Edilizia: regimi fiscali ai fini IVA e dirette e agevolazioni

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1 Salvatore Albanese Rosita Donzì Edilizia: regimi fiscali ai fini IVA e dirette e agevolazioni Risparmio energetico, interventi di ristrutturazione, ecc. ARACNE

2 Copyright MMVIII ARACNE editrice S.r.l. via Raffaele Garofalo, 133 A/B Roma (06) ISBN I diritti di traduzione, di memorizzazione elettronica, di riproduzione e di adattamento anche parziale, con qualsiasi mezzo, sono riservati per tutti i Paesi. Non sono assolutamente consentite le fotocopie senza il permesso scritto dell Editore. I edizione: novembre 2008

3 Capitolo 4 Reverse Charge Indice Presentazione... 9 Capitolo 1 Il settore immobiliare Interessi passivi Imposte sui redditi Aspetti IVA Le SIIQ Exit tax La distribuzione di utili Conferimento di immobili Le società di comodo Interpello Scioglimento o trasformazione Capitolo 2 Edilizia ed Iva Le cessioni di immobili dopo la riforma Bersani Registro e imposte ipotecarie e catastali La rettifica della detrazione IVA Pertinenze Locazioni di fabbricati Altre imposte La rettifica della detrazione Locazioni finanziarie

4 6 Indice La cessione di fabbricati strumentali per natura e l esordio del reverse charge Gli interventi di recupero del patrimonio edilizio e la proroga IVA del 10% Categorie di interventi Come si applica l IVA ridotta in presenza di beni significativi Cosa si deve fare Forniture di beni Capitolo 3 L accertamento Le nuove modalità di accertamento nel settore degli immobili Cessioni tra privati Cessioni delle imprese Imposte dirette Registro Il valore normale: elemento di riferimento negli atti di compravendita immobiliare Le disposizioni della finanziaria Capitolo 4 Reverse charge Il nuovo sistema del reverse charge Noleggio di ponteggi e reverse charge Rimborso IVA infrannuale Modello TR Reverse charge nella cessione di immobili strumentali Cessione di immobili Casi pratici Finanziaria Modalità operative... 86

5 Indice 7 Capitolo 5 Agevolazioni IRPEF La detrazione del 36% Ambito soggettivo Ambito oggettivo Cosa bisogna fare per applicare l agevolazione Decadenza Vendita e donazione Modulistica Immobili ristrutturati Capitolo 6 Interventi sul risparmio energetico Interventi Soggetti Definizione delle spese Calcolo della detrazione Cumulabilità Come si compila il modello unico Adempimenti Pagamenti Aliquota IVA Modulistica Allegati

6 10 Indice

7 Capitolo 1 Il settore immobiliare DI SALVATORE ALBANESE* Il settore immobiliare è costituito sia dalle imprese di costruzione e sia dalle imprese che gestiscono solo gli immobili, vale a dire quelle che svolgono l attività di locazione. Le citate società possono essere costituite in forma di società semplici, di società di persone e di società di capitali. Sotto il profilo delle imposte dirette le due ultime tipologie di imprese producono redditi d impresa altrimenti configurano per il soggetto percettore dei redditi diversi. Nell analizzare la disciplina fiscale delle immobiliari di gestione ci sembra molto interessante la disposizione contenuta nell articolo 1, comma 36 della legge n. 244/2007 la quale prevede che sarà costituita una commissione di studio che avrà il compito di promuovere entro il 30 giugno 2008 delle modifiche normative in materia di società immobiliari di gestione 1. Pertanto esaminiamo le diverse problematiche che possono essere incontrate dalle imprese immobiliari di gestione alla luce delle novità introdotte dalla legge finanziaria n. 244 in materia di deducibilità degli interessi passivi nonché il problema della rettifica della detrazione IVA. 1 Si veda Finanza & Fisco Legge finanziaria 2008 n. 48/2007 pag * Il presente scritto è espressione di opinioni personali dell autore e non impegna l istituzione di appartenenza [N. d. A.]. 11

