tra quelli che maggiormente garantiscono i principi dell interoperabilità tra i sistemi di conservazione; in base alla normativa vigente riguardante specifiche tipologie documentali. Si rammenta che per espressa previsione normativa i files della fattura elettronica alla P.A. sono sempre in formato XML. PROCESSO DI CONSERVAZIONE Il processo di conservazione inizia con la presa in carico della fattura elettronica da parte del produttore, che provvede a formare il pacchetto di versamento. Il pacchetto di versamento è un contenitore che racchiude uno o più oggetti da conservare (documenti informatici, fascicoli informatici, aggregazioni documentali informatiche) inviato dal produttore al sistema di conservazione attraverso un formato predefinito e concordato (descritto nel manuale di conservazione). Il pacchetto di versamento viene acquisito dal sistema di conservazione, che ne verifica la coerenza con le modalità previste dal manuale di conservazione e con i formati previsti dall Allegato 2 al DPCM In caso di anomalie evidenziate durante il processo di verifica, il pacchetto di versamento è rifiutato; diversamente, in caso di riscontro positivo sarà generato, anche in modo automatico, il rapporto di versamento, relativo ad uno o più pacchetti di archiviazione. Rapporto di versamento

10 Per rapporto di versamento si intende il documento informatico che attesta l avvenuta presa in carico da parte del sistema di conservazione dei pacchetti di versamento inviati dal produttore. Il rapporto di versamento deve essere identificato univocamente dal sistema di conservazione, e deve contenere: un riferimento temporale, specificato con riferimento al Tempo universale coordinato (UTC), ossia l ora di riferimento internazionale (per convenzione corrisponde all orario di Greenwich); una o più impronte, calcolate sull intero contenuto del pacchetto di versamento, secondo le modalità descritte dal manuale di conservazione. Il manuale di conservazione può prevedere l obbligo, da parte del responsabile della conservazione, di sottoscrivere il rapporto di versamento con la firma digitale / elettronica qualificata. PACCHETTO DI ARCHIVIAZIONE Il processo di conservazione della fattura elettronica si conclude con la preparazione e la sottoscrizione (firma digitale / elettronica qualificata) da parte del responsabile della conservazione del pacchetto di archiviazione, che dovrà essere gestito secondo: le specifiche della struttura dati di cui all Allegato 4 al DPCM ; le modalità riportate nel manuale di conservazione. La fattura elettronica contenuta nel pacchetto di archiviazione è quindi conservata elettronicamente; il sistema di conservazione può rientrare tuttavia in gioco in caso di: 1. richiesta di esibizione della fattura conservata da parte dell utente. Il soggetto che ha formato la fattura elettronica (in linea generale, il fornitore / prestatore) può avere la necessità di recuperare il documento fiscale conservato; ciò può avvenire, ad esempio, in caso di controllo da parte dell Amministrazione finanziaria. In tal caso viene preparato e sottoscritto con firma digitale / elettronica qualificata (se richiesto dal manuale di conservazione) un pacchetto di distribuzione, ai fini dell esibizione richiesta all utente; 2. richiesta di produzione di duplicati informatici o copie informatiche. L utente può richiedere la produzione di duplicati informatici o di copie informatiche dei documenti conservati; ciò avverrà in conformità a quanto previsto dalle regole tecniche in materia di formazione del documento informatico;

