IMPOSTA DI BOLLO: OPERAZIONI SOGGETTE ED ESENTI

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1 IMPOSTA DI BOLLO: OPERAZIONI SOGGETTE ED ESENTI In linea generale si ricorda che sono esenti dall imposta di bollo le fatture e gli altri documenti riguardanti il pagamento di corrispettivi di operazioni assoggettate ad IVA. Per i documenti in cui non risulta evidenziata l IVA l esenzione è applicabile a condizione che gli stessi contengano l indicazione che trattasi di documenti emessi in relazione al pagamento di corrispettivi di operazioni assoggettate ad IVA. Il principio di alternatività IVA/bollo, in concreto, comporta che siano esenti dall imposta di bollo in modo assoluto: fatture, note di credito e debito, altri documenti che recano addebitamenti o accreditamenti riguardanti operazioni soggette ad IVA; fatture riguardanti operazioni non imponibili relative ad esportazioni di merci (esportazioni dirette e triangolari) ed a cessioni intracomunitarie di beni. Invece, in linea generale, sono soggette all imposta di bollo, (art. 13 della Tariffa, Parte I, allegata al D.P.R. n. 642/1972), le fatture e i documenti di importo complessivo superiore ad Euro 77,47 riguardanti: operazioni fuori campo IVA per mancanza del presupposto soggettivo od oggettivo (artt. 2, 3, 4 e 5 del D.P.R. n. ), e territoriale (artt. da 7 a 7-septies del D.P.R. n. ); operazioni escluse da IVA (riaddebiti in nome e per conto della controparte, interessi di mora, penalità per inadempimenti, ecc. di cui all art. 15 del D.P.R. n. ); operazioni esenti da IVA (art. 10 del D.P.R. n. ); operazioni non imponibili perché effettuate in relazione ad operazioni assimilate alle esportazioni, servizi internazionali e connessi agli scambi internazionali, cessioni ad esportatori abituali (esportazioni indirette, art. 8, lett. c), del D.P.R. n. ). NB: l omissione dell imposta di bollo o l applicazione di una marca con data posteriore a quella di emissione della fattura prevede una sanzione amministrativa, per ogni singola fattura/ricevuta irregolare, di un importo pari al doppio o al quintuplo dell imposta di bollo dovuta. SOGGETTI TENUTI AL PAGAMENTO DELL IMPOSTA DI BOLLO L importo dell imposta di bollo sui documenti contabili compete, di norma, al debitore, come stabilito incidentalmente dall art c.c., anche se per il pagamento della stessa sono responsabili solidalmente entrambe le parti. Se il costo dell imposta di bollo è posto a carico del cliente, l importo (Euro 2,00) deve essere indicato in fattura tra le operazioni escluse dall ambito IVA, ex. art. 15 del D.P.R. n. ; se, invece, il costo grava sul fornitore, l importo della marca da bollo non deve essere specificato in fattura. OPERAZIONI SOGGETTE ED ESENTI DA BOLLO Fattispecie Operazioni effettuate, escluse da IVA per mancanza del presupposto soggettivo ed oggettivo Operazioni effettuate, escluse da IVA per mancanza del presupposto territoriale Artt. 2, 3, 4 e 5 del D.P.R. n. Artt. da 7 a 7-septies del D.P.R. n. Soggette ad imposta di bollo. Operazioni escluse Art. 15 del D.P.R. n. Soggette ad imposta di bollo. Soggette ad imposta di bollo. A decorrere dal 1 gennaio 2010, le prestazioni di cui agli artt. da 7-ter a 7-setpies del D.P.R. n. (prestazioni di servizi a committenti soggetti passivi non residenti; servizi relativi a immobili ubicati all estero, ecc.) sono soggette ad imposta di bollo. 1