8 12 Salvatore Albanese Interessi passivi Il primo problema che la società immobiliare può incontrare è quello del nuovo meccanismo di deduzione degli interessi passivi che sono collegati agli immobili. Va al riguardo precisato che per effetto della legge finanziaria n. 244/2007 sono stati eliminati la thin cap ed il pro rata patrimoniale 2. Secondo quanto previsto dalla legge finanziaria 2008 la società immobiliare può dedurre gli interessi passivi relativi ad un finanziamento contratto per acquistare un immobile da dare in affitto. Di conseguenza la parte di interessi pagata nel corso della costruzione del fabbricato in quanto capitalizzata non è soggetta al nuovo regime di deduzione degli interessi passivi previsti dall articolo 96 del TUIR; dal momento in cui l immobile è costruito gli interessi passivi correlati al finanziamento si deducono in base al nuovo articolo 96 del TUIR. Tale norma prevede prima di tutto che possono essere dedotti gli interessi passivi e gli oneri finanziari assimilati fino a concorrenza degli interessi attivi. Qualora il contribuente abbia un notevole importo di oneri finanziari, l eccedenza può essere dedotta nei limiti del 30 per cento del risultato operativo lordo che è calcolato facendo la differenza tra il valore della produzione ed i relativi costi della produzione. Gli interessi passivi e gli oneri finanziari assimilati indeducibili in un determinato periodo d imposta sono dedotti dal reddito dei successivi periodi d imposta, se e nei limiti in cui in tali periodi l importo degli interessi passivi e degli oneri assimilati di competenza eccedenti gli interessi attivi e i proventi assimilati sia inferiore al 30 per cento del risultato operativo lordo di competenza 3. Ai fini del calcolo degli interessi deducibili, assumono rilevanza gli interessi passivi e gli interessi attivi, nonché gli oneri e i proventi assimilati, derivanti da contratti di mutuo, da contratti di locazione finanziaria, dall emissione di obbligazioni e titoli similari e da ogni al- 2 Si veda Italia Oggi Inserto La riforma della fiscalità sugli immobili Febbraio 2008 Le imprese immobiliari pag Si veda Italia Oggi Inserto La riforma della fiscalità sugli immobili Febbraio 2008 Le imprese immobiliari pag. 38.

9 Capitolo 1 Il settore immobiliare 13 tro rapporto avente causa finanziaria, con esclusione degli interessi impliciti derivanti da debiti di natura commerciale e con inclusione, tra gli attivi, di quelli derivanti da crediti della stessa natura. Nei confronti dei soggetti operanti con la pubblica amministrazione, si considerano interessi attivi rilevanti ai soli effetti del presente articolo anche quelli virtuali, calcolati al tasso ufficiale di riferimento aumentato di un punto, ricollegabili al ritardato pagamento dei corrispettivi. Imposte sui redditi Con riferimento al campo delle imposte dirette le società immobiliari di gestione costituite nella forma di società di capitali pagano l IRES e l IRAP. Per effetto dell articolo 1, comma 33 della legge finanziaria 2008 l IRES è stata ridotta al 27,50 per cento, mentre l articolo 1, comma 50 ha disposto la riduzione dell IRAP alla misura del 3,90 per cento. Aspetti IVA In seguito al nuovo regime di esenzione delle cessioni e locazioni di fabbricati le imprese immobiliari devono affrontare il problema della rettifica della detrazione dell IVA assolta sugli acquisti di fabbricati o porzioni di fabbricati a destinazione abitativa oppure quella relativa alla locazione, manutenzione degli stessi. In base all articolo 35, comma 8 lettera b) del D.L. 223/2006 solo le imprese di costruzioni possono detrarre l IVA sugli acquisti mentre tale possibilità è in ogni caso esclusa per le immobiliari il cui oggetto sociale è quello di rivendere l immobile. Analizziamo come va calcolata la rettifica della detrazione. Supponiamo che un impresa immobiliare di gestione affitti un fabbricato strumentale per natura. Se non sono decorsi dieci anni dall acquisto deve essere rettificata la detrazione IVA in base agli anni che rimangono al compimento del decennio. Se la società immobiliare di gestione affitta sia fabbricati civili e sia fabbricati strumentali dovrà procedere alla rettifica della detrazione