11 3. scarto del pacchetto di archiviazione alla scadenza dei termini di conservazione. Alla scadenza del termine di conservazione normativamente previsto (10 anni, per quanto riguarda le fatture), il sistema di conservazione effettua lo scarto del pacchetto di archiviazione, dandone comunicazione al produttore. IL RESPONSABILE DELLA CONSERVAZIONE ELETTRONICA Il responsabile della conservazione è il soggetto che, all interno del processo di conservazione digitale, attua tutte le misure necessarie al fine di garantire l autenticità, l integrità, l affidabilità, la leggibilità e la reperibilità dei documenti aventi rilevanza fiscale attraverso l utilizzo di specifiche regole procedurali e tecnologiche. Come desumibile dall Allegato 1 al DPCM è il soggetto responsabile dell insieme delle attività elencate nell articolo 8, comma 1, delle regole tecniche del sistema di conservazione. In base all art. 6, comma 5, DPCM : Il responsabile della conservazione definisce e attua le politiche complessive del sistema di conservazione e ne governa la gestione con piena responsabilità ed autonomia, in relazione al modello organizzativo adottato ai sensi dell art. 5. In particolare le attività per le quali il soggetto designato risulta essere responsabile sono elencate all art. 7, comma 1, DPCM , ossia: definire le caratteristiche e i requisiti del sistema di conservazione in funzione della tipologia dei documenti da conservare, della quale tiene evidenza, in conformità alla normativa vigente; gestire il processo di conservazione e garantirne nel tempo la conformità alla normativa vigente; generare il rapporto di versamento, secondo le modalità previste dal manuale di conservazione; generare e sottoscrivere il pacchetto di distribuzione con firma digitale / elettronica qualificata, nei casi previsti dal manuale di conservazione; effettuare il monitoraggio della corretta funzionalità del sistema di conservazione; assicurare la verifica periodica, con cadenza non superiore a 5 anni, dell integrità degli archivi e della leggibilità degli stessi;

12 garantire la conservazione e l accesso ai documenti informatici, adottare misure per rilevare tempestivamente l eventuale degrado dei sistemi di memorizzazione e delle registrazioni e, ove necessario, per ripristinare la corretta funzionalità; adottare analoghe misure con riguardo all obsolescenza dei formati; provvedere alla duplicazione o copia dei documenti informatici in relazione all evolversi del contesto tecnologico, secondo quanto previsto dal manuale di conservazione; adottare le misure necessarie per la sicurezza fisica e logica del sistema di conservazione ai sensi dell art. 12, DPCM ; assicurare la presenza di un Pubblico ufficiale, nei casi in cui sia necessario il suo intervento, garantendo allo stesso l assistenza e le risorse necessarie per l espletamento delle attività al medesimo attribuite e assicurare ai competenti organismi l assistenza e le risorse necessarie per l espletamento delle attività di verifica e di vigilanza; provvedere, per gli organi giudiziari e amministrativi dello Stato, al versamento dei documenti conservati all archivio centrale dello Stato e agli archivi di Stato secondo quanto previsto dalle norme vigenti; predisporre il manuale di conservazione di cui all art. 8 del citato DPCM e curare l aggiornamento periodico in presenza di modifiche normative, organizzative, procedurali o tecnologiche rilevanti. Le attività di cui sopra sono svolte dal responsabile della conservazione d intesa con (se esistenti): il responsabile del trattamento dei dati ai fini della Privacy; il responsabile della sicurezza; il responsabile dei sistemi informativi. Il responsabile può chiedere ad un soggetto esterno di verificare sia la correttezza del processo di conservazione sia di esaminare i profili tecnici ed organizzativi del modello di conservazione adottato. I MODELLI ORGANIZZATIVI DELLA CONSERVAZIONE ELETTRONICA Come sopra anticipato, ai sensi dell art. 5, DPCM la conservazione delle fatture trasmesse alla P.A. dal soggetto cedente / prestatore può essere svolta: all interno della struttura organizzativa del soggetto produttore dei documenti informatici da conservare;

13 affidandola, in modo totale o parziale, ad altri soggetti, pubblici o privati che offrono idonee garanzie organizzative e tecnologiche, anche accreditati come conservatori presso l Agenzia per l Italia digitale. Il cedente / prestatore può, quindi, decidere di conservare le fatture predisponendo una struttura interna o affidare la conservazione ad un soggetto terzo. Allo stesso modo, ai sensi del comma 3 del citato art. 5, le Pubbliche Amministrazioni possono realizzare i processi di conservazione, in alternativa: all interno della propria struttura organizzativa; affidandoli a conservatori accreditati, pubblici o privati, di cui all art. 44-bis, comma 1, D.Lgs. n. 82/2005, fatte salve le competenze del Ministero dei beni e delle attività culturali e del turismo ai sensi del DL n. 42/2004. Il responsabile della conservazione può delegare tale funzione a soggetti che per competenza e funzioni eseguano i compiti previsti dalla legge, ferma restando la sua responsabilità. La delega, come disposto dall art. 6, comma 6, DPCM , deve essere formalizzata e puntualizzata specificando le funzioni e le competenze delegate ed individuando con precisione i compiti affidati al soggetto terzo. L affidamento della conservazione ad un soggetto sterno Come stabilito dall art. 6, comma 7, DPCM , nel caso in cui il processo di conservazione o la materiale gestione della conservazione siano affidati ad un soggetto esterno deve essere necessariamente stipulato un contratto o una convenzione di servizio. I TERMINI DI CONSERVAZIONE Il DM ha apportato radicali modifiche ai termini di conservazione elettronica dei documenti uniformando, a decorrere dal , i termini di conservazione di tutti i documenti fiscalmente rilevanti. La precedente disciplina prevedeva 2 distinti termini di conservazione:

