Nuovi criteri di deducibilità per le auto aziendali e professionali

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1 ACERBI & ASSOCIATI CONSULENZA TRIBUTARIA, AZIENDALE, SOCIETARIA E LEGALE NAZIONALE E INTERNAZIONALE CIRCOLARE N NOVEMBRE 2007 Nuovi criteri di deducibilità per le uto ziendli e professionli Copyright 2007 Acerbi & Associti ASSOCIAZIONE PROFESSIONALE I VICENZA, VIA NAPOLI 66 TEL R.A. FAX Codice fiscle e prtit I.V.A Indirizzo E-Mil: info@studiocerbi.com - Web-site:

2 L rt. 15-bis, commi d 7 10 del D.L. 81/2007, convertito con modificzioni dll legge 127/2007, h modificto l rt. 164 del D.P.R. n. 917/1986 e, di conseguenz, i criteri di deducibilità, i fini delle imposte sui redditi e dell Irp, dei costi per uto detenute d imprese e lvortori utonomi. L seguente tbell riepilog l nuov situzione normtiv che incide si sul periodo d impost in corso l 27 giugno 2007 (quindi nell mggior prte dei csi il 2007) e successivi, si retrottivmente sul in corso l 3 ottobre 2006 (quindi nell mggior prte dei csi il 2006): tipologi di veicolo possessore periodo di impost in corso l (generlmente periodo di impost 2006 quindi Unico 2007) periodo di impost in corso l (generlmente periodo d impost 2007 quindi Unico 2008) e successivi Costo deducibile per l imprenditore o lvortore utonomo Autoveicolo strumentle per Impres 100% 100% l ttività * Autoveicolo d uso pubblico Impres 100% 100% ssegnto Agente di dipendenti per l commercio 80% 80% ssegnto dipendenti per l Impres 20% 40% ssegnto Lvortore dipendenti per l utonomo 30% 40% Autoveicolo ssegnto dipendenti per l Impres 65% 90% Autoveicolo ssegnto dipendenti per l Lvortore utonomo 65% 90% * Si trtt di veicoli senz i quli l ttività di impres non può essere esercitt, d es. uto delle imprese di noleggio e scuole guid 2

3 Autoveicolo ssegnto dipendenti per l Impres/lvortore utonomo (in uso lvortore dipendente) Fringe benefit in cpo l dipendente il 30% del costo chilometrico ACI per un percorrenz nnu di km il 30% del costo chilometrico ACI per un percorrenz nnu di km 1. Gli effetti retrottivi sul periodo di impost in corso l 3 ottobre 2006 delle disposizioni del D.L. n. 81/2007 Come indicto nell tbell, il legisltore h esteso, si pure in misur ridott, i benefici delle nuove norme nche l in corso l 3 ottobre 2006, tenuto conto che per detto periodo (generlmente il 2006) l deducibilità dei costi uto fu qusi zzert d.l. 262/2006 convertito con modificzioni dll legge 286/ seguito nelle note vicende rigurdnti l detribilità dell I.V.A. sui medesimi costi. Nell mggior prte dei csi (e, in specil modo, nell ipotesi di contribuenti con periodo d impost 2006 coincidente con l nno solre), il sldo delle imposte reltive ll esercizio in corso l 3 ottobre 2006 (cioè il 2006) è già stto versto, tenendo ovvimente conto dell normtiv pre-vigente. Al fine di evitre tli contribuenti di dover vrire i clcoli eseguiti per l determinzione del crico tributrio dell esercizio 2006 (ed eventulmente di dover ripresentre l dichirzione dei redditi, qulor ess fosse già stt trsmess ll Agenzi delle Entrte), è stto previsto che il recupero delle mggiori imposte verste in relzione tle periodo d impost si effettuto nell esercizio in corso l 27 giugno 2007 (quindi nell mggior prte dei csi il 2007), eventulmente già in occsione del pgmento del secondo o unico cconto d impost dovuto per tle esercizio (quindi, per i contribuenti con coincidente con l nno solre, ll tto del versmento in scdenz il prossimo ). In sostnz, viene ssicurt un mggiore deduzione che non richiederà lcun correzione del modello Unico 2007, in qunto tle deduzione srà recupert trmite un vrizione in diminuzione del reddito 2007 nel modello Unico L seguente tbell riepilog le differenti regole di deducibilità dei costi nte e post D.L. 81/2007: Deducibilità dei costi per uto ziendli e professionli nel periodo di impost in corso l 3 ottobre 2006 (nell mggior prte dei csi il 2006) tipologi di veicolo possessore Ante D.L. 81/2007 Post D.L. 81/2007 Autoveicolo strumentle per Impres 100% 100% l ttività Autoveicolo d uso pubblico Impres 100% 100% ssegnto dipendenti per l Agente di commercio 80% 80% ssegnto dipendenti per l Impres 0 20% Lvortore utonomo 25% 30% 3

