Classificazione dell impianto fotovoltaico

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1 Fiscal News La circolare di aggiornamento professionale N Classificazione dell impianto fotovoltaico Categoria: Agevolazioni Sottocategoria: Varie L'Agenzia delle Entrate con la circolare 36/E del 2013, ha fornito alcuni chiarimenti che riguardano le problematiche del fotovoltaico, partendo dalla questione legata all'accatastamento degli impianti che, nel corso degli ultimi anni, ha creato moltissime incertezze. L'Agenzia delle Entrate, nel documento traccia le indicazioni dell'agenzia del Territorio sulla classificazione catastale, richiamando a tal proposito le disposizioni, di cui all'art. 40, D.P.R , n ed all'art. 2 del D.M , n. 28, con i quali il legislatore ha definito il concetto di unità immobiliare. Vengono anche analizzati gli effetti della qualifica di un impianto fotovoltaico tra i beni immobili, per quanto riguarda gli aspetti legati alla cessione e locazione, andando a definire il corretto trattamento ai fini Iva, e la disciplina dell'ammortamento. Gli impianti fotovoltaici L'Agenzia delle Entrate, con la Circolare 36/E, ripercorre, la propria tesi con riferimento alla qualifica mobiliare degli impianti fotovoltaici, contrariamente all Agenzia del Territorio, che è sempre stata favorevole per attribuire generalmente la qualifica "immobiliare" agli impianti fotovoltaici. L Agenzia delle Entrate ha sostenuto da sempre la qualifica di mobiliare degli impianti fotovoltaici, e rispetto alle indicazioni fornite nel corso degli ultimi anni con le CC.MM. 46/E/2007, 38/E/2008 e 38/E/2010, con le quali le Entrate hanno sostenuto appunto la qualifica "mobiliare" degli impianti fotovoltaici, si "adegua" alle ultime indicazioni fornite dall'agenzia del Territorio con la Nota , n L'Agenzia richiamando quanto stabilito dal Territorio afferma che: gli immobili che ospitano le centrali elettriche a pannelli fotovoltaici devono essere accatastati nella categoria "D/1 - opifici", e che nella 1

2 determinazione della rendita catastale devono essere inclusi i pannelli fotovoltaici, in quanto ne determinano il carattere sostanziale di centrale elettrica e, quindi di opificio; le installazioni fotovoltaiche poste su edifici, e quelle realizzate su aree di pertinenza, comuni o esclusive, di fabbricati o unità immobiliari censiti al catasto edilizio urbano, non devono essere accatastate autonomamente, in quanto possono assimilarsi agli impianti di pertinenza degli immobili. Vi è, comunque, la necessità di procedere, con dichiarazione di variazione da parte del soggetto interessato, alla rideterminazione della rendita dell'unità immobiliare nella misura del 15% o superiore, in base alle disposizioni catastali dell'amministrazione competente. gli impianti di modesta entità (ad es. domestici), invece, non devono essere accatastati, e non comportano l'insorgenza di alcun obbligo in capo al soggetto interessato. L Agenzia delle Entrate a sostegno della necessità di accatastamento, afferma l'irrilevanza del fatto che i componenti degli impianti fotovoltaici, quali possono essere i moduli/pannelli fotovoltaici, siano facilmente amovibili. Impianti di modesta entità Rispetto all ultima categoria di impianti fotovoltaici, l'agenzia, mutuando quanto espresso dall'agenzia del Territorio nella sopracitata nota del 2012, afferma che devono essere considerati impianti di modesta entità quegli impianti che soddisfano almeno uno dei seguenti requisiti: la potenza nominale dell'impianto fotovoltaico non è superiore a 3 kw per ogni unità immobiliare servita dall'impianto stesso; la potenza nominale complessiva, espressa in kw, non è superiore a tre volte il numero delle unità immobiliari, le cui parti comuni sono servite dall'impianto, indipendentemente dalla circostanza che sia installato al suolo, oppure sia architettonicamente o parzialmente integrato ad immobili già censiti al Catasto edilizio urbano; per le installazioni ubicate al suolo, il volume individuato dall'intera area destinata all'intervento (comprensiva, quindi, degli spazi liberi che dividono i pannelli fotovoltaici) e dall'altezza relativa all'asse orizzontale mediano dei pannelli stessi, è inferiore a 150 m. L'Agenzia, conscia dell'enorme confusione esistente sulla questione fino alla data di pubblicazione del documento di prassi, ha stabilito che i comportamenti tenuti dai contribuenti ai fini delle imposte dirette ed indirette, devono essere considerati corretti, in pieno rispetto dell'art. 10, L , n. 212 (Statuto del contribuente). 2

