Inquadramento civilistico, contabile e fiscale degli Enti Non Commerciali

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1 Inquadramento civilistico, contabile e fiscale degli Enti Non Commerciali 1

2 AMBITO CIVILISTICO AMBITO TRIBUTARIO FINALITA perseguimento di uno scopo di natura ideale non valutabile economicamente OGGETTO attività effettivamente svolta dall ente, essenziale ai fini della realizzazione degli scopi per i quali è stato costituito 2

3 Fondazioni e Associazioni riconosciute Libro I, Titolo II, Capo II, articoli da 14 a 35 Codice Civile Associazioni non riconosciute e Comitati Libro I, Titolo II, Capo III, articoli da 36 a 42 3

4 Fondazioni Associazioni La fondazione può essere definita come un complesso di beni destinati al perseguimento di uno scopo. PREVALE ELEMENTO PATRIMONIALE Sono forme giuridiche attraverso le quali una pluralità di soggetti si organizza per il perseguimento di uno scopo comune non lucrativo. PREVALE ELEMENTO PERSONALE Comitati I comitati si caratterizzano per il perseguimento di scopi esterni e collettivi, di cui l art. 39 del c.c. fornisce una elencazione, non tassativa: comitati di soccorso o di beneficenza, promotori di opere pubbliche, monumenti, esposizioni, mostre festeggiamenti e simili 4

5 Fondazioni di partecipazione CARATTERISTICHE a struttura aperta modello atipico di fondazione la cui ideazione si deve alla dottrina possono essere previsti organi rappresentativi dei nuovi soci con funzioni consultive 5

6 Modalità di costituzione degli enti dotati di personalità giuridica e contenuto dell atto costitutivo Sia le Fondazioni che le associazioni riconosciute si costituiscono per atto pubblico, le sole fondazioni possono essere costituite anche per testamento. Contenuto obbligatorio atto costitutivo e statuto Contenuto facoltativo - denominazione dell ente e sede - scopo e patrimonio - norme sull ordinamento interno e sull amministrazione - diritti e obblighi degli associati e condizioni per la loro ammissione (per le sole associazioni) - criteri e modalità di erogazione delle rendite (per le sole fondazioni) - norme relative all estinzione dell ente e alla devoluzione del patrimonio - norme relative alla trasformazione (per le sole fondazioni). 6

7 Riconoscimento della personalità giuridica DPR n. 361 del 10/02/2000 Ambito nazionale Ambito regionale Registro prefettizio delle persone giuridiche Registro regionale delle persone giuridiche EFFETTI RICONOSCIMENTO: l ente acquisisce autonomia patrimoniale perfetta. Pertanto, per le obbligazioni assunte risponde la fondazione o l associazione limitatamente, rispettivamente, al proprio patrimonio o al fondo comune. 7

8 Modalità di costituzione di una associazione non riconosciuta come persona giuridica non è richiesta alcuna forma particolare valgono gli accordi tra gli aderenti in qualsiasi forma esplicitati ordinamento intero e amministrazione modalità di scelta dei soggetti cui è attribuita la presidenza o la direzione Per le obbligazioni assunte dalle persone che rappresentano l associazione i terzi possono far valere i loro diritti sul fondo comune, ma delle obbligazioni stesse rispondono anche personalmente e solidalmente le persone che hanno agito in nome e per conto dell associazione. 8

9 Enti Non Commerciali 9

10 Ente non commerciale ai sensi del D.P.R. n. 917 del 22/12/1986 (art. 73, comma 1, lett. c, Tuir) definizione Sono non commerciali «gli enti pubblici e privati diversi dalle società, nonché i trust, residenti nel territorio dello stato, che non hanno per oggetto esclusivo o principale l esercizio di attività commerciali», intendendosi per tale l attività che determina reddito d impresa ai sensi dell art. 55 del Tuir. OGGETTO in base alla legge atto costitutivo o statuto se redatti nelle forme previste attività effettivamente esercitata nel territorio dello stato vale in ogni caso per gli enti non residenti 10

