L adesione al Regime dei Contribuenti Minimi dal 2010 e la rettifica della detrazione Iva

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1 Numero 32/2010 Pagina 1 di 10 L adesione al Regime dei Contribuenti Minimi dal 2010 e la rettifica della detrazione Iva Numero : 32/2010 Gruppo : Oggetto : Norme e prassi : ADEMPIMENTI REGIME FISCALE DEI CONTRIBUENTI MINIMI LEGGE NUMERO 244 DEL 2007; CIRCOLARE DELL AGENZIA DELLE ENTRATE NUMERO 73/E DEL 21 DICEMBRE 2007; CIRCOLARE DELL AGENZIA DELLE ENTRATE NUMERO 7/E DEL 28 GENNAIO 2008; RISOLUZIONE DELL AGENZIA DELLE ENTRATE NUMERO 146/E DEL 9 GIUGNO Il Legislatore, al fine di agevolare i soggetti esercenti attività economiche di modeste dimensioni (ricavi inferiori ad annui), ha introdotto nell ordinamento italiano un regime fiscale agevolato, denominato Regime dei Contribuenti Minimi, che presenta diversi vantaggi, tra cui: Sintesi Gli argomenti adempimenti contabili e dichiarativi semplificati; esclusione dagli adempimenti Iva, Irap e studi di settore. Il soggetto che aderisce al regime dei contribuenti minimi, in sede di emissione delle fatture, non deve applicare l Iva anche se, per riequilibrare la cosa, non può detrarre l Iva assolta sugli acquisti e sulle importazioni. Il reddito d impresa o di lavoro autonomo conseguito da un contribuente minimo viene assoggettato ad un imposta sostitutiva dell Irpef e delle relative addizionali nella misura del 20%, in luogo della ordinaria tassazione e l ammontare da assoggettare a tassazione è dato dalla differenza tra i ricavi/compensi e le spese sostenute nell anno. 1. PREMESSA 2. AMBITO SOGGETTIVO 3. SOGGETTI ESCLUSI DAL REGIME DEI CONTRIBUENTI MINIMI 4. ADEMPIMENTI CONTABILI E DICHIARATIVI 5. MODALITÀ DI DETERMINAZIONE DEL REDDITO 6. IL PROCESSO DI AMMORTAMENTO 7. COSTI PROMISCUI 8. CONTRIBUTI PREVIDENZIALI 9. STUDI DI SETTORE 10. TASSAZIONE DEL REDDITO 11. VERSAMENTO DELL IMPOSTA SOSTITUTIVA 12. IRAP 13. IVA 14. FATTURAZIONE DELLE OPERAZIONI 15. RITENUTA ALLA FONTE 16. ESEMPIO DI UNA FATTURA EMESSA DA UN AVVOCATO CHE HA ADERITO AL REGIME DEI MINIMI 17. SINTESI DEL REGIME DEI MINIMI 18. RETTIFICA DELLA DETRAZIONE DELL IVA NEL CASO DI ADESIONE AL REGIME DEI CONTRIBUENTI MINIMI NEL ESEMPI DI CALCOLO DELLA RETTIFICA DETRAZIONE IVA 1

2 Numero 32/2010 Pagina 2 di 10 Premessa Ambito soggettivo Al fine di agevolare i soggetti esercenti attività economiche di modeste dimensioni, la Legge Finanziaria 2008 (articolo 1, comma da 96 a 117, della Legge numero 244 del 2007) ha introdotto nel nostro ordinamento un nuovo regime fiscale agevolato, denominato Regime Fiscale dei Contribuenti Minimi. Il regime fiscale agevolato è divenuto efficace a partire dal 1 Gennaio Possono accedere al regime dei contribuenti minimi le persone fisiche esercenti un attività d impresa, arti o professioni, che: hanno conseguito ricavi ovvero hanno percepito compensi, ragguagliati ad anno, non superiori ad ; non hanno effettuato cessioni all esportazione; non hanno sostenuto spese per lavoratori dipendenti, co.co.co. o lavoratori a progetto, né corrisposto compensi ad associati in partecipazione con apporto di solo lavoro; nel triennio non devono aver effettuato acquisti di beni strumentali, anche tramite appalto, locazione e leasing, per un ammontare complessivo superiore ad Ricavi/compensi annui REQUISITI PER POTER ACCEDERE AL REGIME DEI CONTRIBUENTI MINIMI No cessioni all esportazione No spese per lavoratori dipendenti Acquisto beni strumentali No erogazione di somme sotto forma di utili agli associati in partecipazione di solo lavoro Soggetti esclusi dal regime dei contribuenti minimi Non possono accedere al regime dei minimi i soggetti che, pur in possesso dei requisiti sopra elencati: si avvalgono di regimi speciali Iva; sono non residenti; 2

