Il rimborso dell iva sulle autovetture
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- Gastone Graziano
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1 Il rimborso dell iva sulle autovetture 1 PREMESSA A seguito della pronuncia della Corte di Giustizia UE (sent causa C-228/05, sollevata dall ordinanza della Commissione Tributaria di I grado di Trento con l ordinanza n. 8), che ha dichiarato illegittima l indetraibilità oggettiva dell IVA stabilita dall art. 19-bis1 co. 1 lett. c) e d) del DPR n. 633 (riferita ai ciclomotori, motocicli, autovetture ed autoveicoli, nonché alle spese di funzionamento e di gestione, quali carburanti, lubrificanti, manutenzioni e pezzi di ricambio, ecc.), il Governo italiano, con il DL n. 258 (convertito, con modificazioni, dalla L n. 278), ha disciplinato le modalità di recupero dell IVA non detratta sugli acquisti e sulle importazioni dei predetti beni/servizi effettuati fino al (giorno anteriore a quello della sentenza della Corte UE). Le richiamate modalità costituiscono una deroga rispetto a quelle ordinariamente previste dalla normativa, basate sugli istituti della detrazione (di cui all art. 19 ss. del DPR 633/72) e della compensazione (di cui all art. 17 del DLgs n. 241). Al fine di dare attuazione alle disposizioni contenute nel citato DL 258/2006, con provvedimento dell Agenzia delle Entrate , è stato approvato il modello di rimborso dell IVA (con le relative istruzioni), da utilizzare per chiedere la restituzione dell imposta non detratta, determinata in misura forfetaria sulla base di specifiche percentuali di detrazione, pari al: 35%, per i settori dell agricoltura, caccia, silvicoltura, pesca e piscicoltura; 40%, per i restanti settori di attività. Per i veicoli con propulsori non a combustione interna, la percentuale di detrazione resta confermata al 50%, a prescindere dal settore di attività. In alternativa al rimborso forfetario, è possibile individuare analiticamente la misura della detrazione spettante e chiederne il rimborso tramite una diversa istanza, da presentare ai sensi dell art. 21 del DLgs n RIMBORSO FORFETARIO L art. 1 del DL 258/2006 convertito ha prorogato al (in quanto il cade di domenica) il termine, originariamente fissato (a pena di decadenza) al , entro il quale l istanza di rimborso forfetario dell IVA deve essere presentata, esclusivamente per via telematica, direttamente, ovvero tramite un intermediario abilitato (es. dottore commercialista). Il modello è composto dal frontespizio e da due quadri (AD ed AR). Frontespizio Quadro AD (Dati acquisti) Vanno indicati: i dati del contribuente, distinguendo tra persone fisiche e soggetti diversi (dalle persone fisiche); i dati del rappresentante che sottoscrive l istanza, se diverso dal contribuente; la firma dell istanza; l impegno alla presentazione telematica dell istanza. Riservato all indicazione degli acquisti di beni e servizi di cui all art. 19-bis1 co. 1 lett. c) e d) del DPR 633/72, per i quali il DL 258/2006 ha stabilito che il recupero dell IVA non detratta deve avvenire mediante la presentazione di un apposito modello. Via dei Bossi, Milano Telefono Fax E - Mail sorefisa.spa@sorefisa.it Aut. Dec. Min. N del 30/05/75 Sede Legale: Via Nirone, Milano Cap. Soc i.v. Società per Azioni Registro Imprese Milano R.E.A. Milano Partita IVA IT Represented through Alliott Group, a worldwide network of independent firms