11 Perdita della qualifica di Ente non commerciale (art. 149 Tuir) L ente perde la propria qualifica di ente non commerciale quando, indipendentemente dalle previsioni statutarie, esercita prevalentemente attività commerciale per un intero periodo d imposta. Parametri prevalenza delle immobilizzazioni (materiali, immateriali e finanziarie) relative all'attività commerciale, al netto degli ammortamenti, rispetto alle restanti attività; prevalenza dei ricavi derivanti dalle attività commerciali rispetto al valore normale delle cessioni o prestazioni riguardanti le attività istituzionali; prevalenza dei redditi derivanti da attività commerciali, rispetto alle entrate istituzionali (contributi, sovvenzioni, liberalità, quote associative); prevalenza dei componenti negativi inerenti all'attività commerciale rispetto alle restanti spese. 11

12 Perdita della qualifica di Ente non commerciale - segue Caratteristiche dei parametri Decorrenza mutamento qualifica costituiscono soltanto dei «fatti indice di commercialità» e non comportano automaticamente la perdita della qualifica di ente non commerciale (Circolare n. 124 del 12 maggio 1998, paragrafo 1.3). a partire dal periodo d imposta in cui vengono a mancare le condizioni di non commercialità. Eccezioni alla perdita della qualifica le disposizioni sulla perdita della qualifica non si applicano: - agli enti ecclesiastici riconosciuti come persone giuridiche agli effetti civili - alle associazioni sportive dilettantistiche. 12

13 Regimi fiscali applicabili agli Enti non commerciali Regime ordinario artt. 143 e 144 Tuir Regime forfetario art. 145 Tuir Regime degli enti di tipo associativo art. 148 Tuir Regime agevolato Legge n. 398/

14 Reddito complessivo degli Enti non commerciali (art. 143 Tuir) Reddito complessivo Restano esclusi Il reddito complessivo degli Enti non commerciali è dato dalla somma dei redditi fondiari, di capitale, d impresa e diversi ovunque siano prodotti e quale ne sia la destinazione, ad esclusione di quelli esenti dall imposta e di quelli soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d imposta o ad imposta sostitutiva. - Corrispettivi, che non eccedono i costi di diretta imputazione, derivanti da prestazioni di servizi non rientranti nell art c.c., rese in conformità alle finalità istituzionali dell ente senza specifica organizzazione; - Fondi pervenuti a seguito di raccolte pubbliche effettuate occasionalmente, in concomitanza di celebrazioni, ricorrenze o campagne di sensibilizzazione; - Contributi (sia a fondo perduto che aventi natura di corrispettivo) corrisposti da Amministrazioni Pubbliche per lo svolgimento di attività aventi finalità sociali. Gli Enti non commerciali sono soggetti all Ires con aliquota del 27.5% (art. 77 Tuir). 14

15 Determinazione dei redditi degli Enti non commerciali (art. 144 Tuir) La determinazione dei vari tipi di reddito avviene secondo le regole proprie di ciascuna categoria reddituale. In particolare, nel regime ordinario il reddito d impresa è dato da: Proventi attività commerciale Costi attività commerciale = Reddito d impresa Per l attività commerciale esercitata gli enti non commerciali hanno l obbligo di tenere la contabilità separata. Le spese e gli altri componenti negativi relativi ai beni e servizi adibiti promiscuamente all esercizio di attività commerciali e di altre attività, sono deducibili per la parte del loro importo che corrisponde al rapporto tra l ammontare dei ricavi e altri proventi che concorrono a formare il reddito d impresa e l ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi. 15

16 Regime forfetario di determinazione del reddito (art. 145 Tuir) Gli enti non commerciali ammessi alla contabilità semplificata possono esercitare l opzione per la determinazione forfetaria del reddito d impresa, applicando all ammontare dei ricavi conseguiti nell esercizio di attività commerciali un coefficiente di redditività, variabile secondo l attività svolta e l ammontare stesso dei ricavi. Tale imponibile sarà sottoposto a tassazione secondo l ordinaria aliquota IRES. L opzione è esercitata nella dichiarazione annuale dei redditi ed ha effetto dall inizio del periodo d imposta nel corso del quale è esercitata fino a quando non è revocata e comunque per un triennio. COEFFICIENTI DI REDDITIVITÀ prestazioni di servizi - 15% per ricavi fino a ,71-25% per ricavi tra ,71 e ,00 altre attività - 10% per ricavi fino a ,84-25% per ricavi tra ,84 e ,00 16