3 Impianti con obblighi catastali Beni immobili Sono considerati beni immobili i seguenti impianti fotovoltaici: gli immobili che ospitano i pannelli fotovoltaici che devono essere accatastati nella categoria catastale D/1, includendo nella rendita catastale anche i pannelli fotovoltaici; le installazioni fotovoltaiche poste su edifici e quelle realizzate su aree di pertinenza, comuni o esclusive, di fabbricati o unità immobiliari censiti al Catasto edilizio urbano, non devono essere accatastate autonomamente, ma è necessario procedere con una richiesta di variazione della rendita dell'unità immobiliare nella misura del 15% o superiore, in base alle disposizioni catastali dell'amministrazione competente. Impianti senza obblighi catastali Impianti di modeste entità Sono senza obblighi catastali gli impianti di modesta entità, quali: gli impianti di potenza nominale non superiore a 3 kw per ogni unità immobiliare servita dall'impianto; impianti la cui potenza nominale non è superiore a 3 volte il numero delle unità immobiliari servite, le cui parti comuni sono servite dall'impianto; gli impianti ubicati al suolo, il cui volume individuato dall'intera area destinata all'intervento e dall'altezza relativa all'asse orizzontale mediano dei pannelli stessi, è inferiore a m Immobili rurali che ospitano gli impianti L'Agenzia delle Entrate con la circolare 36/E ha richiamato i concetti esposti nella Circolare 32/E del 2009, rendendo i requisiti, per l'accesso al concetto di attività agricola connessa, meno stringenti. Ubicazione dei terreni agricoli Rispetto alle precedenti indicazioni, l'agenzia non ritiene più necessaria la condizione che i terreni di proprietà o nella disponibilità dell'imprenditore agricolo per la produzione di energia elettrica, siano ubicati nello stesso Comune o in Comuni limitrofi a quelli in cui svolge l'attività agricola "tradizionale". Produzione dall attività agricola Requisiti generali I terreni di proprietà o nella disponibilità dell'imprenditore agricolo, devono essere condotti dal medesimo imprenditore. Requisiti oggettivi L'energia elettrica da fonte fotovoltaica derivante dai primi 200 kw, si considera sempre connessa all'attività agricola; l'energia elettrica eccedente i primi 200 kw, per essere considerata connessa all'attività agricola, deve rispettare uno dei seguenti requisiti: 3