10 14 Salvatore Albanese applicando quanto previsto nell articolo 19 bis 2, comma 4 del D.P.R. n. 633/1972 il quale espressamente recita quanto segue: La detrazione dell imposta relativa all acquisto di beni ammortizzabili, nonché alle prestazioni di servizi relative alla trasformazione, al riattamento o alla ristrutturazione dei beni stessi, operata ai sensi dell articolo 19, comma 5, è altresì, soggetta a rettifica, in ciascuno dei quattro anni successivi a quello della loro entrata in funzione, in caso di variazione della percentuale di detrazione superiore a dieci punti. Le SIIQ A questo punto tracciamo nelle sue linee generali il regime speciale previsto per le SIIQ. Le SIIQ sono state regolamentate dall articolo 1, commi da 119 a 141 della legge n In attuazione di tali disposizioni è stato emanato il regolamento n. 174 del pubblicato sulla Gazzetta Ufficiale n. 248 del 24 Ottobre La legge finanziaria 2008 all articolo 1, comma 374 ha introdotto delle modifiche alle disposizioni previste dalla legge n. 296/2006. Con circolare n. 8/E del l Agenzia delle Entrate ha fornito i chiarimenti. Al fine di comprendere il funzionamento delle SIIQ è doveroso principalmente definire il loro significato. Le SIIQ sono: 1) società per azioni residenti nel territorio dello Stato i cui titoli sono negoziati nei mercati regolamentati; 2) società non quotate, nelle quali un altra SIIQ vi partecipi, con una percentuale del 95% dei diritti di voto nell assemblea ordinaria e con il 95% dei diritti di partecipazione agli utili delle società partecipate. È inoltre necessario che: nessun socio possieda sia in maniera diretta sia indiretta una percentuale superiore al 51% dei diritti di voto nell assemblea ordinaria e più del 51% dei diritti di partecipazione agli utili;

11 Capitolo 1 Il settore immobiliare 15 TABELLA 1. Definizione SIIQ CONDIZIONI società per azioni residenti nel territorio dello Stato i cui titoli sono negoziati nei mercati regolamentati; società non quotate, nelle quali un altra SIIQ vi partecipi, con una percentuale del 95% dei diritti di voto nell assemblea ordinaria e con il 95% dei diritti di partecipazione agli utili delle società partecipate. nessun socio possieda sia in maniera diretta sia indiretta una percentuale superiore al 51% dei diritti di voto nell assemblea ordinaria e più del 51% dei diritti di partecipazione agli utili; almeno il 35% delle azioni deve essere posseduto dai soci che non devono avere una percentuale superiore al 2% dei diritti di voto e di partecipazione agli utili. almeno il 35% delle azioni deve essere posseduto dai soci che non devono avere una percentuale superiore al 2% dei diritti di voto e di partecipazione agli utili. Oltre ai requisiti soggettivi indicati le società per poter scegliere di applicare la disciplina SIIQ hanno l obbligo di svolgere come attività prevalente quella di locazione degli immobili. La prevalenza di tale attività si realizza quando: il valore degli immobili presenti nell attivo patrimoniale utilizzati per la locazione rappresenta almeno l 80% dell attivo.

12 16 Salvatore Albanese TABELLA 2 PREVALENZA il valore degli immobili presenti nell attivo patrimoniale utilizzati per la locazione devono rappresentare almeno l 80% dell attivo relativamente a ciascun esercizio i componenti positivi di reddito devono essere costituiti per almeno l 80% dall attività di locazione degli immobili CONSEGUENZE Se per due esercizi consecutivi non si rispetta almeno solo 1 di queste due condizioni si decade dal regime di esenzione con decorrenza dal secondo dei due periodi. Nel computo vanno considerate anche le partecipazioni costituite da immobilizzazioni finanziarie che si hanno in altre SIIQ. Relativamente a ciascun esercizio i componenti positivi di reddito devono essere costituiti per almeno l 80% dall attività di locazione degli immobili. In tale valore vanno considerati anche i dividendi riferiti all attività di locazione svolta da altre società partecipate. Il passo successivo, dopo aver verificato che vi sia il rispetto delle condizioni sia soggettive che oggettive consiste nell esercitare l opzione.