3 Numero 32/2010 Pagina 3 di 10 effettuano esclusivamente o prevalentemente cessioni di immobili ex articolo 10, numero 8), DPR 633 del 1972 o di mezzi di trasporto nuovi ex articolo 53, comma 1, del Decreto Legge numero 331 del 1993; sono soci/associati di società di persone, associazioni professionali o srl trasparenti ex art. 116 del Tuir. 1 Adempimenti contabili e dichiarativi L adesione al regime dei contribuenti minimi presenta diversi vantaggi, tra cui l esonero dall adempimento degli obblighi di registrazione e di tenuta delle scritture contabili. Il contribuente minimo è inoltre esonerato dagli adempimenti Iva, e quindi non deve osservare i seguenti adempimenti: tenuta dei registri Iva; liquidazione Iva; versamento periodico e annuale Iva; presentazione della Comunicazione Dati Iva; presentazione della Dichiarazione Annuale Iva. Il contribuente minimo deve invece: numerare e conservare le fatture di acquisto e le bollette doganali; certificare i corrispettivi; integrare le fatture per gli acquisti intracomunitari e per le altre operazioni di cui risultano debitori d imposta, indicando l aliquota e l imposta; presentare agli Uffici Doganali gli elenchi Intrastat. Modalità di determinazione del reddito Il reddito d impresa o di lavoro autonomo deriva dalla differenza tra i ricavi/compensi percepiti e le spese sostenute nell anno. Per determinare il reddito, il contribuente minimo deve applicare quindi il principio di cassa. I componenti positivi sono costituiti da: ricavi o compensi percepiti nel periodo d imposta; plusvalenze dei beni relativi all impresa o all esercizio dell arte o professione; sopravvenienze attive. I componenti negativi possono essere dati da: costi inerenti all attività esercitata; contributi previdenziali versati in ottemperanza a disposizioni di legge; minusvalenze dei beni relativi all impresa o all esercizio dell arte o professione; sopravvenienze passive. 1 Con riguardo a tale ultima ipotesi, l Agenzia delle Entrate, con la risoluzione numero 146/E del 9 Giugno 2009, ha precisato che nello stesso periodo d imposta non è possibile detenere una delle suddette partecipazioni e contemporaneamente adottare il regime dei minimi perché il legislatore ha inteso evitare che redditi appartenenti alla stessa categoria, d impresa o di lavoro autonomo, conseguiti nello stesso periodo d imposta ed imputabili al medesimo contribuente siano assoggettati a due diversi regimi di tassazione. 3

4 Numero 32/2010 Pagina 4 di 10 Gestione dei componenti di reddito relativi ad esercizi antecedenti Prima di aderire al regime dei minimi nel 2010, il contribuente può aver rateizzato delle plusvalenze o aver dedotto dei componenti negativi in più esercizi successivi rispetto a quello in cui sono stati sostenuti (ad esempio, le spese di rappresentanza, le spese di manutenzione eccedenti il limite del 5 per cento del costo complessivo di tutti i beni materiali ammortizzabili e le plusvalenze rateizzabili al massimo in 5 esercizi); può quindi accadere il caso in cui sussistano ancora delle quote residue da sottoporre a tassazione oppure quote di costi differiti ancora da dedurre. Il contribuente, in tali casi, dovrà porre a confronto: la somma algebrica dei valori residui; una soglia limite pari ad 5.000, fissata per legge. Fino ad un valore di 5.000, i componenti parteciperanno alla determinazione del reddito relativo al periodo d imposta 2010, mentre l eccedenza concorrerà tutta al calcolo del reddito riguardante il periodo d imposta Per una migliore comprensione, si riporta qui di seguito un esempio: Esempio Un esercente attività d impresa aderisce al regime dei minimi nel 2010; egli presenta due quote residue di plusvalenze da tassare realizzate in anni precedenti, pari ad ciascuna, e una quota di spese di rappresentanza ancora da dedurre pari ad 1.000,00. In tale situazione, la somma algebrica è pari ad ( ); quindi, l importo di tale sommatoria eccedente la somma dei 5.000, vale a dire 4.000, viene tassato nel Il processo di ammortamento Applicando il principio di cassa, i contribuenti minimi non deducono quote di ammortamento in quanto, nel caso di acquisto di un bene strumentale, l intero costo sopportato può essere dedotto dal reddito nel periodo d imposta in cui è avvenuto il pagamento. Si propone qui di seguito un esempio: Esempio Un esercente attività d impresa aderisce al regime dei minimi nel 2010 e nel corso del mese di Febbraio 2010 acquista un personal computer, per un valore pari ad Iva al 20%, per un totale pari ad 1.200; il contribuente potrà dedurre l intero costo sostenuto, pari ad 1.200,00 e non dovrà sottoporre il cespite ad alcun processo di ammortamento. SI ricorda che il contribuente minimo non può detrarre l Iva, pari ad 200, sull acquisto del computer. 4