2 Fattispecie da IVA (riaddebiti in nome e per conto della controparte, interessi di mora, penalità per inadempimenti, ecc.) Note di rimborso spese di trasferta, rappresentanza, ecc. Nota Agenzia entrate 26/1/2001, n. 6/E e nota Ministero finanze 7/12/1974, n Sono soggette ad imposta di bollo se presentate da: amministratori; prestatori attività lavorative a progetto; parasubordinati in genere; lavoratori autonomi. Sono, invece, esenti da bollo le note di rimborso spese di trasferta, rappresentanza, ecc. presentate al datore di lavoro dai propri dipendenti. Esportazioni di beni Cessioni ad esportatori abituali che rilasciano dichiarazione d intento Cessioni intracomunitarie di beni Operazioni assimilate alle cessioni all esportazione Servizi internazionali Copie conformi di fatture Art. 8, lett. a) e b), del D.P.R. n., art. 15, terzo comma, della Tariffa allegata al D.P.R. n. 642/1972, R.M. 6/6/1978, n Art. 8, lett. c), del D.P.R. n. Artt. 41, 42 e 58 del D.L. n. 331/1993 art. 8-bis del D.P.R. n., Nota Ministero finanze 1/8/1973, n , Nota Ministero finanze 4/10/1984, n , C.M. Direzione dogane 11/4/1973, n /30819/8 Art. 9 del D.P.R. n., Nota Ministero finanze 6/6/1978, n C.M. 1/08/1973, n Sono esenti dall imposta di bollo: le esportazioni dirette; le esportazioni indirette; le esportazioni triangolari. Sono soggette ad imposta di bollo. Sono esenti dall imposta di bollo le cessioni di beni (con esclusione delle prestazioni di servizio) certamente destinati a successiva esportazione a cura dell acquirente, sempre che ne sia data indicazione all interno della fattura (C.M. 1/8/1973, n ). Sono esenti dall imposta di bollo: le cessioni intracomunitarie di cui all art. 41 del D.L. n. 331/1993; le triangolazioni comunitarie di cui all art. 58 del D.L. n. 331/1993. Sono esenti dall imposta di bollo le fatture non imponibili di cui all art. 8-bis unicamente se emesse nei confronti degli armatori per l imbarco sulle loro navi di provviste e dotazioni di bordo, in quanto atti inerenti ad operazioni tendenti alla realizzazione dell esportazione di merci (Nota Ministero Finanze 1/8/1973, n , Nota Ministero Finanze 4/10/1984, n , Circolare Direzione Dogane 11/4/1973, n /30819/8). Le altre operazioni indicate nell art. 8-bis del DPR n. che non rientrano nella fattispecie sopra evidenziata sono, invece, soggette a bollo nella misura di Euro 2,00 se di importo superiore ad Euro 77,47 In linea generale sono soggetti ad imposta di bollo. Sono esenti dall imposta di bollo i servizi internazionali diretti a realizzare esclusivamente l esportazione di merci. Medesimo trattamento riservato alla fattura originale; ne consegue che: se esente da imposta di bollo (in quanto ad esempio è 2

3 Fattispecie soggetta ad IVA) sarà esente anche la copia conforme; se soggetta ad imposta di bollo (in quanto la fattura originale è esclusa da IVA) sarà soggetta anche la copia. Nel caso di copia fattura per utilizzo esclusivo ai fini contabili ed amministrativi interni dalle imprese emittenti, affinché non torni applicabile l imposta di bollo si dovrà riportare sulla copia/duplicato che trattasi di copia per uso interno amministrativo o contabile, il bollo è stato applicato sull originale (Note Ministero finanze: 1 febbraio 1973, n e 24 aprile 1973, n ). Cessioni ad esportatori abituali Note credito (variazioni in diminuzione) Note debito (variazioni in aumento) Fatture miste Reverse charge Autofattura Cessioni a Repubblica di San Marino, Città del Vaticano od organismi aventi Art. 8, lett. c), del D.P.R. n. Art. 26 del D.P.R. n. Art. 26 del D.P.R. n. Risoluzione 3/7/2001, n. 98/E Circolare 29/12/2006, n. 37/E, art. 17 del D.P.R. n. e art. 46 del D.L. n. 331/1993 Art. 17, secondo comma, del D.P.R. n. Artt. 71 e 72 del D.P.R. n. Sono soggette ad imposta di bollo. Sono esenti le fatture per cessioni di beni (mai le prestazioni di servizio): nel caso in cui i beni siano destinati a successiva esportazione a cura dell acquirente, previa espressa menzione in fattura (C.M. 1 agosto 1973, n ). In assenza di certezza di tale condizione si applica il bollo (R.M. 10 agosto 1978, n ). Sono soggette ad imposta di bollo. Sono esenti le fatture per cessioni di beni (mai le prestazioni di servizio): nel caso in cui i beni siano destinati a successiva esportazione a cura dell acquirente, previa espressa menzione in fattura (C.M. 1 agosto 1973, n ). In assenza di certezza di tale condizione