13 Capitolo 1 Il settore immobiliare 17 TABELLA 3. Opzione Deve essere esercitata entro l anno antecedente l applicazione del regime; non è revocabile; si estende a tutte le altre società partecipate le quali devono optare insieme alla SIIQ. TABELLA 4. Regime di esenzione Sul reddito della SIIQ relativo alla locazione non trova applicazione né l IRES e né l IRAP. L opzione va esercitata entro l anno antecedente l applicazione del regime. Non può essere revocata. L articolo 1 comma 374 della legge n. 244/2007 ha fissato la data del 30 Aprile 2008 per esercitare l opzione. Tutte le società partecipate sono obbligate ad optare per il regime di esenzione unitamente alla SIIQ. Una volta esercitata l opzione si può applicare il regime fiscale che consiste nell esenzione ai fini IRES ed IRAP del reddito della SIIQ derivante dalla locazione. Sui dividendi percepiti dalle società partecipate della SIIQ che hanno scelto il regime di esenzione non si applica nessuna imposizione. Tuttavia al fine di permanere nel regime SIIQ è necessario che: in ciascun esercizio deve essere distribuito ai soci una percentuale dell 85% del minore tra l utile civilistico riferito alla sola attività di locazione anche effettuata indirettamente mediante le società partecipate e l utile civilistico totale.

14 18 Salvatore Albanese TABELLA 5 Vincoli per permanere nel regime delle SIIQ In ciascun esercizio deve essere distribuito ai soci una percentuale dell 85% del minore tra l utile civilistico riferito alla sola attività di locazione anche effettuata indirettamente mediante le società partecipate e l utile civilistico totale. TABELLA 6 EXIT TAX VERSAMENTO Sugli immobili utilizzati per l attività di locazione presenti alla data dell ultimo bilancio chiuso si realizza una plusvalenza che va tassata mediante l applicazione di un imposta sostitutiva nella misura del 20%. L imposta deve essere versata in un massimo di cinque rate annuali. Exit tax È necessario a questo punto esaminare l exit tax. Come abbiamo detto prima l opzione va fatta entro l anno antecedente a quello in cui si vuole applicare il regime di esenzione. Ciò comporta che per il fisco sugli immobili utilizzati per l attività di locazione presenti alla data dell ultimo bilancio chiuso si realizza una plusvalenza che va tassata mediante l applicazione di un imposta sostitutiva nella misura del 20%. La citata imposta deve essere versata in un massimo di cinque rate annuali.

15 Capitolo 1 Il settore immobiliare 19 La distribuzione di utili Analizziamo adesso la tassazione della distribuzione degli utili nei confronti dei soggetti diversi da altre SIIQ. Gli utili relativi all attività di locazione distribuiti dalle SIIQ a soggetti diversi da altre SIIQ scontano la seguente tassazione: ritenuta del 20%; ritenuta del 15% se si riferiscono a locazione di immobili ad uso abitativo. Si precisa che se il soggetto percettore è un socio imprenditore individuale, una società di persone, una società di capitali o enti pubblici e privati che svolgono attività commerciale, una stabile organizzazione di una società residente all estero, la ritenuta è a titolo di acconto. Diversamente la ritenuta è a titolo d imposta. La ritenuta non si applica ai fondi pensione, agli organismi di investimento collettivo, alle azioni nelle SIIQ detenute soltanto in gestione. Conferimento di immobili Un tema che merita attenzione è quello relativo al conferimento di immobili in SIIQ da parte di società. L operazione va esaminata sotto il profilo delle imposte dirette e indirette. Relativamente al primo aspetto la plusvalenza che si origina in seguito al conferimento va assoggettata a tassazione ordinaria; in alternativa, a condizione che la SIIQ detenga in suo possesso il bene ricevuto per il conferimento, per un triennio, il soggetto conferente può richiedere l applicazione dell imposta sostitutiva IRES ed IRAP del 20%. Con riferimento all IVA, trattandosi di un operazione di conferimento, la stessa è esclusa dall applicazione dell IVA ed è assoggettata ad imposta di registro, ipotecaria e catastale nella misura fissa.

