Studio Dott.ssa Concetta Pettrone

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1 Informativa per la clientela di studio N. 21 del Ai gentili Clienti Loro sedi OGGETTO: Il Ravvedimento Operoso sulla Dichiarazione Infedele Gentile Cliente, Con la presente informativa si desidera fornire precisazioni sulle modalità previste per il nuovo ravvedimento operoso, a seguito della circolare n 42/E del 12/10/2016 dell'agenzia delle Entrate Premessa Per quanto concerne il ravvedimento della cd "dichiarazione infedele" (D.Lgs. 471/97, art. 1, comma 2), l'argomento è divenuto di attualità a seguito dei numerosi inviti alla compliance recapitati ultimamente ai contribuenti. Di conseguenza, è utile riassumere sistematicamente quanto chiarito dalla stessa Agenzia delle Entrate con la Circolare n. 42/E del 12 ottobre 2016 Violazioni dichiarative configurabili nei primi novanta giorni dalla scadenza del termine di presentazione Dichiarazione integrativa per correggere errori NON rilevabili in sede di controllo In caso di dichiarazione integrativa/sostitutiva presentata nei primi novanta giorni dalla scadenza del termine ordinario, per correggere errori non rilevabili in sede di controllo automatizzato o formale 1

2 (ad es. omessa indicazione di un reddito da locazione), la sanzione configurabile è quella di cui all'art. 8 del D.Lgs. 471/97 "violazioni relative al contenuto e alla documentazione delle dichiarazioni". Tale disposizione disciplina le violazioni di carattere formale relative al contenuto e alla documentazione delle dichiarazioni, violazioni nelle quali può ascriversi quella di infedeltà dichiarativa corretta dal contribuente nei primi 90 giorni dalla scadenza del termine. La sanzione da prendere a riferimento per la regolarizzazione è quella di cui al citato art. 8, comma 1, che prevede un minimo di 250 euro, ridotta ad 1/9 = 27,78 euro (da non arrotondare o troncare, poiché la sanzione edittale è espressa in euro) e da versare con il codice tributo 8911 "Sanzione pecuniaria per altre violazioni tributarie", per ogni dichiarazione (Redditi, IRAP, IVA). Rimane ferma la necessità di regolarizzare anche l'eventuale omesso/carente versamento, sanzionato dall'art. 13 del D.Lgs. 471/97 (30%, mitigato dalle riduzioni previste per il ravvedimento operoso). Entrambe dette sanzioni saranno da prendere a riferimento anche per la regolarizzazione a seguito di una comunicazione di cui all'art. 1, commi 634 e seguenti, della legge di Stabilità per il 2015, con la presentazione di una dichiarazione integrativa entro 90 giorni dalla scadenza del termine. Dichiarazione integrativa per correggere errori rilevabili in sede di controllo In caso di dichiarazione integrativa/sostitutiva presentata nei primi novanta giorni dalla scadenza del termine ordinario, per correggere errori rilevabili in sede di controllo automatizzato o formale (ad es. errata indicazione in eccesso di ritenute subite ovvero di oneri deducibili), la sanzione configurabile è solo quella per omesso versamento di cui all'art. 13 del D.Lgs. 471/97, pari al 30% di ogni importo non versato, applicando le riduzioni previste per il ravvedimento operoso a seconda del momento in cui interviene il versamento. Dichiarazione tardiva. La dichiarazione tardiva, ossia quella presentata entro novanta giorni dalla scadenza del termine di presentazione ordinario, rimane soggetta alla sanzione in misura fissa di 250 euro, di cui all'articolo 1, comma 1, del D.lgs. n. 471 del 1997, prevista per l'omissione della dichiarazione in assenza di debito d'imposta, fermo restando la sanzione per omesso versamento laddove alla tardività della dichiarazione si accompagni anche un carente o tardivo versamento del tributo emergente dalla dichiarazione stessa. Non rileva, invece, la sanzione introdotta dal D.lgs. n. 158 del 2015 per l'ipotesi in cui la 2