si applica il bollo (R.M. 10 agosto 1978, n ). Costituiscono delle fatture integrative; conseguentemente seguiranno le regole generali per l applicazione o meno dell imposta di bollo. Le fatture emesse a fronte di più operazioni, i cui corrispettivi in parte non sono assoggettati ad IVA, sono soggette ad imposta di bollo se la somma di uno o più componenti dell intero corrispettivo fatturato non assoggettato ad IVA supera Euro 77,47. Gli acquisti (di beni o servizi) soggetti a reverse charge sono esenti dall imposta di bollo in considerazione del fatto che risultano comunque assoggettati ad IVA (ancorché debitore dell imposta sia il cessionario/committente). Rientrano in tale fattispecie anche i casi di reverse charge cd. interno previsti dall art. 17, sesto comma, del D.P.R. n. (ad es. subappalto in edilizia, cessioni di fabbricati con opzione per l assoggettamento ad IVA effettuate nei confronti di soggetti passivi IVA, ecc.); nonché le cessioni di rottami di cui all art. 74, commi settimo e ottavo, del D.P.R. n. ). Le autofatture emesse ai fini della regolarizzazione di operazioni soggette ad IVA sono esenti dall imposta di bollo. Le autofatture emesse senza addebito di IVA (ad esempio non imponibili, esenti, escluse o fuori campo, ecc.), che non sono state emesse in relazione ad esportazioni di merci, sono soggette ad imposta di bollo. Esenti dall imposta di bollo. 3

4 Fattispecie trattati ed accordi internazionali Fatture emesse dagli agenti di assicurazione per le provvigioni spettanti Regimi speciali cd. base da base Regimi monofasici Legge 29/10/1961, n Art. 74-ter del D.P.R. n. e D.L. 23/2/1995, n. 41 Artt. 2 e 74 del D.P.R. n. Ancorché le stesse siano emesse in esenzione di IVA, ai sensi dell art. 10 del D.P.R. n., sono esenti da imposta di bollo in considerazione del fatto che vi è l alternatività con le imposte sulle assicurazioni. Non sono soggetti ad imposta di bollo (in considerazione del fatto che il margine è soggetto ad IVA a nulla rilevando l eventuale margine negativo): il regime dei beni usati; il regime delle agenzie di viaggio (sono però soggetti ad imposta di bollo i pacchetti turistici con destinazione extra-ue). Sono esenti dall imposta di bollo (in considerazione del fatto che l IVA si considera assolta all origine ): la vendita di tabacchi, sali e fiammiferi; le cessioni di prodotti editoriali (a condizione che sul documento sia indicata la menzione che l IVA viene assolta in base alla normativa contenuta nell art. 74 del D.P.R. n., Note Ministero finanze 11 aprile 1990, n e 28 dicembre 1994, n. 64/E); la cessione o la ricarica di schede telefoniche; la rivendita di documenti di trasporto pubblico e di sosta; la cessione di valori bollati; la cessione di biglietti dei concorsi a premio nazionali. CASO 1: INVIO DELLA FATTURA TRAMITE Nel caso di invio della fattura per (o altro mezzo elettronico) si dovrà procedere nel modo seguente: la marca da bollo pari ad Euro 2,00 deve essere materialmente applicata sulla fattura in possesso dell emittente; sulla copia inviata al cliente via mail (o altro mezzo elettronico) dovrà essere indicata la dicitura: Imposta di bollo assolta sull originale, riportando anche il numero identificativo della marca da bollo apposta sulla fattura originale. CASO 2: IMPOSTA DI BOLLO SULLE FATTURE PER PRESTAZIONI SANITARIE In merito alle fatture relative alle prestazioni sanitarie è stato chiarito che (RM n. 444 del 18 novembre 2008): l imposta di bollo, pari ad Euro 2,00, va assolta su ogni fattura medica (ovviamente nel caso in cui la stessa sia esente da IVA ai sensi dell art. 10, 1 comma, n. 18 del DPR n. ) di importo superiore ad Euro 77,47; soggetto tenuto all applicazione del contrassegno è colui che emette il documento fiscale (quindi, il medico); è facoltà del prestatore (medico), di addebitare l importo dell imposta di bollo (pari ad Euro 2,00) al paziente; il paziente (cliente) così come il medico (prestatore) ai fini fiscali sono solidalmente responsabili per l eventuale mancata applicazione dell imposta di bollo. Nei casi in cui il prestatore (medico) non proceda ad apporre sulla fattura il contrassegno: il cliente (paziente) entro 15 giorni deve presentare all Ufficio dell Agenzia delle Entrate la fattura medesima per la regolarizzazione facendosi carico dell imposta di bollo (senza sanzioni e senza interessi). Sarà poi onere dell Ufficio richiedere sanzioni ed interessi al prestatore (medico) inadempiente; 4