2 SOREFISA 2 Si tratta di tutti gli acquisti effettuati dai soggetti passivi: nel periodo ; certificati mediante fattura o documento equipollente (bolletta doganale d importazione, scheda carburante). In caso di: fatturazione differita (di cui all art. 21 co. 4 terzo periodo del DPR 633/72), occorre fare riferimento alla data del documento di trasporto (o del documento equipollente); pro rata di detrazione (di cui all art. 19 co. 5 del DPR 633/72), occorre tenerne conto in sede di compilazione del modello. Il presente quadro, che deve essere compilato con riferimento a ciascun anno di emissione dei documenti relativi all acquisto, si compone dei seguenti righi: rigo AD1, in cui va indicato l anno di emissione della fattura (o del documento equipollente), segnalando anche l eventuale tenuta di contabilità separate (di cui all art. 36 del DPR 633/72); righi da AD2 a AD5, in cui vanno indicati alcuni dati relativi agli acquisti effettuati nell anno di riferimento (di cui al rigo AD1), distinti tra autoveicoli, carburante, spese di manutenzione e altre spese. Quadro AR (Riepilogo) In base all art. 1 co. 1 del DL 258/2006, il contribuente che presenta l istanza di rimborso deve tenere conto anche delle maggiori deduzioni eventualmente fruite ai fini delle imposte sui redditi e dell IRAP. Le somme chieste a rimborso, a titolo di IVA non detratta, devono quindi essere diminuite delle somme da restituire all Erario, in quanto riferite ai maggiori costi dedotti ai fini delle imposte sui redditi e dell IRAP. A tal fine, nel presente quadro occorre indicare, per ciascun anno, i dati relativi alla determinazione della: maggiore IVA ammessa in detrazione; maggiore imposta dovuta sui redditi; maggiore IRAP. Sezione IVA Righi AR1, AR11, AR21 e AR31: vanno riepilogati i dati esposti nel quadro AD, sommando gli importi di ciascun modulo; righi AR2, AR12, AR22 e AR32: vanno compilati nelle ipotesi in cui si renda necessario rettificare l imposta ammessa in detrazione, determinata nel rigo precedente (es. imposta dovuta in base alla variazione in aumento a seguito della cessione di un veicolo); righi AR3, AR13, AR23 e AR33: va indicato l importo della maggiore detrazione spettante, risultante dalla differenza tra gli importi indicati nei righi precedenti. Sezione Redditi/IRAP Righi AR4, AR14, AR24 e AR34: va indicata la data iniziale e finale del periodo d imposta nel corso del quale i maggiori costi relativi all IVA non detratta chiesta a rimborso hanno concorso, quali componenti negativi (o minori componenti positivi), alla determinazione della base imponibile ai fini delle imposte sui redditi e dell IRAP. Se più periodi d imposta terminano nello stesso anno, occorre compilare distinti riquadri relativi al medesimo anno prestampato; righi da AR5 a AR7, da AR15 a AR17, da AR25 a AR27, da AR35 a AR37: vanno fornite alcune indicazioni in merito all IRPEF/IRPEG/IRES, nonché alle addizionali regionali e comunali; righi AR8, AR18, AR28 e AR38: vanno fornite alcune indicazioni in merito all IRAP; righi AR9, AR19, AR29 e AR39: va indicato l importo delle maggiori agevolazioni utilizzate rispetto a quelle effettivamente spettanti esclusivamente con riferimento a quelle utilizzabili in compensazione tramite il modello F24 (es. investimenti in aree svantaggiate ex art. 8 della L. 388/2000); righi AR10, AR20, AR30 e AR40: va indicato il totale delle maggiori imposte sopra determinate. Sezione determinazione rimborso Rigo AR41: va riportato il totale degli importi indicati nei righi AR3, AR13, AR23 e AR33; rigo AR42: va riportato il totale degli importi indicati nei righi AR10, AR20, AR30 e AR40 di tutti i moduli presentati; rigo AR43: va riportato l importo chiesto a rimborso, pari alla differenza tra quanto indicato nel rigo AR41 e quanto indicato nel rigo AR Acquisti nel periodo La restituzione riguarda gli acquisti effettuati dall al , nel rispetto, quindi, del termine triennale previsto, per l esercizio del diritto di detrazione, dal co. 1 dell art. 19 del DPR 633/72.