14 per le fatture, la conservazione doveva avvenire con cadenza almeno quindicinale; per gli altri documenti, la conservazione doveva avere cadenza almeno annuale. FATTURE EMESSE DAL Il processo di conservazione elettronica dei documenti come disposto dall art. 3, comma 3, DM va effettuato entro il termine di cui all art. 7, comma 4-ter, DL n. 357/94, in base quale: A tutti gli effetti di legge, la tenuta di qualsiasi registro contabile con sistemi meccanografici è considerata regolare in difetto di trascrizione su supporti cartacei, nei termini di legge, dei dati relativi all esercizio per il quale i termini di presentazione delle relative dichiarazioni annuali non siano scaduti da oltre tre mesi, allorquando anche in sede di controlli ed ispezioni gli stessi risultino aggiornati sugli appositi supporti magnetici e vengano stampati contestualmente alla richiesta avanzata dagli organi competenti ed in loro presenza. La conservazione di tutti i documenti pertanto, a partire dal va effettuata entro 3 mesi dal termine di presentazione della dichiarazione dei redditi dell anno di riferimento. Per i soggetti con periodo d imposta coincidente con l anno solare il termine ultimo per conservare elettronicamente i documenti è il dell anno successivo a quello di riferimento. Così, ad esempio, per le fatture emesse dall 1.7 al , il termine ultimo per la conservazione elettronica è il (infatti la dichiarazione del periodo d imposta di riferimento va presentata entro il ). FATTURE EMESSE FINO AL Come sopra accennato fino al occorre(va) fare riferimento al DM , in base al quale il processo di conservazione delle fatture doveva essere effettuato con cadenza almeno quindicinale. Considerato che il nuovo termine di conservazione previsto dal DM è entrato in vigore il , mentre l obbligo di fatturazione elettronica verso la P.A. è scattato il , si pongono alcune criticità operative. Infatti, va evidenziato che in base all art. 7, comma 3, DM , le disposizioni del DM continuano ad applicarsi ai documenti già conservati al Fatture emesse nei confronti della P.A. dal 6.6 al

15 Per le fatture emesse nei confronti della P.A. dal 6.6 al , si doveva tenere conto delle regole previste dal DM , per cui il processo di conservazione doveva essere effettuato entro il vecchio termine quindicinale. Si noti infatti che i 15 giorni successivi al 12.6 scadevano proprio il , data di entrata in vigore del nuovo Decreto e quindi del nuovo termine. Fatture emesse nei confronti della P.A. dal 13.6 al Per le fatture emesse nei confronti della P.A. dal 13.6 al vale il comportamento seguito dal contribuente e pertanto: se il soggetto ha conservato le fatture prima del 27.6 (rispettando quindi il vecchio termine quindicinale) dovrà far riferimento alla disciplina prevista dal DM ; se le fatture non sono ancora state conservate in quanto il predetto termine era pendente al 27.6 è possibile fruire del maggior termine ( ) previsto dal DM Data di emissione della fattura P.A. Termine per la conservazione dal 6.6 al almeno entro 15 giorni normativamente era possibile considerare il nuovo termine entrato in vigore il , ossia entro 3 mesi dal termine previsto per la presentazione della dichiarazione del periodo d imposta di dal 13.6 al riferimento ( ) dal (*) (30.12 dell anno successivo) (*) Data di entrata in vigore del DM LE MODALITÀ DI CONSERVAZIONE L art. 39, comma 3, DPR n. 633/72 prevede che: entro operativamente 3 mesi dal termine è possibile previsto che per gli operatori la presentazione abbiano della considerato dichiarazione il vecchio del periodo termine d imposta quindicinale riferimento Le fatture elettroniche sono conservate in modalità elettronica, in conformità alle disposizioni del decreto del Ministro dell economia e delle finanze adottato ai sensi dell articolo 21, comma 5, del decreto legislativo 7 marzo 2005, n. 82. Le fatture create in formato elettronico e quelle cartacee possono essere conservate elettronicamente. Il luogo di conservazione elettronica delle stesse, nonché dei registri e degli altri documenti previsti dal presente decreto e da altre disposizioni, può essere situato in