17 Imposta sul Valore Aggiunto per gli Enti non commerciali (art. 4, comma 4, DPR n. 633/1972) Gli enti non commerciali sono soggetti passivi soltanto per le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate nell esercizio di eventuali attività commerciali o agricole. per le operazioni svolte nell ambito della propria attività istituzionale essi restano estranei al campo di applicazione del tributo. ATTIVITÀ CONSIDERATE IN OGNI CASO COMMERCIALI - le cessioni di beni e le prestazioni di servizi ai soci, associati o partecipanti verso pagamento di corrispettivi specifici o contributi supplementari in funzioni delle maggiori o diverse prestazioni alle quali danno diritto, ad esclusione di quelle effettuate in conformità alle finalità istituzionali da particolari tipologie di enti di tipo associativo. Tali contributi vanno distinti dalle quote associative, versate al solo fine di acquisire lo status di socio, che non sono soggette ad Iva; - le operazioni oggettivamente commerciali elencate all art 4, comma 5, del DPR n. 633/

18 Detrazione dell IVA per gli Enti non commerciali (art. 19 ter, DPR n. 633/1972) L Iva ammessa in detrazione è soltanto quella relativa agli acquisti e alle importazioni fatti nell esercizio di attività commerciali o agricole, purché: l attività commerciale o agricola sia gestita con contabilità separata da quella relativa all attività principale e conformemente alle disposizioni dell art. 20 del DPR n. 600/1973; la contabilità sia tenuta, anche in relazione all attività istituzionale, in modo corretto e trasparente; i beni o i servizi acquistati o importati siano inerenti all attività d impresa; siano conservati tutti i documenti di acquisto. 18

19 Scritture contabili degli Enti non commerciali (art. 20, commi 1 e 2, DPR n. 600/1973) Relativamente alle attività commerciali eventualmente esercitate, gli enti non commerciali devono tenere. il libro giornale ed il libro degli inventari; i registri prescritti ai fini IVA; le scritture ausiliarie (c.d. conti di mastro) dove registrare gli elementi patrimoniali e reddituali; le scritture ausiliarie di magazzino (obbligatorie sole se per due esercizi consecutivi l ammontare dei ricavi annui e il valore complessivo delle rimanenze superano importi); il registro dei beni ammortizzabili, in cui vanno annotati oltre ai beni impiegati nell'esercizio dell'attività d'impresa anche quelli utilizzati promiscuamente nell'attività commerciale e in quella istituzionale (in alternativa, le annotazioni possono essere effettuate sul libro giornale o su quello degli inventari). 19

20 Scritture contabili degli Enti non commerciali - segue Per gli Enti non commerciali in regime di contabilità semplificata sono obbligatori i soli registri previsti dalla disciplina dell Imposta sul valore aggiunto (fatture emesse, corrispettivi e acquisiti) SEMPRE obbligo del rendiconto economico finanziario annuale ulteriore rendiconto in caso di raccolte pubbliche di fondi, da redigere entro 4 mesi dalla chiusura dell esercizio, dal quale devono risultare, anche tramite una relazione illustrativa, le entrate e le spese relative a ciascuna celebrazione, ricorrenza o compagna di sensibilizzazione. 20

21 Enti di tipo associativo 21

22 Enti di tipo associativo (art. 148, comma 1, Tuir) DECOMMERCIALIZZAZIONE DELLE ATTIVITÀ RESE: nei confronti di associati o partecipanti in conformità alle finalità istituzionali dell ente senza pagamento di corrrispettivi specifici Non concorrono, inoltre, a formare il reddito imponibile le somme versate dagli associati o partecipanti, a titolo di quote o contributi associativi. L attività esterna di tali associazioni, cioè quella rivolta ai terzi in genere, non associati o partecipanti, resta commerciale ed è esclusa dall applicazione delle disposizioni agevolative. 22

23 Deroghe per determinate categorie di enti di tipo associativo (art. 148, comma 3, Tuir) associazioni politiche, sindacali e di categoria religiose, assistenziali, NON COMMERCIALI culturali, sportive dilettantistiche, di promozione sociale di formazione extra-scolastica della persona le attività svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali, verso il pagamento di corrispettivi specifici, nei confronti degli iscritti, associati o partecipanti. le cessioni anche a terzi di proprie pubblicazioni cedute prevalentemente agli associati. 23