16 20 Salvatore Albanese TABELLA 7. Conferimento di immobili Tassazione ordinaria IRES IRAP Facoltà Imposta sostitutiva La plusvalenza che si origina in seguito al conferimento va assoggettata a tassazione ordinaria. A condizione che la SIIQ detenga in suo possesso il bene ricevuto per il conferimento, per un triennio, il soggetto conferente può richiedere l applicazione dell imposta sostitutiva IRES ed IRAP del 20%. TABELLA 8 IVA Essendo un operazione di conferimento non si applica l IVA ma soltanto l imposta di registro, ipotecaria e catastale nella misura fissa pari ad Euro 168. Le società di comodo L analisi dell attività delle società immobiliari si correla al tema delle società di comodo o cosiddette non operative la cui disciplina è stata rivista dalla legge n. 296/2006 e dall articolo 1, commi della legge n. 244/2007. L Agenzia delle Entrate con circolare n. 5 del ha indicato le istruzioni da osservare da parte delle società non operative. La norma istitutiva delle società di comodo è l articolo 30 della legge 23 dicembre 1994 n. 724 il quale è nato allo scopo di contrastare il fenomeno del ricorso allo strumento societario per nascondere chi fosse effettivamente il proprietario dei beni. La richiamata disciplina intende penalizzare quelle società che, al di là dell oggetto sociale dichiarato, sono state costituite per gestire il patrimonio nell interesse dei soci, anziché per esercitare un effettiva attività commerciale.

17 Capitolo 1 Il settore immobiliare 21 Il regime delle società non operative è stato una prima volta modificato dall articolo 27 del decreto legge 23 febbraio 1995, n. 41 del 1995, convertito dalla legge 22 marzo 1995, n. 85 e dall articolo 2 del decreto legge 8 agosto 1996, n. 437, convertito, con modificazioni, dalla legge 24 ottobre 1996, n. 556 nonché dall articolo 3 comma 37, della legge 23 dicembre 1996, n Recentemente ha subito ulteriori modificazioni per effetto dell articolo 35 commi 15 e 16, del decreto legge 4 luglio 2006, n. 223, convertito dalla legge 4 agosto 2006, n. 248 nonché dell articolo 1, commi 109 e seguenti, della legge 27 dicembre 2006, n. 296 (c.d. legge finanziaria 2007). Per effetto delle ultime disposizioni è stato introdotto lo strumento dell interpello disapplicativo di cui all articolo 37 bis comma 8 del D.P.R n. 600 che deve essere necessariamente presentato dalle società per sottrarsi alla disciplina delle società di comodo. Prima di parlare dell interpello esaminiamo l ambito soggettivo e oggettivo cui la norma esplica i suoi effetti. Ambito soggettivo L articolo 30 della legge n. 724/1994 definisce società non operative le società per azioni, in accomandita per azioni, a responsabilità limitata, in nome collettivo e in accomandita semplice, le società e gli enti di ogni tipo non residenti, aventi una stabile organizzazione in Italia se non superano il test di operatività vale a dire se l ammontare complessivo dei ricavi degli incrementi delle rimanenze e dei proventi, esclusi quelli straordinari, risultanti dal conto economico ove prescritto, è inferiore alla somma degli importi che risultano applicando i seguenti coefficienti: a) 2 per cento sul valore dei beni indicati nell articolo 85, comma 1, lettere c), d) ed e) del TUIR (azioni o quote di partecipazioni, anche non rappresentate da titoli, al capitale di società ed enti di cui all articolo 73 del TUIR; strumenti finanziari similari alle azioni ai sensi dell articolo 44 del TUIR emessi da società ed enti di cui all articolo 73 del TUIR; obbligazioni e altri titoli in serie o di massa, diversi dai precedenti) e delle quote di partecipazione nelle società commerciali di cui all articolo 5 del medesimo TUIR, anche se i predetti beni e

