Lezione 77. Il transfer pricing tra disciplina interna e internazionale. Le guidelines dell OCSE in materia di prezzi di trasferimento

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1 Lezione 77 Il transfer pricing tra disciplina interna e internazionale Le guidelines dell OCSE in materia di prezzi di trasferimento La determinazione del valore di mercato I cost sharing agreements

2 Obiettivi In questa lezione analizzeremo il regime di transfer pricing, tenendo conto delle indicazioni normative del TUIR nonché della prassi consolidata a livello internazionale ad opera dell OCSE, che si è occupata di determinare i metodi utili a stabilire il valore normale dei beni e dei servizi cui occorre fare riferimento

3 Transfer pricing Il transfer pricing consiste nel fissare i prezzi delle transazioni commerciali intercorrenti tra società ed imprese facenti parte di un medesimo gruppo multinazionale in modo diverso rispetto a quanto si verificherebbe se detti soggetti fossero tra loro indipendenti Le finalità delle manovre di transfer pricing possono essere di carattere sia non fiscale (si pensi alla contrazione degli utili imponibili in Paesi ad alta instabilità politica o all aggiramento delle normative cc.dd. «antidumping») sia fiscale, essendo volte a minimizzare il carico impositivo di gruppo, mediante la localizzazione di redditi in Stati a fiscalità più contenuta e, viceversa, costi in Stati a fiscalità più elevata

4 Transfer pricing Quadro normativo Diritto interno Art. 110, comma 7, del TUIR Art. 26 del decreto-legge n. 78 del 2010 Diritto internazionale Art. 9 Modello OCSE Rapporti OCSE dal 1979 in poi Diritto comunitario Convenzione 90/436/CEE Codice di condotta del 27 giugno 2006 su profili documentali Nella prassi amministrativa il riferimento principale è costituito dalla risalente circolare n. 32 del 1980

5 Contenuto e natura In base all art. 110, comma 7, del TUIR: I componenti del reddito derivanti da operazioni con società non residenti nel territorio dello Stato, che direttamente o indirettamente controllano l impresa, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla l impresa, sono valutati in base al valore normale dei beni ceduti, dei servizi prestati e dei beni e servizi ricevuti [ ] se ne deriva aumento del reddito; la stessa disposizione si applica anche se ne deriva una diminuzione del reddito, ma soltanto in esecuzione degli accordi conclusi con le autorità competenti degli Stati esteri [ ]. Si tratta di norma avente natura antielusiva e non antievasiva, in quanto riferita ad operazioni di cui si assume non tanto la fittizietà, quanto la pattuizione di corrispettivi non in linea con il prezzo di libera concorrenza

6 Profili soggettivi Perimetro soggettivo di applicazione della norma Soggetti residenti in Italia termine impresa Soggetti non residenti in Italia locuzione società non residenti Organismi aventi scopo di lucro ed esercenti un attività imprenditoriale Questioni relative alle stabili organizzazioni

7 Stabili organizzazioni (1) Operazioni tra impresa italiana e stabile organizzazione estera della società estera ITA GER NL La norma si applica S.O.

8 Stabili organizzazioni (2) Operazioni tra impresa italiana e stabile organizzazione estera della società italiana ITA NL Prevale l orientamento che nega l applicabilità della norma S.O.

9 Stabili organizzazioni (3) Operazioni tra stabile organizzazione italiana di società estera e società estera (diversa dalla casa madre) ITA S.O. GER La norma si applica NL

10 Stabili organizzazioni (4) Operazioni tra stabile organizzazione italiana e casa madre estera ITA GER S.O. - Orientamento negativo della dottrina più risalente - Orientamento positivo della dottrina più recente Bene o servizio

11 Profili soggettivi Legame tra impresa residente e società non residente Tenore letterale art. 110, comma 7, del TUIR Controllo diretto e indiretto Società cc.dd. sorelle Nozione di controllo rilevante 2 tesi Nozione civilistica di controllo art c.c. Nozione più ampia di controllo influenza economica potenziale o attuale (Circ. 32/1980)