5 Numero 32/2010 Pagina 5 di 10 Costi promiscui Le spese relative a beni a deducibilità limitata (esempio delle autovetture), meglio noti come costi promiscui, sono indeducibili per una quota pari al 50 per cento, a prescindere dalle disposizioni previste dal Tuir che prevedono un prestabilito limite di deducibilità. Esempio Un soggetto che ha aderito al regime dei contribuenti minimi nel 2010, riceve una fattura per spese telefoniche radiomobili, relative al mese di Gennaio 2010, per un importo totale pari ad 250,00; il contribuente, in data 16 Febbraio 2010 provvede al pagamento della fattura. In tal caso il contribuente minimo potrà dedurre una quota pari al 50 per cento delle spese radiomobili sostenute nel corso del periodo d imposta 2010, a prescindere dalle disposizioni del Tuir vigenti in materia che prevedono, in caso di utilizzo promiscuo, un limite di deducibilità pari all 80 per cento (articolo 102, comma 9, del Tuir). Contributi previdenziali I contributi previdenziali ed assistenziali obbligatori, vengono dedotti direttamente nell ambito del reddito di impresa o di lavoro autonomo. Studi di settore I contribuenti minimi sono esclusi dall applicazione degli studi di settore (articolo 1, comma 113, della Legge numero 244 del 2007) e quindi non devono compilare il modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell applicazione degli studi di settore e dei parametri di cui al DPCM del 29 Gennaio Tassazione del reddito Il reddito d impresa o di lavoro autonomo è soggetto ad un imposta sostitutiva dell Irpef e delle relative addizionali nella misura del 20 per cento. Versamento dell imposta sostitutiva l imposta sostitutiva deve essere versata entro il termine previsto per il saldo del modello Unico, dato che per il pagamento dell imposta sostitutiva devono essere applicate le disposizioni vigenti in materia di versamento delle imposte dirette (articolo 1, comma 105, della Finanziaria 2008). Quindi, i contribuenti minimi sono tenuti anche al versamento degli acconti d imposta e applicano le disposizioni in materia di compensazione e di rateazione. Il versamento dell imposta sostitutiva avviene mediante presentazione del modello F24, nel quale il contribuente minimo deve indicare, nella sezione Erario, il codice tributo 1800 denominato Imposta sostitutiva per i contribuenti minimi di cui all articolo 1, commi da 96 a 117, L. n. 244/2007. Irap Il contribuente minimo non è soggetto all applicazione dell Irap (articolo 1, 5

6 Numero 32/2010 Pagina 6 di 10 comma 104, della Legge numero 244 del 2007) e quindi non è obbligato a presentare la relativa dichiarazione. Iva La Finanziaria 2008 prevede un regime di esclusione dagli obblighi ai fini Iva per i contribuenti minimi. Il soggetto che aderisce al regime dei contribuenti minimi: non addebita l Iva a titolo di rivalsa; non ha diritto alla detrazione dell imposta sugli acquisti, anche intracomunitari, e sulle importazioni. Con riguardo alle operazioni per le quali il contribuente minimo risulta assumere le vesti di debitore d imposta con il meccanismo del reverse charge (per esempio nel caso di acquisti intracomunitari, prestazioni nel settore edile, ), egli è tenuto a: integrare la fattura con l indicazione dell aliquota e dell imposta; provvedere al relativo versamento entro il giorno 16 del mese successivo. E quest ultima l unica ipotesi di versamento dell Iva. Fatturazione delle operazioni Il contribuente minimo fattura le proprie operazioni senza applicare l Iva; per far ciò, il contribuente deve indicare nella fattura la seguente dicitura: Operazione effettuata ai sensi dell articolo 1, comma 100, della Legge numero 244 del L Agenzia delle Entrate, con la Circolare numero 7 del 28 Gennaio 2008, ha chiarito che è obbligatorio assoggettare all imposta di bollo (pari ad 1,81) le fatture emesse dal contribuente minimo, se di importo superiore ad 77,47. L Amministrazione Finanziaria ha avuto modo di chiarire inoltre che l adesione al regime dei contribuenti minimi non incide sugli obblighi previsti dalla normativa vigente in materia previdenziale e assistenziale; quindi, tali soggetti devono continuare ad addebitare in fattura detto contributo commisurandolo al corrispettivo lordo dell operazione e procedere al versamento nei modi ordinari. I professionisti, iscritti alla Cassa previdenziale di categoria, devono aumentare il compenso del contributo integrativo pari al 2 o al 4 per cento, a seconda dei casi. Ritenuta alla fonte Non sussiste alcuna ipotesi di esonero dall obbligo di effettuazione della ritenuta alla fonte da parte del sostituto d imposta cliente del contribuente minimo. 6

