Oggetto: Circolare dell Agenzia delle Entrate n. 5/E dell 11 Marzo 2013: rapporto tra IMU e imposte sui redditi - chiarimenti

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1 Roma, 18 Aprile 2013 Prot. n.: 333/2013/CDA/SS/GN Ai Corrispondenti C.A.F. UIL S.p.A. LORO SEDI Circolare n. 20/2013 Oggetto: Circolare dell Agenzia delle Entrate n. 5/E dell 11 Marzo 2013: rapporto tra IMU e imposte sui redditi - chiarimenti Facciamo seguito alle nostre recenti circolari CAF n. 16,17 e 18 del 2013, per portare alla Vs. attenzione come l Agenzia delle Entrate sia intervenuta, di recente, con l emanazione della circolare n. 5/E/2013 di cui all oggetto con la quale sono stati chiariti i rapporti tra le imposte dirette e l IMU e l effetto sostitutivo che quest ultima imposta ha avuto sui singoli redditi. Vi illustriamo, qui di seguito, i principali commenti intervenuti con il documento in esame. 1. IMU: effetti sulla base imponibile IRPEF Come noto, l'art. 13, comma 1, del D.L. n. 201/2011 ha istituito in via sperimentale l IMU a decorrere dall anno 2012 e, in base agli articoli 8 e 9 del D. Lgs. n. 23/2011, in quanto compatibili, ha stabilito che sostituisce: l ICI; per la componente immobiliare, l IRPEF e relative addizionali dovute sui redditi fondiari degli immobili non locati, come disposto dal comma 1 del citato art. 8. L Agenzia ricorda come l art. 3, comma 3, del TUIR stabilisce il principio generale secondo cui Sono in ogni caso esclusi dalla base imponibile: a) i redditi esenti dall imposta e quelli soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta o ad imposta sostitutiva;. L esclusione dalla base imponibile IRPEF ha effetto sulla determinazione del reddito complessivo, nonché sulla determinazione delle deduzioni e delle detrazioni rapportate al reddito complessivo, salvo che non sussista un apposita disposizione che preveda l obbligo di tenere conto del reddito escluso a determinati fini, quali, ad esempio, la verifica della spettanza di benefici fiscali.

2 In sostanza, anche se l IMU non ha natura di imposta sul reddito, il descritto effetto di sostituzione dell IRPEF si concretizza nell ambito del TUIR mediante l esclusione, dalla base imponibile dell IRPEF, del reddito fondiario prodotto dagli immobili non affittati o non locati soggetti a IMU, con effetti analoghi a quelli derivanti dall applicazione del citato art. 3 del TUIR. Il predetto principio di sostituzione incide anche sull applicazione dell art. 11, comma 2-bis, del TUIR secondo cui l IRPEF non è dovuta qualora alla formazione del reddito complessivo concorrono solo redditi fondiari di importo non superiore a 500. In particolare, secondo quanto chiarito nella Circolare n. 5/E in esame, poiché i redditi fondiari degli immobili non locati, soggetti ad IMU, non concorrono alla formazione della base imponibile IRPEF, gli stessi non vanno considerati al fine di verificare il superamento o meno della predetta soglia di Redditi sostituiti: L effetto sostitutivo dell IMU rispetto all IRPEF e relative addizionali si produce relativamente ai beni non locati, ossia, come già precisato dal MEF nella Circolare n. 3/DF del 18 Maggio 2012: agli immobili non locati / affittati, compresi quelli tenuti a disposizione, concessi in comodato ovvero utilizzati, da un lavoratore autonomo, ad uso promiscuo; ai terreni non affittati, con riferimento alla componente costituita dal reddito dominicale (il reddito agrario è, quindi, soggetto ad IRPEF e relative addizionali). 3. Redditi non sostituiti L effetto sostitutivo non si realizza, con conseguente assoggettamento ad IRPEF relativamente ai redditi che continuano ad essere assoggettati alle ordinarie imposte erariali sui redditi, ossia: reddito agrario (ex art. 32, TUIR); redditi fondiari diversi da quelli soggetti a cedolare secca, ovvero, ai redditi di fabbricati relativi a beni locati diversi da quelli cui si applica la cedolare (ad esempio, immobili non abitativi); redditi derivanti dagli immobili non produttivi di reddito fondiario (art. 43 del TUIR) (ad esempio, immobili strumentali); redditi degli immobili posseduti da soggetti IRES; redditi derivanti da immobili non produttivi, di fatto, di reddito fondiario quali, ad esempio: Pag. 2 di 5

3 - i redditi derivanti da terreni concessi in affitto per usi non agricoli, che costituiscono redditi diversi (art. 69, comma 1, lett. e), TUIR); - indennità di occupazione, che costituiscono redditi diversi (art. 35, comma 6, DPR n. 327/2001). 4. Beni locati per parte dell anno Nell ipotesi di immobili locati per una parte dell anno rimanendo, quindi, non locati per la restante parte, ai fini dell applicazione del principio di sostituzione dell IMU, la Circolare n. 5/E in esame distingue tra le seguenti 2 ipotesi: - il contribuente applica la cedolare secca: l Agenzia delle Entrate precisa che occorre suddividere l anno tra la parte in cui l immobile non è locato, con applicazione dell IRPEF, e la parte in cui lo stesso è locato, con assoggettamento del relativo reddito alla cedolare secca. In tal caso l IMU sostituisce l IRPEF e le relative addizionali dovute sul reddito fondiario dell immobile con riferimento soltanto alla parte d anno in cui lo stesso non è locato; - il contribuente non applica la cedolare secca o non può optare per la stessa (ad esempio, per immobili non abitativi, immobili abitativi locati ad uso non abitativo, immobili locati a conduttori che esercitano attività d impresa o a lavoratori autonomi). Per il periodo dell anno in cui l immobile è locato, la sostituzione non si realizza e, pertanto, va operato, ai sensi dell art. 37, comma 4-bis, TUIR, il confronto tra la rendita catastale rivalutata ed il canone di locazione ridotto forfettariamente; per il periodo dell anno in cui l immobile non è locato, analogamente a quanto previsto in caso di opzione per la cedolare secca, l IMU sostituisce l IRPEF e le relative addizionali in relazione al reddito fondiario relativo alla sola parte del periodo d imposta in cui i fabbricati non sono locati. 5. Abitazione principale in parte locata: L unità immobiliare in parte utilizzata come abitazione principale ed in parte concessa in locazione è soggetta: - solo all IMU, nel caso in cui l ammontare della rendita catastale rivalutata del 5% è superiore al canone annuo di locazione (al netto della riduzione spettante, ovvero dell intero ammontare in caso di opzione per la cedolare secca); - sia all IMU che all lrpef o alla cedolare secca (in merito alla locazione), nel caso in cui il canone annuo di locazione è superiore alla rendita catastale rivalutata del 5%. Per il confronto tra la rendita catastale rivalutata ed il canone di locazione è necessario considerare: Pag. 3 di 5

