Fiscal News N. 45. Invio dei beni in deposito extra - UE. La circolare di aggiornamento professionale R.M. 94/E/2013

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1 Fiscal News La circolare di aggiornamento professionale N Invio dei beni in deposito extra - UE R.M. 94/E/2013 Categoria: IVA Sottocategoria: Operazioni extracomunitarie Con la R.M. 94/E/2013, l Amministrazione Finanziaria ha equiparato, ai fini IVA, l invio di beni presso propri depositi in paesi extra UE in regime doganale franco valuta con successiva vendita al cliente estero, in virtù di un impegno, contrattualmente, vincolante assunto fin dal principio con il cliente alla sottoscrizione del contratto di consignment stock. La fondamentale differenza tra il caso analizzato e il contratto di consignment stock riguarda lo stoccaggio delle merci. Infatti: nel caso sottoposto al vaglio dell Amministrazione Finanziaria, lo stoccaggio delle merci avviene in un deposito di proprietà del fornitore (di una sua controllata) che consegnerà le merci al cliente in base agli accordi preventivamente stipulati. Il trasferimento della proprietà avviene al momento della consegna; nel contratto di consignment stock, i beni di proprietà del fornitore vengono trasferiti presso un deposito dell acquirente o di un terzo, senza immediato trasferimento del diritto di proprietà. Il cessionario può prelevare i beni secondo le proprie esigenze, acquisendo il diritto di proprietà solo al momento del prelievo, con l indubbio vantaggio di ridurre al minimo le risorse finanziarie necessarie alla gestione del magazzino. Il comune denominatore delle due fattispecie, in entrambi i casi, è una fornitura di beni con effetti reali differiti, ovvero beni ben individuati con trasferimento della proprietà all atto del prelievo/consegna. L equiparazione, operata dall Amministrazione Finanziaria, con l operazione di consignment stock rende la cessione di beni, precedentemente inviati in un proprio deposito extra UE, non imponibile, ex. art. 8, comma 1, D.P.R. 633/1972, mentre precedentemente l operazione era considerata fuori campo Iva (extra territoriale), ex. art. 7 bis, D.P.R. 633/1972. La condizione dettata dall Amministrazione Finanziaria ai fini dell equiparazione delle due fattispecie, è 1

2 che sussista un impegno contrattuale in base al quale le merci, fin dal principio (precedentemente all invio nel paese extra UE), siano destinate contrattualmente a formare oggetto di cessione nei confronti di un determinato cliente, e determinate in relazione a specie, qualità, quantità e prezzi dei beni. Il caso Nel documento di prassi in esame, la società istante prospetta la seguente fattispecie: la società italiana (A) e un soggetto extra UE (C) stipulano degli accordi per la fornitura di determinati beni da parte di A a C; la società A, per garantire l efficienza dell approvvigionamento, invia dei beni presso propri depositi (della società controllata B) nel paese extra UE, in regime doganale franco valuta; il trasferimento della proprietà avviene al momento della consegna dei beni Società A (Soggetto passivo italiano) e soggetto C (soggetto extra UE) si accordano per il trasferimento di una certa quantità di beni. Società A (Soggetto passivo italiano) invia i beni presso un proprio deposito (società controllata B) con la procedura doganale franco valuta e con emissione di fattura pro forma. Consegna dei beni al soggetto C. In tale momento avviene il trasferimento della proprietà. In merito alla situazione prospettata, viene chiesto il corretto trattamento Iva dell operazione. In particolare, viene chiesto se: la cessione delle merci possa avvenire in regime di non imponibilità, ex. art. 8, comma 1, D.P.R. 633/1972; se tali operazioni concorrono alla formazione del plafond, ai sensi dell art. 8, comma 2, D.P.R. n. 633 del Premessa In via preliminare, si rende necessario verificare le caratteristiche che un operazione deve possedere per essere qualificata come esportazione ai fini Iva. Ai sensi dell art. 8, comma 1, lett. a), D.P.R. 633/1972: Costituiscono cessioni all esportazione non imponibili le cessioni, anche tramite commissionari, eseguite mediante trasporto o spedizione di beni fuori del territorio della Comunità economica europea a cura o a nome dei cedenti. 2

3 La citata disposizione normativa detta delle precise condizioni, affinché si configuri un esportazione ai fini Iva, ovvero: trasporto o spedizione dei beni fuori dal territorio dell Unione Europea; trasferimento della proprietà o altro diritto reale sui medesimi, a titolo oneroso. Le citate condizioni, tuttavia, non devono necessariamente verificarsi secondo una precisa sequenza temporale. La Corte di Cassazione con la sentenza n del 20 dicembre 2012 ha precisato che l accezione cessione all esportazione ( ) appare ( ) denunciare la necessaria ricorrenza di un vincolo finalistico tra trasferimento della proprietà e esportazione, ma non anche quella di un obbligata successione temporale tra i due termini dell operazione. Quindi, affinché si configuri una cessione all esportazione non imponibile, le merci devono essere fin dal principio destinate, contrattualmente, a formare oggetto di cessione nei confronti di un determinato cliente extra UE. Dello stesso avviso l Amministrazione Finanziaria, che già in altre occasioni (v. R.M. 58/E/2005 in riferimento al consignment stock) aveva espresso tale orientamento. In sostanza, affinché l operazione in esame possa essere considerata un esportazione non imponibile ai fini Iva, ex. art. 8, comma 1, D.P.R. 633/1972, è necessario che sussista all atto dell invio dei beni nel paese extra UE, il vincolo alla cessione al cliente estero. Il parere dell Amministra zione Finanziaria A parere dell Amministrazione Finanziaria, l operazione in esame è riconducibile, relativamente agli effetti dell operazione, al contratto di consignment stock. Tale contratto è una fattispecie negoziale in cui i beni di proprietà del fornitore vengono trasferiti presso un magazzino dell acquirente, senza immediato trasferimento del diritto di proprietà. Il cessionario può prelevare i beni secondo le proprie esigenze, acquisendo il diritto di proprietà solo al momento del prelievo, con l indubbio vantaggio di ridurre al minimo le risorse finanziarie necessarie alla gestione del magazzino. 3