4 la produzione di energia deriva da impianti con integrazione architettonica o parziale; il volume d'affari dell'attività agricola (attività tradizionale esclusa la produzione di energia elettrica) deve essere superiore al volume d'affari della produzione di energia elettrica eccedente i 200 kw; entro il limite di 1 mw per azienda, per ogni 10 kw di potenza nominale eccedente i primi 200 kw, l'imprenditore deve dimostrare di detenere almeno un ettaro di terreno per l'attività agricola. Ammortamento degli impianti fotovoltaici Le indicazioni fornite in merito alla qualifica immobiliare o mobiliare di un impianto fotovoltaico, devono essere lette ed interpretate anche per risolvere la questione legata all'ammortamento degli stessi impianti. Bene mobile L'Agenzia conferma che, nel caso in cui l'impianto assuma la qualifica di bene mobile, la corretta aliquota di ammortamento è pari al 9%, mentre nel caso in cui l'impianto fotovoltaico venga qualificato come bene immobile, lo stesso deve essere sottoposto al processo di ammortamento in base all'aliquota del 4%, così come previsto per gli immobili del settore energia termoelettrica ed, in particolare, per i "fabbricati destinati all'industria". L Agenzia ricorda che in tale ultima ipotesi,si rende inoltre necessario procedere con lo scorporo del valore del terreno, così come previsto dall'art. 36, D.L. 223/2006. Immobile di proprietà di terzi Nel caso in cui, invece, l'immobile sul quale vengono integrati i pannelli fotovoltaici totalmente o parzialmente sia di proprietà di terzi, secondo l'agenzia, nel rispetto dell'oic 24, il relativo costo si configura come una spesa di manutenzione straordinaria non capitalizzabile e, quindi, ascrivibile tra i costi per migliorie e spese incrementative su beni di terzi, se non è separabile dai beni immobili. In tal caso il costo è fiscalmente deducibile secondo le disposizioni di cui all'art. 108, D.P.R. 917/1986. Aspetti IVA In merito all Iva, l'agenzia delle Entrate fa presente che la classificazione mobiliare o immobiliare determina anche la corretta applicazione del D.P.R. 633/1972. Si fa presente che: nell'ipotesi in cui l'impianto assuma la qualifica di bene immobile, trovano applicazione da un lato le disposizioni di cui all'art. 10, comma 8-bis (per i lastrici solari F/5) e 8-ter (per gli opifici - D/1) e dall'altro lato le regole di cui all'art. 7-quater lett. a) D.P.R. 633/1972, al fine di stabilire la territorialità delle prestazioni di servizi; 4

5 nell'ipotesi in cui, invece, l'impianto fotovoltaico sia qualificabile come bene mobile, trovano applicazione, ai fini della territorialità, le regole di cui all'art. 7-bis e 7-ter, D.P.R. 633/1972, in riferimento alle prestazioni di servizi. Cessioni e locazioni In merito alla corretta aliquota Iva applicabile alle cessioni ed alle locazioni di impianti fotovoltaici, l'agenzia delle Entrate ricorda che già con la circolare 46/E/2007, ha richiamato le disposizioni di cui al n. 127-quinques, Tabella A, Parte Terza, D.P.R. 633/1972, secondo cui è applicabile l'aliquota del 10% per "impianti di produzione e reti di distribuzione calore-energia e di energia elettrica da fonte solare - fotovoltaica ed eolica". Installazione su lastrico solare Nell'ipotesi in cui, invece, l'impianto fotovoltaico sia installato sul lastrico solare, ma lo stesso non goda di una propria autonomia catastale, la relativa cessione o locazione segue lo stesso trattamento Iva previsto per l'immobile sul quale è installato. E cosi necessario verificare la classificazione catastale dell'immobile ospitante, al fine di trattare la cessione o locazione in modo corretto ai fini Iva. Locazione del terreno Nel caso in cui oggetto della locazione sia il terreno su cui è installato l'impianto fotovoltaico, è necessario distinguere a seconda che: il terreno non sia suscettibile di utilizzazione edificatoria, in tal caso la locazione rientra nel regime naturale di esenzione ai fini Iva, in applicazione dell'art. 10, n. 8, D.P.R. 633/1972; il terreno ove è ubicato l'impianto sia, invece, suscettibile di utilizzazione edificatoria; in questo caso la relativa locazione risulta essere imponibile ai fini Iva. Costo deducibile Tipologia di impianto Deducibilità del costo Impianto fotovoltaico qualificabile Ammortamento nella misura del 4% come bene immobile Impianto fotovoltaico qualificabile Ammortamento nella misura del 9% come bene mobile Se non è separabile dall'immobile il Impianto fotovoltaico installato su costo è deducibile, ex art. 108, D.P.R. immobile di terzi 917/