3 SOREFISA 3 Il riferimento al termine effettuati, da intendersi secondo quanto previsto dall art. 6 del DPR 633/72, implica che l istanza di rimborso debba essere presentata anche nell ipotesi in cui, alla data del , non sia stata detratta l IVA (nei limiti ridotti consentiti dall art. 30 co. 4 della L. 388/2000), non essendo ancora stata annotata la relativa fattura passiva sul registro degli acquisti. Allo stesso modo, le istruzioni precisano che, per quanto riguarda gli acquisti documentati da fatture differite emesse ai sensi dell articolo 21, quarto comma, terzo periodo, del D.P.R. n. 633 del 1972, occorre fare riferimento alla data del documento di trasporto o del documento equivalente. In pratica, non è possibile fare riferimento alle fatture (differite) annotate nel registro IVA acquisti nelle annualità considerate, dovendosi piuttosto verificare la data in cui le stesse sono state emesse dal proprio fornitore. 2.2 Annualità oggetto di rimborso Riguardo alle annualità oggetto di rimborso, ferma restando l applicabilità dell art. 21 del DLgs. 546/92, la giurisprudenza di merito (C.T. Prov. di Vicenza, n. 407/4/06) ha escluso che il diritto al rimborso possa retroagire fino al 2000, in quanto il termine concesso a quest ultimo per effettuare la detrazione ed il termine per la presentazione dell istanza di rimborso non sono tra di loro cumulabili. In sostanza, il termine di due anni dal pagamento dell imposta, previsto dalla menzionata disposizione, decorre dal primo momento in cui l imposta stessa, in ipotesi non dovuta, s intende pagata, perché è in quel momento che sorge il diritto al rimborso. Di conseguenza, la circostanza che il soggetto passivo possa, in base all ultimo periodo del co. 1 dell art. 19 del DPR 633/72, recuperare direttamente l IVA operandone la detrazione fino alla dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui il relativo diritto è sorto, non significa che, prima di questo momento, egli non possa presentare un istanza di rimborso, né che il termine biennale previsto dall art. 21 del DLgs. 546/92 rimanga nel frattempo sospeso. La posizione in oggetto non considera come dies a quo del biennio di decadenza della domanda di restituzione (di cui all art. 21 co. 2 ultimo periodo del DLgs. 546/92) il maggior termine triennale stabilito, per l esercizio del diritto di detrazione, dall art. 19 co. 1 ultimo periodo del DPR 633/ IVA spettante a rimborso L IVA spettante a rimborso si determina, innanzi tutto, sottraendo, dall importo ottenuto applicando le percentuali forfetarie di detrazione del 35% o del 40%, la detrazione IVA già operata all atto dell acquisto/importazione (nella misura ridotta del 10% o del 15%). Sterilizzazione del risparmio d imposta ai fini IRPEF/IRPEG/IRES/IRAP Per evitare ingiustificati arricchimenti, dal credito IVA così determinato devono essere scomputati i maggiori importi dovuti a titolo di imposte sui redditi e di IRAP; in tal senso, deve essere letto l art. 1 co. 1 del DL 258/2006 nella parte in cui prevede che nell istanza di rimborso siano indicati i dati relativi agli altri tributi rilevanti ai fini della complessiva determinazione delle somme effettivamente spettanti. Come, infatti, precisato dal provvedimento direttoriale e dalle istruzioni relative alla compilazione del modello di rimborso, l IVA non detratta di cui si chiede la restituzione può avere concorso alla determinazione della base imponibile ai fini delle imposte sui redditi e dell IRAP quale maggior costo deducibile (es. maggiori ammortamenti, maggior costo deducibile dei carburanti, minori plusvalenze in caso di cessione, ecc.). Appare, peraltro, evidente come il ricalcolo in oggetto non sia necessario per i veicoli il cui costo ammortizzabile originario eccedeva i limiti fiscalmente rilevanti, previsti dall art. 164 del TUIR (es ,99 euro, per le autovetture); per essi, quindi, la rideterminazione dell imposta da chiedere a rimborso riguarda solo le spese di funzionamento e di gestione. Al riguardo, occorre sottolineare come, relativamente agli acquisti effettuati nel 2006, fino al , il DL n. 262 ha modificato l art. 164 del TUIR, introducendo un regime di generale indeducibilità dei costi relativi alle autovetture. In caso di noleggio full service, l Agenzia delle Entrate (Circolare n. 58, risposta 5.1) ha precisato che la detrazione spetta limitatamente al noleggio, poiché per le altre prestazioni o forniture, che vanno indicate distintamente in fattura, resta invariata la previsione di totale indetraibilità. Pertanto: l importo della detrazione, nella misura ridotta del 10% o del 15%, assolta sulla quota di canone relativa alla messa a disposizione dell autovettura, va scomputata dall ammontare dell IVA chiesta a rimborso, con il recupero anche delle maggiori imposte sui redditi e dell IRAP; l IVA relativa alla quota di canone riferita ai servizi accessori, non detratta (in quanto totalmente inde-traibile), può essere chiesta a rimborso, nei limiti del 35% o 40%, previo scomputo delle maggiori imposte sui redditi e dell IRAP.