7 Numero 32/2010 Pagina 7 di 10 Esempio di una fattura emessa da un avvocato che ha aderito al regime dei minimi Si riporta qui di seguito un esempio di fattura emessa da un contribuente minimo: Avv.to Mauro Rossi Corso del Popolo, Padova C.F. RSS MRA 48A01 G224 U- P. Iva Spett.le Beta S.r.l. Via Mattei, Belluno Fattura n.ro 2 del 18 Febbraio 2010 Pratica: Beta S.r.l./Dimensione X S.p.A. Oggetto: risarcimento danno. Consulenze legali (Acconto causa in oggetto) 400,00 Contributo integrativo (art. 11 lex 576/80 4%) 16,00 Totale 416,00 Ritenuta d acconto ( 400 * 20%) 80,00 Netto da pagare 336,00 Operazione effettuata ai sensi dell articolo 1, comma 100, della Legge numero 244 del Da tale esempio, si può notare che il contribuente minimo: ha addebitato in fattura il contributo integrativo; non ha addebitato l Iva in fattura; ha applicato la ritenuta d acconto; ha indicato in fattura la specifica dicitura con la quale attesta che ha aderito al regime dei contribuenti minimi. Sintesi del regime dei minimi Con il seguente schema si riassumono le principali caratteristiche del regime fiscale agevolato in oggetto: Adempimenti contabili semplificati REGIME DEI CONTRIBUENTI MINIMI Esclusione dagli obblighi Iva Esclusione dall Irap Esclusione dagli studi di settore Imposta sostitutiva del 20% 7

8 Numero 32/2010 Pagina 8 di 10 Rettifica della detrazione dell Iva nel caso di adesione al Regime dei Contribuenti Minimi nel 2010 I soggetti che aderiscono al regime dei minimi a partire dal 2010, secondo quanto disposto dall articolo 19-bis 2, comma 3, del D.P.R. numero 633 del 1972, in ragione del mutato regime di detrazione dell Iva a credito, devono effettuare la rettifica della detrazione dell Iva operata con riguardo a tutti i beni e servizi non ancora ceduti o non ancora utilizzati, esistenti al 31 Dicembre L Agenzia delle Entrate, con la circolare numero 73/E del 21 Dicembre 2007, ha chiarito che l IVA relativa a beni e servizi non ancora ceduti o non ancora utilizzati deve essere rettificata in un unica soluzione, senza attendere il materiale impiego degli stessi. Relativamente ai beni ammortizzabili, inclusi i beni immateriali, la rettifica: va effettuata se non sono trascorsi i 4 anni successivi a quello della loro entrata in funzione ovvero 10 anni dalla data di acquisto o ultimazione con riguardo agli immobili; non si effettua per i beni di costo unitario non superiore ad 516,46 o per i beni il cui coefficiente di ammortamento è superiore al 25 per cento. Date queste premesse, si comprende che la rettifica concerne in particolare: le rimanenze di magazzino al 31 Dicembre 2009; i servizi non utilizzati al 31 Dicembre 2009 (esempio dei canoni di leasing fatturati nel 2009 riferiti al 2010); i beni ammortizzabili per i quali al 31 Dicembre 2009 non è ancora scaduto il c.d. periodo di tutela fiscale. Si tratta quindi dei beni acquistati dal 2006 in poi; gli immobili per i quali al 31 Dicembre 2009 non è ancora scaduto il c.d. periodo di tutela fiscale (decennio). SI tratta quindi degli immobili acquistati o ultimati dal 2001 in poi; infatti per i beni acquistati fino al 2000 è già trascorso il decennio. Effettuazione della rettifica Per determinare l importo dell Iva da versare all Erario a titolo di rettifica, occorre prendere in considerazione che: con riguardo alle rimanenze e ai servizi non ancora utilizzati, deve essere rettificato l intero importo dell Iva a credito detratta all atto dell acquisto; con riguardo invece ai beni strumentali, diversi dagli immobili, acquistati dal 2006 in poi, la rettifica deve essere eseguita con riferimento a tanti quinti dell imposta quanti sono gli anni mancanti al compimento del quinquennio di tutela fiscale; con riferimento agli immobili acquistati o ultimati dal 2001, la rettifica va effettuata con riguardo a tanti decimi dell imposta quanti sono gli anni mancanti al compimento del decennio di tutela fiscale. 8