4 QUOTA RENDITA: rendita catastale x 1,05 x giorni di possesso x percentuale di possesso; QUOTA CANONE: canone di locazione x 85% (100% se cedolare secca) x percentuale di possesso. 6. Deduzione abitazione principale L immobile utilizzato come abitazione principale fino al 31/12/2011 beneficiava di una specifica deduzione IRPEF che consentiva di escludere dalla base imponibile IRPEF la rendita corrispondente, di cui all art. 10, comma 3-bis,TUIR Se alla formazione del reddito complessivo concorrono il reddito dell'unità immobiliare adibita ad abitazione principale e quello delle relative pertinenze, si deduce un importo fino all'ammontare della rendita catastale dell'unità immobiliare stessa e delle relative pertinenze, rapportato al periodo dell'anno durante il quale sussiste tale destinazione ed in proporzione alla quota di possesso di detta unità immobiliare. Con decorrenza dal 1 gennaio 2012, a differenza degli anni precedenti, la prima casa è assoggettata ad IMU. Ma, per effetto del principio di sostituzione, il relativo reddito non concorre alla formazione del reddito complessivo e, quindi, la relativa deduzione di cui all art. 10 non si applica. Nel caso di abitazione principale parzialmente locata, il legislatore rimanda a quanto già espresso con il paragrafo 5) che precede. 7. Immobili esenti e non da IMU Il legislatore, dispone, tra l altro, che Sono comunque assoggettati alle imposte sui redditi ed alle relative addizionali, ove dovute, gli immobili esenti dall imposta municipale propria. Secondo quanto già chiarito dal MEF nella citata Circolare n. 3/DF, in presenza dell esenzione IMU, devono essere comunque applicate le ordinarie regole in materia di IRPEF e relative addizionali. I TERRENI INCOLTI: I terreni agricoli siti in aree montane o di collina delimitate ai sensi dell'art. 15, Legge n. 984/77, per effetto dell espresso richiamo all art. 7, comma 1, lett. h), D.Lgs. n. 504/92 ad opera del comma 8 del citato art. 9, sono esenti IMU. L Agenzia delle Entrate ha sottolineato come, nell ambito dell Interrogazione parlamentare , n il MEF abbia evidenziato che i terreni incolti siti in zone montane o di collina sono esenti IMU a prescindere dalla qualificazione agricola degli stessi, come desumibile anche dalle istruzioni alla dichiarazione IMU che non contengono alcun riferimento alla circostanza che gli stessi devono essere agricoli. Interpretazione ora nuovamente confermata anche dall Agenzia delle Entrate nella presente circolare in argomento. I FABBRICATI RURALI: Pag. 4 di 5

5 L Agenzia delle Entrate ha ricordato come i fabbricati rurali ad uso strumentale (art. 9, comma 3- bis, D.L. n. 557/93) ubicati nei Comuni montani o parzialmente montani riportati nell elenco predisposto dall ISTAT sono esenti IMU (art. 9, comma 8, D.Lgs. n. 23/2011) e non assoggettati ad IRPEF e relative addizionali. IMMOBILI INAGIBILI: Con la Circolare n. 5/E in esame, l Agenzia delle Entrate ha precisato che gli immobili inagibili ai sensi dell art. 13, comma 3, lett. b), D.L. n. 201/2011 sono soggetti all IMU (a tal fine la base imponibile è pari al 50%) e non possono essere considerati, quindi, esenti: pertanto, opera il principio di sostituzione IMU-IRPEF. La norma citata dispone che per i fabbricati dichiarati inagibili o inabitabili e di fatto non utilizzati, limitatamente al periodo dell'anno durante il quale sussistono dette condizioni, l'inagibilità o inabitabilità è accertata dall'ufficio tecnico comunale con perizia a carico del proprietario, che allega idonea documentazione alla dichiarazione. In alternativa, il contribuente ha facoltà di presentare una dichiarazione sostitutiva ai sensi del testo unico di cui al DPR n. 445/2000. ESONERO DALLA PRESENTAZIONE DEL MODELLO UNICO: Nella Circolare n. 5/E in esame è precisato infine che il contribuente che possiede soltanto redditi sostituiti dall IMU non è tenuto alla presentazione della dichiarazione dei redditi. Diversamente, andrà verificata la sussistenza dell esonero in caso di possesso anche di altri redditi. Cordiali saluti Il Responsabile dell Assistenza Fiscale (dott. Sergio Scibetta ) Il Presidente del C.d A. del CAF UIL (Antonino Regazzi) Pag. 5 di 5