6 Aspetti fiscali del conto energia Con riferimento al corretto trattamento tributario delle somme percepite in base al Conto energia (il V per gli ultimi impianti fotovoltaici entrati in funzione), l'agenzia delle Entrare ritiene ancora attuali le indicazioni fornite con la circolare 46/E/2007, relative alla previgente tariffa incentivante. Per l'agenzia delle Entrate la tariffa premio, ai fini fiscali, è assimilabile alla già citata e conosciuta tariffa incentivante, ricondotta ad un contributo a fondo perduto e sottoposta al seguente trattamento fiscale: ai fini Iva risulta esclusa dal campo di applicazione; ai fini delle imposte dirette e dell'irap, rappresenta una componente imponibile se percepita nell'ambito di un'attività commerciale; ai fini delle ritenute, è assoggettata alla ritenuta alla fonte a titolo di acconto del 4%, ai sensi del comma 2 dell'art. 28, D.P.R. 600/1973, qualora sia corrisposta ad imprese o ad enti non commerciali per gli impianti che attengono all'attività commerciale. Per quanto concerne, invece, la tariffa omnicomprensiva, ossia l'incentivo che viene erogato dal Gse al responsabile dell'impianto fotovoltaico in relazione all'energia immessa in rete, secondo l'agenzia la stessa assume rilevanza fiscale (ai fini delle imposte dirette, Irap e dell Iva) nel caso in cui sia percepita da un soggetto che svolge attività commerciale o agricola, ai sensi degli artt e 2135 c.c.. L'Agenzia, prendendo atto che il mercato relativo alla produzione e vendita dell'energia elettrica derivante da fonte fotovoltaica si configura in genere come un mercato vincolato, afferma che in caso di mancato superamento del test di operatività da parte di un contribuente che ha scelto la vendita indiretta, ai fini dell'accoglimento dell'istanza di disapplicazione, lo stesso può addurre come giustificazione la circostanza che la vendita dell'energia avviene sulla base di specifici contratti stipulati con il Gse, che impone al produttore i prezzi di vendita. Nel caso in cui, invece, il contribuente scelga la vendita diretta il mancato superamento del test di operatività impone al contribuente di dimostrare, di volta in volta, l'esistenza di quelle situazioni oggettive che non hanno permesso il conseguimento di ricavi utili al superamento del citato test. Sintesi Classificazione mobiliare o immobiliare dell impianto fotovoltaico L Agenzia delle Entrate ha analizzato il problema dell inquadramento degli impianti per la produzione di energia fotovoltaica, soffermandosi principalmente sulla loro classificazione catastale e sul conseguente trattamento, ai fini delle imposte dirette e dell Iva, da applicare agli incentivi erogati ai titolari degli stessi. 6

7 Una particolare attenzione, viene dedicata alla questione della qualificazione mobiliare o immobiliare degli impianti fotovoltaici e del relativo trattamento fiscale. In particolare, si rileva come ai fini catastali, non rileva la facile amovibilità delle componenti degli impianti, né il fatto che esse possano essere posizionate in un altro luogo senza alterazione della loro funzionalità, da un punto di vista fiscale, invece, il requisito dell amovibilità è essenziale per la qualificazione degli impianti fotovoltaici. Vengono fatti rientrare nella classificazione degli immobili gli impianti fotovoltaici destinati alla produzione di energia elettrica per la vendita, quando la loro potenza eccede i limiti del consumo privato, viceversa, sono invece da classificare come beni mobili gli impianti fotovoltaici che possono essere trasferiti da una parte all altra senza perdere le loro caratteristiche, e senza che l operazione risulti troppo onerosa da divenire antieconomica. Essi inoltre devono: avere una potenza non superiore a 3 kw per ogni unità immobiliare servita dall'impianto medesimo; il volume relativo all'intera area destinata all'intervento (per installazioni al suolo) deve essere inferiore a 150 metri cubi; la potenza nominale non deve essere superiore a 3 volte il numero delle unità immobiliari servite, le cui parti comuni sono servite dall'impianto. - Riproduzione riservata- 7