Circolare n. 169 del 7 Dicembre 2017

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1 Circolare n. 169 del 7 Dicembre 2017 Gli ultimi chiarimenti ministeriali in materia di split payment Gentile cliente, con la presente desideriamo informarla che con la circolare n. 27 del , l Agenzia delle Entrate ha fornito chiarimenti con riguardo alle modifiche apportate dall'art. 1 del DL n. 50 (conv. L. 96/2017) alla disciplina relativa al meccanismo della scissione dei pagamenti (split payment) di cui all'art. 17-ter del DPR 633/72. Con tale intervento normativo è stato esteso, a decorrere dall , l ambito di applicazione dello split payment : i) non solo alla Pubblica Amministrazione (come definita dall art. 1, co. 2, della L. 196/2009), ma anche ad altre società controllate o collegate dalla Presidenza del Consiglio dei Ministri (o dagli enti pubblici territoriali) e alle società quotate inserite nell indice FTSE MIB della Borsa italiana; ii) anche alle prestazioni di servizi assoggettate a ritenuta alla fonte (es. prestazioni professionali, prestazioni degli agenti e mediatori). Quanto al presupposto soggettivo, la circolare precisa che, a seguito della pubblicazione definitiva degli elenchi (recante l indicazione puntuale dei soggetti riconducibili nell ambito di applicazione della scissione dei pagamenti), non è più necessario che, su richiesta dei cedenti o prestatori, i cessionari o committenti rilascino un documento attestante la loro riconducibilità o meno alla disciplina in argomento. Sotto il profilo oggettivo, la C.M. 27/E/2017 chiarisce, invece, che il meccanismo della scissione dei pagamenti non si applica: i) se l operazione viene resa nei confronti di esportatori abituali che intendono avvalersi della facoltà di effettuare acquisti senza pagamento dell imposta, ai sensi dell art. 8 co. 1 lett. c) del DPR 633/72; ii) alle operazioni permutative ex art. 11 del DPR 633/72 (rilevando, ai fini dello split payment, soltanto gli eventuali conguagli); iii) in caso di compensazioni di crediti contrapposti tra fornitore e acquirente, posto che entrambi rientrino tra i soggetti destinatari dello split payment. Viene precisato, infine, che il meccanismo dello split payment prevale sul regime dell IVA per cassa (art. 32-bis del DL 83/2012). Ad ogni modo, in ragione dell incertezza che ha caratterizzato l attuazione della nuova disciplina in materia, è stata riconosciuta la non applicabilità delle sanzioni in caso di comportamenti irregolari attuati dai soggetti IVA successivamente all e fino al giorno precedente la pubblicazione della circolare in commento ( ), purché l IVA sia stata assolta, ancorché in modo irregolare.

2 Premessa Con la circ n. 27, l Agenzia delle Entrate fornisce chiarimenti in merito all applicazione delle nuove disposizioni in materia di split payment, introdotte dal DL 50/2017. La nuova disciplina si applica con riferimento alle operazioni per le quali è emessa fattura a partire dall Il documento di prassi non esamina, invece, le ulteriori novità che dovrebbero essere introdotte a partire dall per effetto del DL 148/2017, ancora in attesa di conversione e che verranno sinteticamente illustrate in calce al presente contributo. Ambito soggettivo di applicazione A decorrere dall , a seguito delle modifiche apportate dall art. 1 del D.L , n. 50, l ambito applicativo dello split payment è stato ampliato alle seguenti categorie di destinatari: Pubblica Amministrazione - come definita dall'art. 1 co. 2 della L n. 196, sia che operi nello svolgimento della propria attività istituzionale, sia che operi nello svolgimento dell'attività commerciale (o agricola); Con riguardo all individuazione delle Pubbliche amministrazioni soggette allo speciale meccanismo di assolvimento dell IVA, l Agenzia chiarisce che: occorre fare riferimento all IPA (Indice delle PA), escludendo, però, da tale elenco i c.d. Gestori di pubblici servizi ; se la P.A. interessata non ha richiesto, pur essendovi obbligata, l accreditamento all IPA, e non ha comunicato al fornitore l applicabilità dello split payment, sarà soggetta alle specifiche sanzioni. società controllate, ai sensi dell'art co. 1 n. 1 e 2 c.c. direttamente dalla Presidenza del Consiglio dei Ministri e dai Ministeri (art. 17-ter co. 1-bis lett. a) del DPR 633/72);