18 22 Salvatore Albanese detti beni e partecipazioni costituiscono immobilizzazioni finanziarie, aumentato del valore dei crediti. Come già chiarito nella circolare 13 febbraio 2006, n. 6, per ragioni di ordine logico e sistematico le partecipazioni in possesso dei requisiti di cui all articolo 87 del TUIR concorrono alla verifica del test di operatività. b) 6 per cento sul valore delle immobilizzazioni costituite da beni immobili e da beni indicati nell articolo 8 bis, primo comma, lettera a), del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633 e successive modificazioni (navi destinate all esercizio di attività commerciali o della pesca o ad operazioni di salvataggio o di assistenza in mare, ovvero alla demolizione, escluse le unità da diporto di cui alla legge 11 febbraio 1971, n. 50), anche in locazione finanziaria; per gli immobili classificati nella categoria catastale A/10, la predetta percentuale è ridotta al 5 per cento; per gli immobili a destinazione abitativa acquisiti o rivalutati nell esercizio e nei due precedenti, la percentuale è ulteriormente ridotta al 4 per cento; per tutti gli immobili situati in comuni aventi una popolazione inferiore a 1000 abitanti la percentuale è dell 1%; c) 15 per cento sul valore delle altre immobilizzazioni, anche in locazione finanziaria. Ai fini del raffronto imposto dal test di operatività, sia i ricavi, gli incrementi di rimanenze e i proventi contabilizzati, sia le immobilizzazioni e i beni cui si applicano i predetti coefficienti vanno assunti in base alle risultanze medie dell esercizio e dei due precedenti 4. Per la determinazione del valore dei beni si applica l articolo 110 comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917; per i beni in locazione finanziaria si assume il costo sostenuto dall impresa concedente, ovvero, in mancanza di documentazione, la somma dei canoni di locazione e del prezzo di riscatto risultanti dal contratto. Il mancato superamento del test di operatività, come già accennato, comporta per il contribuente: 4 Si veda Finanza & fisco Legge finanziaria 2008 n. 48/2007 pag. 4167

19 Capitolo 1 Il settore immobiliare ai fini delle imposte sul reddito (IRES e IRPEF), l obbligo di dichiarare un reddito non inferiore a quello minimo presunto, determinato ai sensi del comma 3 del predetto articolo 30 il quale prevede che il reddito del periodo d imposta non sia inferiore all ammontare della somma degli importi derivanti dall applicazione, ai valori dei beni posseduti nell esercizio delle percentuali dell 1,50 per cento per i titoli, del 4,75% alle immobilizzazioni, anche in locazione finanziaria (si precisa che per le immobilizzazioni costituite da beni immobili a destinazione abitativa acquisiti o rivalutati nell esercizio e nei due precedenti la predetta percentuale è ridotta al 3%; per gli immobili classificati nella categoria catastale A/10 la predetta percentuale è ulteriormente ridotta al 4 per cento; per tutti gli immobili situati in comuni con popolazione inferiore a 1000 abitanti la percentuale è dello 0.9 per cento), del 12 per cento sul valore complessivo delle altre immobilizzazioni anche in locazione finanziaria. Al riguardo, si ricorda che, ai sensi del medesimo comma 3, qualora la società non operativa abbia conseguito un reddito effettivo superiore a quello minimo presunto e abbia perdite fiscali di esercizi precedenti, quest ultime potranno essere computate soltanto in diminuzione della parte di reddito eccedente quello minimo; 2. ai fini dell imposta regionale sulle attività produttive (IRAP), l obbligo di dichiarare un valore della produzione netta non inferiore al reddito minimo presunto, aumentato, conformemente alle disposizioni dell articolo 17 comma 2, del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, delle retribuzioni sostenute per il personale dipendente, dei compensi spettanti ai collaboratori coordinati e continuativi, di quelli per prestazioni di lavoro autonomo non esercitate abitualmente e degli interessi passivi. Detto obbligo decorre dal 1 gennaio 2007: pertanto per i contribuenti con esercizio coincidente con l anno solare, l adeguamento doveva essere effettuato nella dichiarazione dei redditi modello Unico 2008; 3. ai fini IVA, l impossibilità di chiedere a rimborso, utilizzare in compensazione ai sensi dell articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, o di cedere ai sensi dell articolo 5, comma 4 ter, del decreto legge 14 marzo 1988, n. 70, convertito, con modificazioni, dalla legge 13 maggio 1988, n. 154 l eccedenza di credito risultante dalla