24 Imposta sul Valore Aggiunto per gli Enti di tipo associativo (art. 4, comma 4, secondo periodo, DPR n. 633/1972) associazioni politiche, sindacali e di categoria, religiose, assistenziali, culturali, sportive dilettantistiche, di promozione sociale di formazione extra-scolastica della persona N O N C O M M E R C I A L I le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate in conformità alle finalità istituzionali, a soci, associati o partecipanti, verso pagamento di corrispettivi specifici. 24

25 Attività considerate sempre commerciali (art. 148, comma 4, Tuir / art. 4, comma 5, DPR n. 633/1972) Anche se effettuate nei confronti dei propri associati sono sempre considerate commerciali e quindi imponibili sia ai fini delle imposte dirette che dell Iva, le seguenti attività: cessione di beni nuovi prodotti per la vendita; erogazione di acqua, gas, energia elettrica e vapore; gestione di fiere ed esposizioni a carattere commerciale; gestione di spacci aziendali e di mense; somministrazione di pasti; organizzazione di viaggi e soggiorni turistici; prestazioni alberghiere, di alloggio, di trasporto e di deposito; servizi portuali e aeroportuali; pubblicità commerciale; telecomunicazioni e radiodiffusioni circolari. 25

26 Deroghe alla presunzione di commercialità (art. 148, commi 5, 6 e 7, Tuir / art. 4, comma 6, DPR n. 633/1972) ATTIVITÀ DECOMMERCIALIZZATE PER ALCUNI ENTI DI TIPO ASSOCIATIVO ass. promozione sociale ex art. 3, c. 6, lett. e, Legge n. 287/1991 associazioni politiche associazioni sindacali e di categoria ass. riconosciute dalle confessioni religiose Somministrazione di alimenti e bevande SI per imposte dirette e Iva Organizzazione viaggi e soggiorni turistici SI per imposte dirette NO ai fini Iva SI per imposte dirette NO ai fini Iva SI per imposte dirette NO ai fini Iva SI per imposte dirette NO ai fini Iva Cessione di pubblicazioni su contratti di lavoro SI per imposte dirette NO ai fini Iva 26

27 Condizioni per usufruire delle agevolazioni (art. 148, comma 8, Tuir / art. 4, comma 7, DPR n. 633/1972) L atto costitutivo e lo statuto devono essere redatti nella forma dell atto pubblico o della scrittura privata autenticata o registrata. Clausole statutarie a) divieto di distribuire, anche in modo indiretto, durante la vita dell associazione, utili o avanzi di gestione nonché fondi, riserve o capitale, salvo che la destinazione o la distribuzione non siano imposte dalla legge; b) obbligo di devolvere il patrimonio dell ente, in caso di suo scioglimento per qualunque causa, ad altra associazione con finalità analoghe o ai fini di pubblica utilità, sentita l Agenzia per il terzo settore, salva diversa destinazione imposta dalla legge; c) disciplina uniforme del rapporto associativo e delle modalità associative volte a garantire l effettività del rapporto medesimo, escludendo espressamente la temporaneità della partecipazione alla vita associativa e prevedendo, per gli associati o partecipanti maggiori d età, il diritto di voto per l approvazione e le modificazioni dello statuto e dei regolamenti e per la nomina degli organi direttivi dell associazione; 27

28 Contenuto dello statuto - segue Clausole statutarie d) obbligo di redigere e di approvare annualmente un rendiconto economico e finanziario; e) eleggibilità libera degli organi amministrativi, principio del voto singolo per ogni associato, sovranità dell assemblea dei soci, associati o partecipanti e criteri di loro ammissione ed esclusione, criteri e idonee forme di pubblicità delle convocazioni assembleari, delle relative deliberazioni, dei bilanci o rendiconti; f) intrasmissibilità della quota o contributo associativo ad eccezione dei trasferimenti a causa di morte e non rivalutabilità della stessa. Le disposizioni delle lettere c) ed e) non si applicano: - alle associazioni religiose riconosciute dalle confessioni con le quali lo stato ha stipulato patti, accordi o intese; - alle associazioni politiche, sindacali e di categoria. 28