4 In sostanza, il negozio giuridico in esame, permette all acquirente l immediata disponibilità dei beni di cui necessita, con il trasferimento della proprietà differito ad un momento successivo, ovvero quando i beni vengono prelevati dal deposito per essere utilizzati, oppure ceduti. La causa contrattuale dell accordo è equiparabile a quella del contratto estimatorio, di cui all art del codice civile, dal momento che comune è la volontà delle controparti di differire l effetto traslativo della proprietà ad un evento successivo. La fondamentale differenza tra il caso analizzato e il contratto di consignment stock, riguarda lo stoccaggio delle merci. Infatti: nel caso sottoposto all attenzione dell Amministrazione Finanziaria lo stoccaggio delle merci avviene in un deposito di proprietà del fornitore (di una sua controllata), che consegnerà le merci al cliente in base agli accordi preventivamente stipulati. Il trasferimento della proprietà avviene al momento della consegna; nel contratto di consignment stock, i beni di proprietà del fornitore vengono trasferiti presso un deposito dell acquirente o di un terzo senza immediato trasferimento del diritto di proprietà. Il cessionario può prelevare i beni secondo le proprie esigenze, acquisendo il diritto di proprietà solo al momento del prelievo, con l indubbio vantaggio di ridurre al minimo le risorse finanziarie necessarie alla gestione del magazzino. L Amministrazione Finanziaria, nel documento di prassi in esame precisa che, con la Risoluzione n. 58/E del 5 maggio 2005 è stato ritenuto che nel contratto di consignment stock, all'atto del prelievo delle merci dal deposito da parte dell acquirente, si dà esecuzione alla compravendita e si realizzano i presupposti per inquadrare l'operazione come cessione all'esportazione non imponibile, ai sensi dell'art. 8, primo comma, lettera a), del D.P.R. n. 633 del Di conseguenza, anche nel caso prospettato, all'atto del prelievo delle merci dal deposito da parte dell acquirente, si dà esecuzione alla compravendita e si realizzano i presupposti per inquadrare l'operazione come cessione all'esportazione non imponibile, ai sensi dell'art. 8, primo comma, lettera a), del D.P.R. n. 633 del

5 Gli effetti pratici Per comprendere appieno la rilevanza dei chiarimenti forniti dall Amministrazione Finanziaria, si propongono i seguenti esempi. Esempio n. 1 La società Alfa Srl, che intende aumentare la propria quota nel mercato Statunitense, intende inviare negli USA della merce in un magazzino appositamente locato. La finalità dell operazione è quella di consentire una veloce ed efficace evasione degli ordini provenienti dalla rete di rivenditori presenti nel paese estero. Soluzione: Nel caso di specie: all atto dell esportazione doganale andrà compilato il registro di carico/scarico (art. 39, D.L. 331/1993); al momento della cessione andrà emessa fattura fuori campo Iva, art. 7 bis, D.P.R. 633/1972, con la dicitura operazione non soggetta e annotando l operazione nel registro di carico scarico (art. 39, D.L. 331/1993). Infatti, l operazione non potrà essere considerata non imponibile, in quanto non sussiste alcun accordo preventivo per la cessione delle merci ai rivenditori esteri, e dunque non si tratta di un operazione unitaria; le vendite concorreranno alla formazione del volume d affari, ma non del plafond. Esempio n. 2 La società Alfa Srl, che intende aumentare la propria quota nel mercato statunitense, stipula degli accordi con dei propri rivenditori presenti nel paese estero per la vendita di un determinato quantitativo di merci. Per garantire una immediata evasione degli ordini, invia le merci presso propri depositi negli USA. Al momento della consegna delle merci, avviene il trasferimento di proprietà. Soluzione Nel caso di specie: all atto dell esportazione doganale, andrà compilato il registro di carico/scarico(art. 39, D.L. 331/1993); al momento della cessione, andrà emessa fattura NON IMPONIBILE art. 8, comma 1, lett. a), D.P.R. 633/1972, annotando l operazione nel 5

6 registro di carico/scarico; sarà necessario indicare nella fattura di vendita, emessa al momento della consegna dei beni all acquirente, la corrispondente annotazione del registro relativa ai medesimi prodotti; le vendite concorreranno alla formazione del volume d affari e del plafond. - Riproduzione riservata - 6