4 ssegnto dipendenti per l Autoveicolo ssegnto dipendenti per l Autoveicolo ssegnto dipendenti per l Impres Lvortore utonomo Nei limiti del fringe benefit in cpo l dipendente Nei limiti del fringe benefit in cpo l dipendente 65% 65% 2. Il costo fisclmente rilevnte Le nuove percentuli di deducibilità introdotte dl D.L. n. 81/2007 non hnno comunque influito sull mmontre mssimo di costo deducibile per ogni mezzo motore come risult dll tbell sottoriportt. tipologi di spes uto motocicli ciclomotori ,99 ( Acquisto ,84 per gli genti 4.131, ,83 e rppresentnti) Lesing Cnoni per proporzionlmente corrispondenti l costo limite di cui sopr Noleggio (per 3.615,20 ) 774,69 413,17 Si ricord che nel cso di utoveicoli concessi in uso promiscuo dipendenti non operno i soprcitti limiti l costo fisclmente rilevnte. L nuov letter b-bis) del comm 1 dell rt. 164 del D.P.R. n. 917/1986 dispone, inftti, che i costi reltivi gli utoveicoli sono deducibili nell misur del 90% per i veicoli dti in uso promiscuo i dipendenti per l periodo di impost, senz ulteriori riferimenti limiti di costo come invece previsto ll letter b) del medesimo comm 1 per le utovetture ziendli e professionli. 3. Le utovetture concesse in uso promiscuo dipendenti ed mministrtori Per qunto rigurd le utovetture concesse in uso promiscuo i dipendenti per l mggior prte del periodo di impost, si pplic l disciplin di cui ll letter b-bis) del comm 1 dell rt. 164 del D.P.R. n. 917/1986 che prevede or l deducibilità del 90% dei costi sostenuti (per i regimi precedenti si vedno le tbelle di cui sopr). Dopo le modifiche, i cmbimenti, le interpretzioni ministerili, ecc., dello scorso nno, l rt. 15-bis comm 7 lett. ) del D.L. n. 81/2007 ripristin gli originri criteri di clcolo forfetrio del fringe benefit, previsti lddove l utovettur veng dt in uso promiscuo l dipendente. Pertnto, i fini fiscli e previdenzili, nel 2007 (come perltro nche nel 2006), il fringe benefit è clcolto considerndo il 30% delle triffe ACI in bse d un percorrenz convenzionle nnu di km., l netto degli mmontri eventulmente trttenuti l dipendente. 4

5 Per qunto rigurd l condizione post dll norm reltivmente ll concessione in uso promiscuo per l periodo di impost, l C.M. n. 48/E/1998 h precisto che si consider dto in uso promiscuo l dipendente per l periodo di impost il veicolo utilizzto dllo stesso per l metà più uno dei giorni che compongono il periodo di impost del dtore di lvoro. Inoltre, sempre secondo l medesim circolre, non è necessrio che! l uso promiscuo si vvenuto in modo continutivo;! il veicolo si stto utilizzto d un solo dipendente. L utilizzo promiscuo d prte del dipendente deve essere provto in bse d idone documentzione che ne ttesti con certezz l utilizzo (d es. un clusol del contrtto di lvoro). Per qunto rigurd invece le utovetture ssegnte in uso promiscuo gli mministrtori non si pplic l disciplin dei veicoli ssegnti i dipendenti; è qunto si ricv dll consolidt prssi dell Agenzi entrte e, soprttutto, dll ssenz di un espress previsione normtiv sul punto. Fino l 2005 (per i contribuenti con periodo di impost coincidente con l nno solre) in sostnz, in cpo ll società non er riconosciut l deducibilità integrle dei costi reltivi ll utovettur concess in benefit ll mministrtore (come, invece, er stbilito per i dipendenti), e l società potev dedurre un importo pri l fringe benefit come spes per il personle e il 50% sui costi sostenuti eccedenti il fringe benefit (cfr. C.M. n. 5/E/2001 e n. 57/E/2001). Tle orientmento h trovto ulteriore conferm con l C.M. n. 1/E/2007, lddove, con riferimento l 2006, si è precisto che qulor un utovettur veng dt in uso promiscuo ll mministrtore, l mmontre del fringe benefit che concorre formre reddito per l mministrtore è deducibile per l impres, i sensi dell rt. 95 del D.P.R. n. 917/1986, fino concorrenz delle spese sostenute d quest ultim. L eventule eccedenz delle spese sostenute dll impres rispetto l fringe benefit non er deducibile, in rgione del regime di indeducibilità dei veicoli non strumentli introdotto dl D.L. n. 262/2006. Coordinndo tli chirimenti con le modifiche introdotte dl D.L. n. 81/2007 ne consegue che in cso di utovettur ssegnt in uso promiscuo d un mministrtore di società, le spese eccedenti il fringe benefit sono deducibili in misur pri l 40% decorrere dl periodo di impost in corso l 27 giugno 2007 (20% per il periodo di impost in corso l 3 ottobre 2006), fermo restndo l deduzione di un importo pri l fringe benefit come spes per prestzioni di lvoro, sempreché tli spese sino stte effettivmente sostenute. 4. Le utovetture strumentli nell ttività propri dell impres e d uso pubblico, e i veicoli esclusi di limiti di deducibilità dei reltivi costi il problem dei cd. flsi utocrri Nonostnte il rincorrersi delle disposizioni normtive in mteri degli ultimi mesi, sono rimsti comunque integrlmente deducibili i costi per uto strumentli ll ttività esercitt dl soggetto pssivo, nonché per quelle dibite d uso pubblico (rt. 164 comm 1 lett. del D.P.R. n. 917/1986). Per qunto concerne queste ultime, non si pongono prticolri problemi ( ), in qunto l destinzione tle uso viene espressmente riconosciut ttrverso un tto proveniente dll Pubblic Amministrzione (C.M. n. 48/E/1998), mentre più difficoltos è l qulificzione del veicolo come strumentle. Al rigurdo, v inftti ricordto che, nell interpretzione dell Amministrzione finnziri, il concetto di strumentlità dei veicoli è prticolrmente ristretto, tnto d essere stto, nel tempo, riconosciuto solo per quelle imprese che, in prtic, non vrebbero potuto essere 5