3 società controllate, ai sensi dell'art co. 1 n. 1 c.c. (controllo di diritto) direttamente dalle Regioni, Province, Città metropolitane, Comuni, unioni di Comuni (art. 17-ter co. 1-bis lett. b) del DPR 633/72); società controllate direttamente o indirettamente, ai sensi dell'art co. 1 n. 1 c.c. (controllo di diritto) dalle società di cui ai punti precedenti (art. 17-ter co. 1-bis lett. C) del DPR 633/72); società quotate inserite nell'indice FTSE MIB della Borsa italiana (art. 17-ter co. 1-bis lett. d) del DPR 633/72). Per quanto concerne l individuazione delle società incluse nella speciale disciplina, a seguito delle modifiche introdotte dal DL 50/2017, occorre fare riferimento agli elenchi pubblicati annualmente dal MEF. A questo proposito, si segnala che sul sito internet del Dipartimento delle Finanze sono disponibili gli elenchi delle pubbliche amministrazioni e delle predette società aggiornati al consultabili al seguente indirizzo: Bilancio/Manovra-di-Bilancio-2017/Scissione-dei-pagamenti-d.l.-n.50_ Rettifica-elenchidefinitivi/ La disciplina dello split payment risulta applicabile, a decorrere dall , anche ai compensi per prestazioni di servizi assoggettati a ritenuta alla fonte a titolo di imposta sul reddito. In base alle nuove disposizioni, infatti, anche i soggetti che percepiscono redditi di lavoro autonomo applicano lo split payment per le prestazioni di servizi fatturate dall rese nei confronti delle Amministrazioni Pubbliche, delle società controllate pubbliche e delle società quotate contemplate nell indice FTSE MIB. Diversamente, non sono interessate dalla disciplina dello split payment le prestazioni di servizi fatturate fino al Attestazione delle Pubbliche Amministrazioni e delle società acquirenti A seguito della pubblicazione degli elenchi definitivi delle società soggette allo split payment (in data ), non riveste più alcuna utilità, per il fornitore, l attestazione di cui all art. 17-ter co. 1- quater del DPR 633/72, riguardante la riconducibilità dell acquirente alla speciale disciplina.

4 Sul punto, la C.M. 27/E/2017 ha, infatti, precisato che dopo la pubblicazione degli elenchi definitivi, l eventuale attestazione resa dalla PA o Società dovrà trovare corrispondenza con quanto indicato negli stessi elenchi. L eventuale rilascio dell attestazione da parte del cessionario/committente in contrasto con il contenuto degli elenchi definitivi è da ritenersi priva di effetti giuridici. Ambito oggettivo di applicazione In base alle nuove disposizioni, la scissione dei pagamenti deve essere applicata a tutte le cessioni di beni e prestazioni di servizi ai sensi dell art. 2 e 3 del DPR 633/72 (compresi gli appalti di lavori, in quanto prestazioni di servizi) effettuate (nel territorio dello Stato) nei confronti delle Pubbliche Amministrazioni e delle altre società di cui all art. 17-ter co. 1-bis del DPR 633/72 (società controllate pubbliche e delle società quotate contemplate nell indice FTSE MIB), così come individuate nei paragrafi precedenti. Coerentemente con quanto precisato nella C.M. 15/E/2017, la C.M. 27/E/2017 conferma che lo split payment è applicabile soltanto alle operazioni documentate mediante la fattura emessa dal fornitore, ai sensi dell art. 21 del DPR 633/72, con indicazione dell imposta addebitata all ente pubblico, comprese le operazioni per le quali trovano applicazione le modalità di fatturazione e i termini di registrazione speciali di cui all art. 73 del DPR 633/72. La disciplina dello split payment non è applicabile, per espressa previsione dell art. 17 ter, co. 1, del DPR 633/72, alle operazioni per le quali le Amministrazioni Pubbliche e le altre società di cui all art. 17- ter, co. 1-bis, del DPR 633/72 (cessionari o committenti) siano debitori d imposta, ai sensi delle vigenti disposizioni in materia di Iva: è il caso, quindi, delle fattispecie già soggette al meccanismo dell inversione contabile (c.d. reverse charge ), in cui la qualità di debitore d imposta non è attribuita al cedente o prestatore bensì al cliente, al quale non viene, pertanto, addebitata l Iva in rivalsa, da parte del soggetto che effettua l operazione imponibile.