12 Profili oggettivi Riferimento al valore normale Art. 9, comma 3, del TUIR: prezzo o corrispettivo mediamente praticato per i beni e i servizi della stessa specie o similari, in condizioni di libera concorrenza e al medesimo stadio di commercializzazione, nel tempo e nel luogo in cui i beni o servizi sono stati acquisiti o prestati [ ]. Per la determinazione del valore normale si fa riferimento, in quanto possibile, ai listini o alle tariffe del soggetto che ha fornito i beni o i servizi e, in mancanza, alle mercuriali e ai listini delle camere di commercio. Inidoneità della nozione interna di valore normale a disciplinare tutte le fattispecie di transfer pricing Riferimento ai metodi OCSE di determinazione del prezzo di libera concorrenza

13 Metodi OCSE Due tipologie di metodi Metodi tradizionali: basati sull individuazione di un prezzo congruo del bene o servizio Metodi alternativi: basati sulla ripartizione dell utile conseguito dall operazione Preferibilità dei metodi tradizionali rispetto a quelli alternativi, in quanto più aderenti alla norma sul transfer pricing, anche se l ultima versione delle Guidelines OCSE ha escluso la gerarchia

14 Metodi tradizionali Metodo del confronto del prezzo (Comparable uncontrolled pricing, CUP): confronto del prezzo contrattualmente stabilito dalle parti con quello che verrebbe praticato per transazioni comparabili tra imprese indipendenti (confronto esterno) ovvero tra una delle imprese che effettuano la transazione e un impresa indipendente (confronto interno). Metodo del prezzo di rivendita (Resale pricing method): prezzo al quale la merce, che è stata acquistata da un venditore collegato, è rivenduta ad una impresa indipendente, diminuito di un margine di utile lordo. Metodo del costo maggiorato (Cost plus method): prezzo pari al costo di produzione sostenuto dal fornitore del bene o servizio aumentato di un margine di utile lordo.

15 Metodi alternativi Metodo di ripartizione dei profitti globali Metodo della comparazione dei profitti globali Metodo della redditività del capitale investito Metodo dei margini lordi del settore

16 Applicazione art. 110 c. 7 Applicazione da parte del contribuente Automatica, in caso di incremento del reddito dell impresa residente variazione in aumento del reddito imponibile Previo accordo tra le autorità nazionali, in caso di diminuzione del reddito dell impresa residente presentazione di un istanza di rimborso Sindacabilità dell adeguamento da parte dell Amministrazione finanziaria

17 Onere probatorio Natura antielusiva della norma sul transfer pricing L onere della prova della ricorrenza dei presupposti dell elusione grava in ogni caso sull Amministrazione finanziaria che intenda operare le conseguenti rettifiche (Cass. nn /2006, 11226/2007) Rilevanza dei profili documentali importanza del codice di condotta approvato dal Consiglio UE nel giugno del 2006 e della previsione del recente decreto-legge n. 78 del 2010

18 Transfer pricing interno Esiste un principio generale, desumibile dall art. 9 del d.p.r. n. 917/1986, in base al quale l amministrazione è tenuta a valutare ai fini fiscali le varie prestazioni che costituiscono le componenti attive e passive del reddito secondo il valore di mercato. Il criterio del valore normale non ha una funzione meramente contabile [ ], ma assume un preciso valore sostanziale, quello di indicare il criterio di valutazione delle varie componenti, positive e negative del reddito, e perciò, anche dei limiti di ammissibilità delle componenti negative (Cass. n /2002). Perplessità derivanti dalla centralità del corrispettivo contrattuale nel nostro sistema delle imposte sui redditi e, in particolare, nel reddito d impresa. Operazioni di transfer pricing interno più convenienti in presenza di diversità dell aliquota d imposta Addizionale IRES sulle imprese del settore petrolifero e altri settori rilevanti (c.d. Robin tax )?

19 Cost sharing agreements Si tratta di accordi infragruppo volti alla ripartizione dei costi tra le società che ne fanno parte e aventi ad oggetto, in linea generale, servizi accentrati (ad es. servizi di tesoreria o attività di ricerca e sviluppo condotte a livello centrale) Anche in tale contesto trovano applicazione le regole di transfer pricing, volte alla determinazione del valore normale dei servizi resi