3 dichiarazione viene inviata entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d'imposta successivo, determinata nella misura minima di 150 euro, poiché tale fattispecie riguarda esclusivamente le dichiarazioni "omesse", ossia quelle presentate oltre novanta giorni dalla scadenza del termine e non è ravvedibile. La sanzione fissa per la tardività è ridotta, in sede di ravvedimento operoso ai sensi della lettera c), a 1/10 = 25,00 euro, da versare con il codice tributo 8911 "Sanzione pecuniaria per altre violazioni tributarie", per ogni dichiarazione (Redditi, IRAP, IVA). Il tardivo o carente versamento può essere regolarizzato applicando le riduzioni previste per il ravvedimento operoso, a seconda del momento in cui interviene il versamento. Violazioni dichiarative configurabili decorsi novanta giorni dalla scadenza del termine di presentazione Dichiarazione integrativa per correggere errori NON rilevabili in sede di controllo Successivamente al decorso dei novanta giorni dalla scadenza del termine di presentazione della dichiarazione, le violazioni consistenti in errori non rilevabili mediante controlli automatizzati e formali, integrano la violazione di infedele dichiarazione, per la quale, dal 1 gennaio 2016, è prevista una sanzione minima del 90% della maggiore imposta dovuta ovvero della differenza del credito utilizzato. Chi intenda regolarizzare la propria posizione, anche a seguito di un invito alla compliance, è tenuto a presentare una dichiarazione integrativa e a versare, oltre al tributo dovuto e agli interessi, la corrispondente sanzione proporzionale - assorbente delle altre violazioni relative all'infedeltà dichiarativa disvelata, ovvero quella prevista per l'omesso versamento - avvalendosi del ravvedimento operoso e applicando le riduzioni previste, a seconda del momento in cui interviene il versamento. Restano, infine, dovute autonomamente, in sede di ravvedimento, le sanzioni ridotte per le cosiddette violazioni prodromiche (quale, ad esempio, ai fini dell'imposta sul valore aggiunto, l'omessa fatturazione), non potendosi applicare in sede di ravvedimento il principio del cumulo giuridico di cui all'articolo 12 del d.lgs. n. 472 del

4 Dichiarazioni integrative per correggere errori non rilevabili in sede di controllo automatizzato o formale presentate entro il termine di presentazione della dichiarazione successiva: trattamento dell'acconto omesso o carente. Nel caso in cui il contribuente presenti una dichiarazione integrativa da cui emerga una maggiore imposta dovuta, con conseguente determinazione di acconti dovuti per l'anno d'imposta successivo in misura superiore, non potrà essere irrogata la sanzione per carente versamento dell'acconto se la dichiarazione integrativa è presentata successivamente al termine di versamento del secondo acconto (ordinariamente il 30 novembre). In ogni caso, anche quando l'integrazione avvenga prima del citato termine, il primo acconto non sarà sanzionabile quando con il secondo acconto sia versata la differenza dovuta calcolata con riferimento alla dichiarazione integrata. Pertanto, se l'importo versato per gli acconti è commisurato a quello determinato nella dichiarazione vigente al momento del versamento, il contribuente non potrà essere assoggettato a sanzione per carente versamento. Dichiarazione integrativa per correggere errori rilevabili in sede di controllo In caso di dichiarazione integrativa presentata oltre i novanta giorni dalla scadenza del termine ordinario, per correggere errori rilevabili in sede di controllo automatizzato o formale, la sanzione configurabile resta solo quella per omesso versamento di cui all'articolo 13 del D.lgs. n. 471 del 1997, pari al 30% di ogni importo non versato. Rimane, anche in tal caso, ferma la possibilità di avvalersi del ravvedimento operoso, applicando le riduzioni previste a seconda del momento in cui interviene il versamento. Dichiarazione omessa. La mancata presentazione della dichiarazione entro novanta giorni dalla scadenza del termine ordinario di presentazione comporta l'applicazione della sanzione prevista per l'omessa presentazione della dichiarazione, compresa tra il 120% e il 240% dell'ammontare delle imposte dovute, con un minimo di 250 euro. Se non sono dovute imposte, si applica la sanzione da 250 a euro. Se, peraltro, la dichiarazione omessa è presentata entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d'imposta successivo e, comunque, prima dell'inizio di qualunque 4