20 24 Salvatore Albanese dichiarazione. Stante, tuttavia, il riferimento testuale alle operazioni rilevanti ai fini dell imposta sul valore aggiunto deve ritenersi che le limitazioni al riporto in avanti del credito IVA non si applicano qualora la società interessata, nel triennio di riferimento, pur non avendo superato il test di operatività, abbia comunque dichiarato un ammontare di operazioni rilevanti ai fini IVA non inferiore all importo che risulta dall applicazione delle percentuali di cui al comma 1 del citato articolo 30. La normativa sulle società non operative non trova applicazione nei riguardi di: 1) soggetti che per la particolare attività svolta sono obbligati a costituirsi nella forma di società di capitali; 2) soggetti che si trovano nel primo periodo d imposta; 3) società in amministrazione controllata o straordinaria; 4) società ed enti che controllano società ed enti i cui titoli sono negoziati in mercati regolamentati italiani ed esteri, nonché alle stesse società ed enti quotati ed alle società da essi controllate, anche indirettamente; 5) società esercenti pubblici servizi di trasporto; 6) società con un numero di soci non inferiore a 50; 7) società che nei due esercizi precedenti hanno avuto un numero di dipendenti mai inferiore a 10; 8) società in stato di fallimento, assoggettate a procedure di liquidazione giudiziaria, di liquidazione coatta amministrativa ed in concordato preventivo; 9) società che presentano un ammontare complessivo del valore della produzione superiore al totale attivo dello stato patrimoniale; 10) società partecipate da enti pubblici almeno nella misura del 20 per cento del capitale sociale; 11) società che risultano congrue e coerenti in base agli studi di settore. Nei casi sopra richiamati non dovrà essere presentata alcuna istanza di interpello disapplicativo.

21 Capitolo 1 Il settore immobiliare 25 Interpello Come abbiamo già anticipato le società che intendono sfuggire alla normativa delle società non operative e quindi vogliono dimostrare il contrario hanno l onere di presentare un istanza di interpello disapplicativo indirizzata alla Direzione regionale delle Entrate territorialmente competente e inoltrata a mezzo del servizio postale, in plico raccomandato con avviso di ricevimento, all ufficio locale competente in ragione del domicilio fiscale del contribuente. L ufficio locale trasmetterà l istanza, unitamente al proprio parere, entro trenta giorni dalla ricezione della medesima al Direttore regionale. A pena di inammissibilità, l istanza dovrà recare: i dati identificativi del contribuente e del suo legale rappresentante; l indicazione dell eventuale domiciliatario presso il quale sono effettuate le comunicazioni; la sottoscrizione del contribuente o del suo legale rappresentante. L istanza dovrà altresì: descrivere compiutamente la fattispecie concreta; indicare le oggettive situazioni che, con riferimento alla fattispecie rappresentata, hanno impedito alla società di superare il test di operatività di cui all articolo 30 comma 1, della legge n. 724 del 1994 o di conseguire un reddito almeno pari a quello minimo presunto, determinato ai sensi del comma 3 del predetto articolo; essere corredata degli atti e documenti necessari alla corretta individuazione e qualificazione della fattispecie. Il Direttore regionale emanerà il provvedimento (di accoglimento o di rigetto) entro 90 giorni dalla data di presentazione dell istanza presso l ufficio. Assolto l onere di presentazione dell istanza, deve tuttavia ammettersi la possibilità di riproporre la questione concernente l operatività della società o dell ente all esame dei giudici tributari, mediante impugnazione dell eventuale avviso di accertamento emesso del compe-