29 Novità introdotte dall art. 30 del D.L. 29 novembre 2008, n. 185 convertito, con modificazioni, dalla Legge 28 gennaio 2009, n. 2 Al fine di consentire gli opportuni controlli, l art. 30, comma 1, del Decreto Legge n. 185/2008 ha previsto che i corrispettivi, le quote e i contributi di cui all art. 148 del TUIR e all art. 4 del DPR n. 633 del 1972, non sono imponibili a condizione che gli enti associativi siano in possesso dei requisiti qualificanti previsti dalla normativa tributaria e che trasmettano per via telematica all Agenzia delle Entrate, mediante l utilizzo del Modello EAS, i dati e le notizie rilevanti ai fini fiscali. 29

30 Enti sportivi dilettantistici 30

31 Legge n. 398 del 16/12/1991 Attività sportiva dilettantistica Art. 90 Legge n. 289 del 27/12/2002 N.B.: Il regime ex Legge n. 398/1991, con varie disposizioni di legge, è stato esteso anche alle associazioni senza fini di lucro, alle pro-loco, alle associazioni bandistiche e cori amatoriali, filodrammatiche, di musica e danza popolare, legalmente costituite senza fini di lucro. 31

32 Il riconoscimento da parte del CONI Le disposizioni agevolative possono essere applicate solo nei confronti dei soggetti in possesso del riconoscimento ai fini sportivi rilasciato dal Coni - comitato olimpico nazionale italiano. Ai sensi dell art. 7 del D.L. n. 136/2004, convertito con Legge n. 186/2004, il CONI è l'unico organismo certificatore della effettiva attività sportiva svolta dalle società e dalle associazioni dilettantistiche. Il riconoscimento avviene attraverso l iscrizione delle associazioni e società in un apposito elenco tenuto e gestito dal Coni che lo trasmette annualmente all Agenzia delle entrate. 32

33 Forma giuridica (art. 90, comma 17) associazione sportiva priva di personalità giuridica disciplinata dagli articoli 36 e seguenti del codice civile associazione sportiva con personalità giuridica di diritto privato ai sensi del DPR 10 febbraio 2000, n. 361 società sportiva di capitali o cooperativa costituita secondo le disposizioni vigenti, ad eccezione di quelle che prevedono le finalità di lucro Qualunque sia la forma giuridica prescelta, nella denominazione sociale deve sempre essere indicata la finalità sportiva e la ragione o denominazione sociale «dilettantistica». 33

34 Modalità di costituzione di un ente sportivo dilettantistico e contenuto dello statuto (art. 90, comma 18) Le società e le associazioni sportive dilettantistiche si costituiscono con atto scritto nel quale deve tra l'altro essere indicata la sede legale. Clausole statutarie - denominazione dell ente; - oggetto sociale con riferimento all'organizzazione di attività sportive dilettantistiche, compresa l'attività didattica; - attribuzione della rappresentanza legale; - assenza di fini di lucro e previsione che i proventi delle attività non possono, in nessun caso, essere divisi fra gli associati, anche in forme indirette; - norme sull'ordinamento interno ispirato a principi di democrazia e di uguaglianza dei diritti di tutti gli associati, con la previsione dell'elettività delle cariche sociali, fatte salve le società sportive dilettantistiche che assumono la forma di società di capitali o cooperative per le quali si applicano le disposizioni del codice civile; 34

35 Contenuto dello statuto - segue Clausole statutarie - obbligo di redazione di rendiconti economico-finanziari e modalità di approvazione degli stessi da parte degli organi statutari; - modalità di scioglimento dell'associazione; - l'obbligo di devoluzione ai fini sportivi del patrimonio in caso di scioglimento delle società e delle associazioni. 35

36 Regime speciale ex Legge n. 398/1991 Per poter usufruire del regime speciale è necessario il rispetto di alcuni requisiti soggettivi e oggettivi. REQUISITI SOGGETTIVI assenza di fine di lucro svolgimento di attività sportiva dilettantistica (riconosciuta dal CONI) compresa l eventuale attività didattica affiliazione a Federazioni sportive nazionali o Enti di promozione sportiva 36