4 SOREFISA 4 Variazione dell imposta relativa alla cessione di veicoli Se l automezzo è stato ceduto, assumendo come base imponibile il 10% o il 15% del prezzo di vendita, dalla maggiore IVA detraibile deve essere scomputata l imposta calcolata sul residuo imponibile (dato dalla differenza tra il prezzo di vendita pieno e quello ridotto ai sensi del citato art. 30 della L. 388/2000). Lo scomputo va operato attraverso una variazione in aumento dell imposta ex art. 26 co. 1 del DPR 633/72, senza applicazione di interessi e sanzioni. Dal momento che l intero prezzo di vendita risulta assoggettato ad imposta, mentre la detrazione a monte spettante è del 40%, si profila un contrasto con l orientamento della giurisprudenza comunitaria, secondo cui deve essere assoggettata ad IVA in misura parziale la cessione di un bene d investimento inserito soltanto in misura parziale nel patrimonio dell impresa. Occorre, inoltre, evidenziare che, per la predetta variazione in aumento, la rivalsa dell IVA in capo al cessionario (di cui all art. 18 del DPR 633/72) è negata, in quanto esercitata fuori tempo ; la stessa, peraltro, andrebbe a rompere la catena delle successive rivendite da parte dei commercianti. Come, inoltre, evidenziato in dottrina, la suddetta variazione in aumento favorisce, senza alcuna motivazione, le cessioni di veicoli con propulsori non a combustione interna, per i quali la detrazione a monte (pari al 50%, a prescindere dal settore di attività) coincide con la base imponibile della successiva cessione, ai sensi dell art. 30 co. 5 della L. 388/2000. In caso di riscatto, da parte dell utilizzatore, del veicolo concesso in locazione finanziaria, la successiva (ed eventuale) cessione è soggetta a IVA su di una base imponibile commisurata alla percentuale di detrazione applicata all atto dell acquisto del veicolo, avvenuto a seguito del suo riscatto, a nulla rilevando il regime applicato ai canoni di leasing precedentemente corrisposti. Ne dovrebbe quindi discendere che: ai fini della richiesta del rimborso dell IVA non detratta sui canoni, non occorre tenere in considerazione il trattamento applicato alla cessione del veicolo stesso; se non si chiede a rimborso l IVA non detratta sul prezzo di riscatto del veicolo, la base imponibile della cessione resta inalterata, non dovendosi operare alcuna variazione in aumento. 2.4 Conservazione della documentazione A differenza della procedura analitica, la domanda di rimborso forfetario non presuppone l obbligo di allegare la documentazione posta a fondamento dell istanza. I documenti indicati nel modello vanno però conservati ed esibiti all Amministrazione finanziaria, ove da questa richiesto. 3 RIMBORSO ANALITICO Qualora l IVA a monte che il soggetto passivo intende recuperare (in detrazione e a rimborso) sia superiore rispetto a quella determinata, in via forfetaria, sulla base delle percentuali del 35% o del 40%, è possibile presentare una richiesta di rimborso: all Ufficio locale dell Agenzia delle Entrate competente in base al domicilio fiscale del contribuente; attraverso apposita istanza ai sensi dell art. 21 del DLgs. 546/92 (ossia, in caso di diniego (espresso o tacito) da parte dell Ufficio, presentando ricorso innanzi alla Commissione Tributaria Provinciale entro i termini stabiliti dalla citata disposizione); entro il , ossia entro il termine di due anni decorrenti dal (data di entrata in vigore della L. 276/2006, di conversione del DL 258/2006). 3.1 Documentazione da allegare all istanza L istanza di rimborso deve essere corredata dai dati indicanti la misura dell effettivo utilizzo dell automezzo nell esercizio dell impresa o dell arte o professione, in base a criteri di reale inerenza, desumibili: dai documenti di contabilità aziendale, da cui possa evincersi la percorrenza del veicolo in relazione all esercizio dell attività d impresa; dalla documentazione amministrativo-contabile, nella quale siano indicati gli elementi idonei ad attestare che l autovettura sia stata utilizzata in orari e su percorsi coerenti con l ordinario svolgimento dell attività. I documenti posti a fondamento dell istanza di rimborso devono essere allegati all istanza di rimborso.
5 SOREFISA Determinazione dell IVA chiesta a rimborso Analogamente alla procedura di rimborso forfetario, l IVA da restituire è determinata al netto dell imposta eventualmente già detratta, sicché nella relativa istanza deve essere indicato anche tale ammontare, oltre ai dati relativi agli altri tributi rilevanti ai fini della determinazione delle somme effettivamente spettanti.
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