22 26 Salvatore Albanese tente ufficio a seguito del rigetto dell istanza da parte del Direttore regionale. In assenza di presentazione dell istanza, il ricorso è inammissibile. Nell ipotesi in cui il Direttore regionale emanerà un provvedimento di rigetto avverso lo stesso non può essere immediatamente presentato ricorso alla commissione tributaria provinciale dato che tale atto non rientra tra quelli impugnabili di cui all articolo 19 del Decreto legislativo n. 546/1992. Al fine di fornire la prova contraria le società entro lo scorso 30 Aprile 2008 hanno dovuto presentare l istanza di interpello disapplicativo e ciò per rispettare i termini di scadenza di UNICO Al riguardo occorre rilevare che l interpello va presentato nel caso di imprese che non possono iniziare l attività per cause esterne, quali rilascio di autorizzazioni, da imprese in liquidazione, dalle società immobiliari di gestione che percepiscono canoni di affitto inferiori a quelli previsti dalla legge vigente. Immobiliari In relazione alle società immobiliari la circolare dell Agenzia delle Entrate n. 5/E del ha chiarito che nei confronti delle società immobiliari aventi per oggetto la realizzazione e la successiva locazione di immobili è consentito disapplicare la normativa sulle società non operative in presenza delle particolari situazioni oggettive di seguito indicate a titolo esemplificativo: la società immobiliare ha iscritte in bilancio esclusivamente immobilizzazioni in corso di realizzazione, da destinare successivamente alla locazione ma, ovviamente, non suscettibili, al momento, di produrre un reddito, ancorché minimo. dimostrata impossibilità, per la società immobiliare di praticare canoni di locazione sufficienti per superare il test di operatività ovvero per conseguire un reddito effettivo superiore a quello minimo presunto. Ciò si verifica, ad esempio, nei casi in cui i canoni dichiarati siano almeno pari a quelli di mercato, determinati ai sensi dell articolo 9 del TUIR;

23 Capitolo 1 Il settore immobiliare 27 dimostrata impossibilità di modificare i contratti di locazione in corso; temporanea inagibilità dell immobile. Tuttavia l articolo 1, comma 128 della legge n. 244/2007 innova la disciplina prevedendo che con un apposito provvedimento del Direttore dell Agenzia delle Entrate possono essere individuate determinate situazioni oggettive, in presenza delle quali è consentito disapplicare le disposizioni in esame, senza dover preventivamente presentare l istanza di interpello. Scioglimento o trasformazione L articolo 1, comma 129 della legge 244/2007 riapre i termini per lo scioglimento o la trasformazione in società semplice da parte delle società non operative e la relativa assegnazione dei beni ai soci. Tale possibilità può essere applicata dalle società considerate non operative nell anno 2007 e da quelle società che alla data del si trovano nel primo periodo d imposta entro il quinto mese successivo alla chiusura del medesimo periodo d imposta, a condizione che tutti i soci siano persone fisiche che risultano iscritti nel libro dei soci, alla data del , ovvero entro trenta giorni dalla medesima data, in forza di un titolo di trasferimento avente data certa anteriore al 1 novembre Sul reddito d impresa del periodo compreso tra l inizio e la chiusura della liquidazione, o nel caso di trasformazione, sulla differenza tra il valore normale dei beni posseduti all atto della trasformazione ed il loro valore fiscalmente riconosciuto, si applica un imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e dell IRAP nella misura del 10 per cento; le perdite degli esercizi precedenti non sono ammesse in deduzione. Le riserve e i fondi in sospensione di imposta sono assoggettati alla medesima imposta sostitutiva; per i saldi attivi di rivalutazione, l imposta sostitutiva è stabilita nella misura del 5% e non spetta il credito d imposta, previsto dalle rispettive leggi di rivalutazione, nell ipotesi di attribuzione ai soci del saldo attivo di rivalutazione 5. 5 Si veda Finanza & Fisco Schede di lettura n. 47/2007 pag

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