5 attività amministrativa di accertamento di cui abbia avuto formale conoscenza, si applica la sanzione dal 60% al 120% dell'ammontare delle imposte dovute, con un minimo di 200 euro. Se non sono dovute imposte, si applica la sanzione da 150 a 500 euro. La dichiarazione presentata oltre novanta giorni dalla scadenza del termine è da considerarsi, comunque, omessa con la conseguenza che le sanzioni non possono essere spontaneamente regolarizzate mediante l'istituto del ravvedimento operoso. Infine, per quanto concerne il cd "ravvedimento intermedio", la Circolare n. 23/E del 9 giugno 2015 commenta nel modo che segue: "Nel passare all'esame della corretta interpretazione della lettera a-bis) si deve in primo luogo evidenziare che il Legislatore, mediante l'inserimento della norma in commento, ha voluto contemplare un'ipotesi di regolarizzazione "intermedia" tra il c.d. ravvedimento breve nei 30 giorni, disciplinato dalla lettera a), e quello più ampio disciplinato dalla successiva lettera b). Nell'interpretare la nuova disposizione occorre tener conto delle sue finalità, dirette a delineare un quadro di graduale incremento della sanzione da versare da parte del contribuente che intenda avvalersi dei benefici previsti dalla norma, in funzione del maggior tempo trascorso dalla commissione della violazione. In particolare, per effetto della nuova fattispecie di cui alla lettera a-bis) è stata introdotta: 1. per gli omessi versamenti, un'ipotesi di riduzione sanzionatoria ulteriore rispetto a quella contenuta nella lettera a) dell'articolo 13 (che consente di regolarizzare entro trenta giorni dalla commissione della violazione) se la regolarizzazione del versamento avviene entro 90 giorni dalla scadenza; 2. per le violazioni diverse da quelle indicate al punto 1 e al successivo punto 3, una nuova ipotesi di riduzione sanzionatoria analoga, nella tempistica, a quella prevista per gli omessi versamenti (regolarizzazione da effettuare entro 90 giorni dalla commissione della violazione). Tale riduzione è di entità maggiore di quella prevista alla successiva lettera b); 3. per le violazioni commesse mediante la dichiarazione, una specifica ipotesi di ravvedimento, applicabile entro il novantesimo giorno successivo al termine per la presentazione della dichiarazione. La locuzione "la regolarizzazione degli errori e delle omissioni, anche se incidenti sulla determinazione o sul pagamento del tributo, avviene entro il novantesimo giorno successivo al termine per la presentazione della dichiarazione" alla quale fa riferimento il punto 3 riconduce (a) tale sfera di applicazione le sole violazioni commesse mediante presentazione della dichiarazione. 5

6 Diversamente, le violazioni derivanti dall'omissione dei versamenti risultanti dalla dichiarazione non sono commesse mediante dichiarazione in quanto, rispetto a questa, mantengono una propria autonomia. Sebbene, infatti, il loro ammontare sia determinato nella dichiarazione, le relative violazioni si perfezionano non già con la presentazione della dichiarazione bensì con l'inutile decorso del termine di scadenza del versamento. Per tali violazioni, pertanto, il dies a quo per il ravvedimento di cui alla lettera a-bis) decorre da tale momento e non dal termine per la presentazione della dichiarazione. Per completezza si evidenzia che, una volta decorsi i diversi termini di regolarizzazione previsti dalle lettera a) e a-bis), è possibile sanare tutte le violazioni entro il termine di cui alla lettera b), e, per i soli tributi amministrati dall'agenzia delle entrate, entro i termini di cui alle lettere b-bis) e b-ter)." Per maggiori informazioni si invita la gentile clientela a rivolgersi allo Studio Commerciale. Distinti saluti Lo Studio ringrazia per l attenzione riservatagli e rimane a disposizione per ogni ulteriore chiarimento, riservandosi la facoltà di tenervi costantemente aggiornati sulle novità e relativi adempimenti di Vostro interesse 6