37 Requisito oggettivo E necessario che, nel periodo d imposta precedente, i soggetti interessati abbiano conseguito, dall esercizio di attività commerciali, proventi per un importo non superiore a euro. Criterio applicabile Superamento del limite Enti di nuova costituzione nella determinazione del limite, i proventi commerciali devono essere individuati in base al criterio di cassa, per cui si deve tener conto, in mancanza di fattura, dei proventi incassati e, in presenza di fattura, dei proventi fatturati anche se non ancora riscossi. se nel corso del periodo d imposta si supera il limite di euro, il regime agevolato cessa automaticamente e, dal mese successivo a quello in cui è venuto meno il requisito oggettivo, occorre applicare il regime ordinario. l ammontare deve essere rapportato al periodo intercorrente fra la data di costituzione e il termine dell esercizio, computato in giorni. 37

38 Esercizio dell opzione I soggetti che vogliono optare per il regime di cui alla Legge n. 398/1991 devono comunicare l opzione: Ufficio della Siae territorialmente competente in base al domicilio fiscale Agenzia delle Entrate mediante la compilazione del quadro VO della dichiarazione annuale Iva comportamento concludente, cioè concreta attuazione sin dall inizio dell anno o dell attività L opzione è valida fino a quando non viene revocata e, una volta fatta, è vincolante per un periodo di cinque anni. 38

39 Imposte sui redditi i ricavi derivanti dall attività istituzionale non sono tassabili quelli derivanti da attività commerciale, spettacoli sportivi, sponsorizzazioni, diritti riprese televisive o trasmissioni radiofoniche sono tassabili applicando agli stessi un coefficiente di redditività pari al 3%. Il reddito imponibile così determinato (aumentato dell importo delle eventuali plusvalenze patrimoniali) è sottoposto a tassazione secondo l ordinaria aliquota Ires del 27,5%. NON CONCORRONO A FORMARE IL REDDITO IMPONIBILE i proventi conseguiti nello svolgimento di attività commerciali connesse agli scopi istituzionali e quelli derivanti da raccolte pubbliche di fondi, se percepiti per un numero di eventi complessivamente non superiore a due per anno e per un importo non superiore a ,69 euro. 39

40 Imposta sul Valore Aggiunto (art. 74, comma 6, DPR n. 633/1972) Determinazione dell Iva da versare in modo forfetario, applicando sui proventi conseguiti tre differenti percentuali detrazione: sui proventi conseguiti nell esercizio di attività commerciali connesse agli scopi istituzionali, spettacoli sportivi e pubblicità sulle fatture emesse per sponsorizzazioni 50% dell Iva a debito 10% dell Iva a debito per la cessione o concessione di diritti di ripresa televisiva o trasmissione radiofonica 1/3 dell Iva a debito I proventi derivanti dall attività istituzionale non sono imponibili 40

41 Adempimenti Iva Il versamento dell Iva deve avvenire trimestralmente. Ai fini Iva le associazioni sportive dilettantistiche devono istituire solo il registro previsto dal Decreto Ministeriale dell 11 febbraio 1997 in cui vanno annotati, anche con un unica registrazione, entro il 15 giorno di ogni mese, tutti i corrispettivi e gli altri proventi conseguiti nell esercizio di attività commerciali nel mese precedente. Nel medesimo registro devono essere annotati, separatamente, gli eventuali proventi che non concorrono a formare il reddito imponibile, le plusvalenze patrimoniali e le operazioni intracomunitarie. 41

42 Agevolazioni contabili Da cosa si è esonerati Tenuta delle scritture contabili Obblighi di fatturazione e registrazione (tranne che per le prestazioni di sponsorizzazione, per le cessioni o concessioni di diritti radio - TV e per le prestazioni pubblicitarie) Emissione di scontrini e/o ricevute fiscali Presentazione della dichiarazione IVA Cosa è obbligatorio Conservare e numerare progressivamente le fatture d acquisto Redigere annualmente un rendiconto economico-finanziario Tenere il libro soci e il libro delle assemblee Presentare la dichiarazione Mod. UNICO Enti non commerciali e il Mod. 770, nei casi in cui è previsto. 42

43 Tracciabilità dei pagamenti (art. 25 Legge n. 133/1999) I pagamenti e i versamenti effettuati da e nei confronti delle associazioni e società sportive dilettantistiche per importi superiori a 516,46 euro devono essere eseguiti con modalità tracciabili ossia tramite conti correnti bancari o postali o mediante carte di credito o bancomat. L inosservanza di tale disposizione comporta, oltre all applicazione di specifiche sanzioni, anche la decadenza dalle agevolazioni di cui alla Legge n. 398/