9 Numero 32/2010 Pagina 9 di 10 La rettifica così determinata deve essere indicata nel modello IVA 2010, al rigo VA14, nel quale i soggetti che hanno deciso di aderire al regime dei contribuenti minimi devono: barrare la casella 1 per comunicare che si tratta dell ultima dichiarazione annuale Iva precedente all applicazione del regime dei minimi; indicare nel campo 2 l importo complessivo della rettifica dell Iva effettuata ai sensi dell articolo 19-bis 2 in relazione al mutato regime fiscale. Modalità e termini di versamento della rettifica Iva L Iva dovuta a titolo di rettifica della detrazione va pagata in unica soluzione, oppure in 5 rate annuali di pari importo, senza applicazione di interessi. Il versamento della prima o unica rata va eseguito entro il termine di versamento del saldo Iv a relativo all anno precedente a quello di applicazione del regime. Le rate successive vanno versate entro i termini previsti per il saldo dell imposta sostitutiva del 20 per cento. L Agenzia delle Entrate, con la circolare numero 7/E del 28 Gennaio 2008, ha specificato che è esclusa la possibilità di effettuare il versamento in oggetto entro il termine previsto per il saldo del modello Unico ovvero di usufruire della rateizzazione. Per i contribuenti che optano per il regime dei minimi dal 2010, il termine per il versamento della prima o unica rata è fissato al 16 Marzo 2010; il versamento va eseguito con modello F24 con le consuete modalità telematiche, riportando il codice tributo 6497, anno di riferimento 2009, con possibilità di utilizzare in compensazione gli eventuali crediti disponibili. In caso di omesso versamento dell unica rata o di una singola rata può essere comminata la sanzione del 30 per cento ex articolo 13, del Decreto Legislativo numero 471 del Il contribuente può però fare eventualmente ricorso all istituto del ravvedimento operoso, per sanare la violazione commessa. Esempi di calcolo della rettifica detrazione Iva Esempio numero 1 Il Sig. Mauro Rosa, lavoratore autonomo, adotta il regime dei minimi dal 2010 e presenta la seguente situazione al 31 Dicembre 2009: 9

10 Numero 32/2010 Pagina 10 di 10 Tipologia di bene Data acquisto Importo rettifica Iva Rimanenze Beni strumentali Fatture di acquisto: 300 ( ) n.ro 14 del 2009: Iva 20% (200) n.ro 19 del 2009: Iva 20% (100) Arredamento acquistato nel 2004 per No rettifica Iva 20% (600) Portatile acquistato nel 2006 per Iva 20% 48 (240 * 1/5) (240) Autovettura acquistata nel 2009 per Iva 704 (880 * 4/5) 20% (2.200), detratta in misura pari al 40% (880) Totale Iva da restituire La rettifica Iva riguardante l arredamento acquistato nel 2004 non deve essere effettuata, in quanto è già trascorso il periodo di tutela fiscale, pari a 4 anni per i beni ammortizzabili, esclusi gli immobili. Il contribuente dovrà quindi provvedere al versamento di un importo pari ad 1.052, a titolo di rettifica della detrazione Iva. Esempio numero 2 Il Sig. Marco Rossi, soggetto esercente attività d impresa, adotta il regime dei minimi dal 2010 e presenta la seguente situazione al 31 Dicembre 2009: Tipologia di bene Data acquisto Importo rettifica Iva Beni strumentali Attrezzatura acquistata nel 2005 per Iva No rettifica 20% (600) Portatile acquistato nel 2007 per Iva 20% 72 (180 * 2/5) (180) Autovettura acquistata nel 2006 per Iva 20% (3.000), detratta in misura pari al 15% (450). Il contribuente ha presentato istanza di rimborso all Agenzia delle Entrate. 240 (3.000 * 40% * 1/5) Attrezzatura tecnica acquistata nel 2008 per 240 (400 * 3/5) Iva 20% (400) Totale Iva da restituire 552 Il contribuente dovrà quindi provvedere al versamento di un importo pari ad 552, a titolo di rettifica della detrazione Iva. 10