16 un altro Stato, a condizione che con lo stesso esista uno strumento giuridico che disciplini la reciproca assistenza. Come evidenziato nella citata Circolare n. 18/E la disposizione stabilisce che: le fatture elettroniche sono conservate in modalità elettronica; le fatture create in formato elettronico e quelle cartacee possono essere conservate elettronicamente. FATTURE ELETTRONICHE Dalla citata disposizione emerge che l emittente della fattura elettronica: ne garantisce l origine informatica e l integrità del contenuto; procede con la diretta conservazione elettronica della fattura emessa. Il destinatario della fattura elettronica può decidere o meno di accettare tale processo, senza condizionare tuttavia la conservazione elettronica da parte dell emittente. Di fatto, in caso di mancata accettazione, il destinatario può provvedere a materializzare il documento e conservarlo analogicamente, anziché stabilizzarne la prova informatica attraverso un processo di conservazione elettronica. Come chiarito dall Agenzia nella citata Circolare n. 18/E, la stampa e la conservazione analogica del documento ricevuto elettronicamente rappresentano un comportamento concludente per esprimere l intenzione del destinatario di non accettare la fattura come elettronica. Chiaramente, la stampa della fattura rappresenta una copia analogica di documento informatico ai sensi dell art. 23, D.Lgs. n. 82/2005. Come già accennato, se il destinatario non accetta il documento elettronico, l emittente deve comunque procedere alla conservazione elettronica della fattura, che ovviamente a tal fine deve presentare i requisiti di autenticità, integrità e leggibilità sin dal momento di emissione e fino al termine del periodo di conservazione. Al riguardo, nella citata Circolare n. 18/E, è sottolineato che: al fine di non creare vincoli alla diffusione della fatturazione elettronica, si ritiene che tale processo non debba mantenere un obbligo di simmetria tra emittente e destinatario della fattura. Fatture elettroniche emesse alla P.A. Ai sensi dell art. 1, comma 209, Legge n. 244/2007, è obbligatorio conservare elettronicamente le fatture elettroniche emesse nei confronti della P.A.

17 Tale obbligo vale sia per l emittente che per il destinatario (Ente pubblico) della fattura il quale, implicitamente, è vincolato ad accettare il processo di fatturazione / conservazione elettronica. Fatture create in formato elettronico o cartaceo Come sopra accennato, le fatture create in formato elettronico (ad esempio, PDF non firmato) e quelle cartacee possono essere conservate elettronicamente. A differenza della vera e propria fattura elettronica (ad esempio, PDF firmato elettronicamente e con riferimento temporale), quindi, dove l emittente è vincolato alla conservazione elettronica del documento indipendentemente dall accettazione o meno del processo da parte del destinatario, in caso di fatture create in formato elettronico ovvero fatture cartacee, la conservazione può essere, alternativamente: digitale; analogica. Una volta scelta la tipologia di conservazione, la stessa deve essere adottata per tutte le tipologie di documenti della medesima categoria, per ciascun periodo d imposta. Anche il destinatario di una fattura cartacea o creata in formato elettronico può scegliere se conservarla in modo tradizionale (materializzazione e conservazione analogica del documento) piuttosto che digitale (documento firmato digitalmente e marcato temporalmente). Ad ogni modo, qualora si decida di conservare digitalmente un documento cartaceo, procedendo quindi alla sua conversione in formato elettronico (ad esempio, scannerizzazione o memorizzazione di immagini da spool di stampa), lo stesso dovrà essere conservato fino al perfezionamento del processo di conservazione: soltanto da quel momento sarà possibile procedere alla distruzione del documento. LUOGO DI CONSERVAZIONE ELETTRONICA Il luogo di conservazione elettronica dei documenti, può essere situato anche in un altro Stato, a condizione che con lo stesso siano previsti accordi di reciproca assistenza. Al riguardo, nella citata Circolare n. 18/E, l Agenzia precisa che qualora il soggetto passivo scelga di conservare la propria documentazione presso uno Stato estero, dovrà in ogni caso: applicare le regole di tenuta e conservazione previste dalle disposizioni nazionali; consentire all Amministrazione finanziaria di accedere ai documenti e acquisirli anche