5 se ciò non accade sia prestatore che cliente sono solidalmente responsabili per l imposta di bollo, sanzioni e interessi. In tutti i casi in cui il cliente (paziente) abbia pagato l imposta di bollo pari ad Euro 2,00 (quindi, nei casi in cui l importo gli sia stato addebitato in fattura ovvero abbia provveduto a regolarizzare la fattura medesima presso l Ufficio dell Agenzia delle entrate) potrà detrarre tale importo dalla propria dichiarazione dei redditi, in considerazione del fatto che trattasi di onere accessorio alla prestazione principale riportata in fattura. Nel gergo comune le fatture per prestazioni sanitarie vengono denominate, impropriamente, ricevute sanitarie. Infatti, per le prestazioni mediche di cui all art. 10, 1 comma, n. 18 del DPR n. non è possibile emettere ricevute fiscali ma necessariamente si deve emettere regolare fattura, ancorché esente IVA, secondo le disposizioni di cui all art. 21 del DPR n.. IMPOSTA DI BOLLO: MODALITÀ DI PAGAMENTO Come noto l art. 3 del DPR n. 642/1972 stabilisce che il pagamento dell imposta di bollo debba avvenire: mediante pagamento dell imposta ad intermediario convenzionato con l Agenzia delle Entrate, il quale rilascia, con modalità telematiche, apposito contrassegno. Sul punto si segnala che il contrassegno deve essere emesso con modalità telematiche così come previsto dal Provvedimento dell Agenzia delle Entrate del 5 maggio Inoltre, il contrassegno, recante l indicazione del giorno e dell ora di emissione, deve essere applicato precedentemente alla sottoscrizione degli atti; in modo virtuale, mediante pagamento dell imposta all Ufficio dell Agenzia delle Entrate o ad altri uffici autorizzati o mediante versamento in conto corrente postale. Al riguardo si fa presente che per determinate categorie di atti analogici, in luogo del contrassegno è possibile effettuare un pagamento virtuale dell imposta di bollo; in tal caso, gli atti e documenti analogici (per meglio dire cartacei) dovranno recare la dicitura indicante il modo di pagamento dell imposta ( Imposta di bollo assolta in modo virtuale ) e gli estremi della relativa autorizzazione. L iter da seguire per avvalersi di tale modalità di pagamento è normato dall art. 15 del citato DPR n. 642/1972; in modo virtuale, sui documenti digitali rilevanti ai fini tributari non subordinato ad autorizzazione ai sensi dell art. 6, DM 17 giugno 2014, sostitutivo dell art. 7, DM 23 gennaio 2004; sulle istanze e documenti rivolte alle Pubbliche Amministrazioni con modalità telematica art. 1, comma 596, L. 147/2013 (cd. Modalità di pagamento dell imposta di bollo Procedura Riferimenti normativi e di prassi Contrassegno Assolvimento in modo virtuale su documenti e atti analogici (cartacei) Pagamento dell imposta ad intermediario convenzionato con l Agenzia delle Entrate, il quale rilascia, con modalità telematiche, apposito contrassegno. Al fine di effettuare il pagamento virtuale dell imposta di bollo, i soggetti interessati devono richiedere apposita autorizzazione all Agenzia delle Entrate, mediante domanda corredata da una dichiarazione contenente l indicazione del numero presunto degli atti e documenti che potranno essere emessi e ricevuti durante l anno. L Agenzia delle Entrate, sulla base della domanda presentata, concede l autorizzazione a tempo indeterminato, salvo revoca o rinuncia