5 Al ricorrere di tale ipotesi, sorge un debito Iva direttamente in capo alla Pubblica Amministrazione o alle altre società controllate o incluse nell indice FTSE MIB (soggetti passivi acquirenti), per i beni o servizi destinati alla sfera commerciale: al contrario, un Amministrazione Pubblica che svolge esclusivamente attività istituzionale (e non ha acquisito soggettività passiva) è equiparata, ai fini IVA, ad un soggetto privato ed, in quanto tale, impossibilitato ad applicare l inversione contabile. Sotto il profilo oggettivo, la C.M. 27/E/2017 chiarisce, inoltre, che il meccanismo della scissione dei pagamenti non si applica: se l operazione viene resa nei confronti di esportatori abituali che intendono avvalersi della facoltà di effettuare acquisti senza pagamento dell imposta, ai sensi dell art. 8 co. 1 lett. c) del DPR 633/72; alle operazioni permutative ex art. 11 del DPR 633/72 (rilevando, ai fini dello split payment, soltanto gli eventuali conguagli); in caso di compensazioni di crediti contrapposti tra fornitore e acquirente, posto che entrambi rientrino tra i soggetti destinatari dello split payment. Viene precisato, inoltre, che il meccanismo dello split payment prevale sul regime dell IVA per cassa (art. 32-bis del DL 83/2012). Profili sanzionatori Conformemente a quanto precisato nella C.M. 15/E/2015, i cedenti di beni o prestatori di servizi nei confronti delle Pubbliche Amministrazioni o delle altre società di cui all art. 17-ter, co. 1-bis, DPR 633/72, devono emettere ad eccezione del caso in cui ne siano esonerati, salvo richiesta dell ente cessionario o committente la fattura, come anticipato, con l indicazione scissione dei pagamenti (o split payment ): in mancanza di tale annotazione, è applicabile la sanzione amministrativa prevista, per le violazioni degli obblighi contabili, dall art. 9, co. 1, del D.Lgs. 471/1997, ovvero da euro ad euro

6 In ragione dell incertezza che ha caratterizzato l attuazione della nuova disciplina in materia di split payment, è stata riconosciuta la non applicabilità delle sanzioni in caso di comportamenti irregolari attuati dai soggetti IVA successivamente all e fino al giorno precedente la pubblicazione della circ. n. 27/2017, purché l IVA sia stata assolta, ancorché in modo irregolare. Pertanto, non è sanzionabile il fornitore che, erroneamente, ha emesso fattura: in regime ordinario, tra l e il , nei confronti di soggetti inclusi negli elenchi pubblicati dal MEF; con applicazione dello split payment, entro la data di pubblicazione degli elenchi definitivi ( ), nei confronti di soggetti non inclusi in detti elenchi. Inoltre, in caso di acquisti promiscui presso una P.A., non è sanzionabile il fornitore che abbia applicato erroneamente il meccanismo del reverse charge in luogo di quello dello split payment, ove tale comportamento si sia fondato sulle indicazioni fornite dalla PA acquirente. Novità split payment che entreranno in vigore il prossimo L art. 3 del D.L , n. 148 ha esteso, modificando l art. 17-ter del DPR n. 633 del 72, l ambito soggettivo di applicazione dello split payment disponendo che, a partire dal 2018, rientrino nell ambito applicativo dello split payment : alla lett. a), le società controllate di fatto (art co. 1 n. 2 c.c.) direttamente dalla Presidenza del Consiglio dei Ministeri e dai Ministeri; alla lett. b), le società controllate di diritto (art co. 1 n. 1 c.c.), direttamente o indirettamente, da: Pubbliche Amministrazioni di cui all art. 1 co. 2 della L. 196/2009; enti pubblici economici e fondazioni di cui alle precedenti lett. 0a) e 0b); società controllate dallo Stato di cui alla lett. a); società partecipate di cui alla successiva lett. c); alla lett. c), società partecipate, per una percentuale complessiva del capitale non inferiore al 70%, da:

7 Pubbliche Amministrazioni di cui all art. 1 co. 2 della L. 196/2009; enti pubblici economici e fondazioni di cui alle precedenti lett. 0a) e 0b); società controllate dallo Stato di cui alla lett. a); società controllate da altri enti e società di cui alla lett. b); alla lett. d), le società quotate inserite nell indice FTSE MIB della Borsa italiana, purché identificate in Italia ai fini IVA. Le disposizioni attuative dell art. 3 co. 1 del DL 148/2017 saranno definite con decreto del Ministro dell Economia e delle Finanze da emanarsi entro il (ossia entro 45 giorni dal , data di entrata in vigore del DL 148/2017). Le nuove disposizioni in materia di split payment troveranno applicazione per le operazioni per le quali è emessa fattura a partire dall Conseguentemente, per le fatture emesse fino al , continueranno ad applicarsi le disposizioni attualmente vigenti che assoggettano al meccanismo dello split payment, per gli acquisti di beni e servizi effettuati: le Pubbliche Amministrazioni soggette alla fatturazione elettronica obbligatoria e; le società indicate negli elenchi pubblicati sul sito del MEF, da ultimo aggiornati in data