18 per via elettronica. A tale fine, il soggetto passivo italiano deve: riportare nei modd. AA7 / AA9 gli estremi identificativi dei luoghi di giacenza fisica dei server dove sono conservati i documenti, anche se risiedono all estero; in caso di controllo ex art. 52, DPR. n. 633/72, assicurare l accesso automatizzato all archivio, con ogni mezzo, in qualsiasi momento e dalla sede in cui è effettuato il controllo stesso. Accessi, ispezioni e verifiche In base a quanto previsto dall art. 5, commi 2 e 3, DM : In caso di verifiche, controlli o ispezioni, il documento informatico è reso leggibile e, a richiesta, disponibile su supporto cartaceo o informatico presso la sede del contribuente ovvero presso il luogo di conservazione delle scritture dichiarato dal soggetto ai sensi dell art. 35, comma 2, lettera d), del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n Il documento conservato può essere esibito anche per via telematica secondo le modalità stabilite con provvedimenti dei direttori delle competenti Agenzie Fiscali. In sede di controllo, quindi, tutti i documenti informatici (fatture, registri / libri) devono a richiesta essere resi leggibili e disponibili su un supporto cartaceo o informatico. Le modalità di esibizione in formato informatico dovranno essere fissate dall Agenzia delle Entrate con un apposito Provvedimento. L INVIO DELL IMPRONTA DELL ARCHIVIO INFORMATICO Il DM prevede(va), al fine di perfezionare il processo di conservazione, l obbligo di trasmettere all Agenzia delle Entrate l impronta dell archivio informatico oggetto di conservazione, la relativa sottoscrizione e la marca temporale. In particolare, l art. 5, comma 1 così dispone(va): Entro il quarto mese successivo alla scadenza dei termini stabiliti dal decreto del Presidente della Repubblica n. 322 del 1998 per la presentazione delle dichiarazioni relative alle imposte sui redditi, all imposta regionale sulle attività produttive e all imposta sul valore aggiunto, il soggetto interessato o il responsabile della conservazione, ove designato, al fine di estendere la validità dei documenti informatici trasmette alle competenti Agenzie fiscali, l impronta dell archivio informatico oggetto della

19 conservazione, la relativa sottoscrizione e la marca temporale. Il DM non ripropone tale disposizione e pertanto non è più necessario trasmettere all Agenzia delle Entrate l impronta dell archivio informatico conservato. Considerato che ai documenti già conservati alla data del continuano ad applicarsi le disposizioni di cui al DM , l obbligo di comunicazione dell impronta dell archivio informatico oggetto di conservazione dovrebbe riguardare anche i documenti conservati: nel 2013 (comunicazione da effettuare entro il ); nel 2014, fino al (comunicazione da effettuare entro il ). Per i documenti conservati dal la comunicazione va effettuata dal contribuente direttamente nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d imposta di riferimento; l obbligo di invio dell impronta all Agenzia delle Entrate per quanto riguarda i documenti conservati nel periodo dovrebbe quindi essere sostituito dall indicazione nel mod. UNICO Lo Studio è a disposizione per eventuali chiarimenti ed approfondimenti sugli argomenti trattati nella presente circolare. Cordiali saluti. STUDIO PALEA