dell interessato. Sulla base della dichiarazione presuntiva presentata dall interessato, l Agenzia delle Entrate competente procede alla liquidazione provvisoria dell imposta dovuta per il periodo compreso tra la data di decorrenza dell autorizzazione ed il 31 dicembre; l ammontare complessivo dovuto in via presuntiva viene ripartito in tante rate uguali quanti sono i bimestri compresi nel detto periodo con scadenza alla fine di ciascun bimestre solare. Art. 3, 1 comma del DPR n. 642/1972 D.M. 13 luglio 1981 Quindi, entro il successivo mese di gennaio, il contribuente autorizzato al pagamento virtuale dell imposta di bollo deve 5

6 Modalità di pagamento dell imposta di bollo Procedura presentare all Agenzia delle Entrate una dichiarazione contenente l indicazione del numero degli atti e documenti emessi nell anno precedente distinti per voce di tariffa e degli altri elementi utili per la liquidazione dell imposta, nonché degli assegni bancari estinti nel suddetto periodo. In funzione delle informazioni indicate nella dichiarazione a consuntivo trasmessa dal contribuente, l Agenzia delle Entrate, effettuati gli opportuni riscontri, procede alla liquidazione definitiva dell imposta dovuta per l anno precedente ed imputa la differenza a debito o a credito della rata bimestrale scadente a febbraio o in quella successiva. Riferimenti normativi e di prassi NB: l art. 1, comma 597 della Legge n. 147/2013, ha innovato il disposto contenuto nell art. 15, comma 5 del DPR n. 642/1972, prevedendo l obbligo di redazione della dichiarazione definitiva, a pena di nullità, su modello conforme a quello approvato con provvedimento dal direttore dell Agenzia delle Entrate. A tal proposito, con il Provvedimento del 14 novembre 2014, n , il Direttore dell Agenzia delle Entrate ha approvato il modello di dichiarazione dell imposta di bollo assolta in modo virtuale, nonché le relative istruzioni. NB: il provvedimento del Direttore dell Agenzia delle Entrate del 3 febbraio 2015 ha esteso, a partire dal 20 febbraio 2015, le modalità di versamento dell imposta di bollo virtuale con Modello F24 di cui all art. 17 del D.Lgs. n. 241/1997 in attuazione del Decreto MEF 8 novembre 2011 e con RM 3 febbraio 2015, n. 12/E sono stati istituiti i relativi codici tributo. Pertanto il versamento avviene, tramite Modello F24 e F24EP (per le PA), con i codici tributo: Assolvimento in modo virtuale sui documenti digitali rilevanti ai fini tributari (libri registri e altri documenti, compreso fatture elettroniche) Assolvimento sulle istanze e documenti rivolte alle Pubbliche Amministrazioni, cd denominato Bollo virtuale Rata; 2506 denominato Bollo virtuale Acconto; 2507 denominato Bollo virtuale Sanzioni; 2508 denominato Bollo virtuale Interessi. 15%, tenendo presente che l eccedenza è deducibile in quote costanti nei cinque periodi d imposta successivi 11%, tenendo presente che l eccedenza è deducibile in quote costanti nei cinque periodi d imposta successivi D.M. 9 maggio 1989 D.M. 13 ottobre

7 Tipologia Registri, atti e documenti analogici (cartacei) Registri, atti e documenti analogici (cartacei) Documenti informatici rilevanti ai fini tributari (fatture elettroniche e registri) Istanze e documenti rivolte alle PP.AA. con modalità telematica Modalità assolvimento Contrassegni telematici Obbligo autorizzazione preventiva Obbligo dichiarazione periodica Termini versamento modalità No No All origine con applicazione contrassegno sul documento Virtuale Sì a seguito istanza Sì telematica annuale entro il 31 gennaio dell anno successivo A seguito atto di liquidazione dell ufficio in rate bimestrali e acconto con F24 ordinario e F24EP Virtuale No No Entro 120 giorni dal termine dell esercizio con F24 ordinario e F24EP Cd. Sì Procedimento provvedimento 19 settembre 2014 No Si applica la disciplina in collegamento con intermediario piattaforma CAD Marca da bollo digitale 7