6 esercitte senz l esistenz del mezzo in questione: così, come recentemente ribdito dll R.M n. 231/E, sono d considerre pienmente deducibili solo le spese reltive i mezzi impiegti, effettivmente ed esclusivmente, per lo svolgimento dell ttività esercitt, (R.M n. 34/E) come vviene nel cso dei concessionri per l vendit di uto (nche se si trtt di uto cquistte i fini dell esposizione in vetrin o per dimostrzioni R.M n ), nonché per le imprese di noleggio e per le scuole guid (R.M n ). L limitzione dell deducibilità trov, invece, ppliczione in ogni ltro cso, ivi comprese tutte quelle ipotesi in qui l ttività svolt per mezzo dell uto in funzione strumentle, pur potendo di per sé definirsi ttività tipic, non è però quell bitule del soggetto pssivo (R.M n. 25). A tl proposito si ritiene opportuno dre evidenz che, se pur i fini dell I.V.A., l decisione 27 giugno 2007 del Consiglio dell U.E. di utorizzzione ll Itli ll introduzione di un meccnismo forfetizzto di riduzione dell detrzione dell I.V.A. ssolt sui costi reltivi d utoveicoli h di ftto condiviso il concetto di strumentlità ristrett. Inftti, mentre nell trduzione itlin dell decisione prev essere stto chirito che i veicoli strumentli per l esercizio dell ttività fossero un qulcos di diverso rispetto quelli senz i quli l ttività non può essere esercitt (cioè txi, noleggio ecc.), l lettur delle versioni in lingu inglese e frncese (che sono le lingue ufficili dell U.E.) chirmente conferm che l detrzione forfit non si può pplicre, oltre i suddetti txi, ecc., i veicoli che sino beni merce, ctegori che per errore (grve) in itlino è stt trdott con beni strumentli per l esercizio dell ttività (così nche Assonime nell circolre 13 settembre 2007, n. 51). Pertnto, l di là dell situzione giuridic cretsi teoric prevlenz dell trduzione itlin ufficile rispetto l testo originle in lingu inglese e frncese -, sembr che l posizione europe, per lo meno i fini dell I.V.A., si llinet quell dell mministrzione finnziri itlin. Sono invece esclusi di limiti di deducibilità specifici dettti dll rt. 164 del D.P.R. n. 917/1986, i veicoli non motore (d esempio, le biciclette) e tutti i mezzi motore diversi d quelli espressmente contemplti d tle norm, ovvero quelli non elencti lle lettere ) e m) del D.Lgs n. 285 (cd. Codice dell strd ). Si trtt, in prticolre, di: utobus (rt. 54, lett. b del D.Lgs. n. 285/1992); utocrri (rt. 54, lett. d del D.Lgs. n. 285/1992); trttori strdli (rt. 54, lett. e del D.Lgs. n. 285/1992); utoveicoli per trsporti specifici (rt. 54, lett. f del D.Lgs. n. 285/1992); utoveicoli per uso specile (rt. 54, lett. g del D.Lgs. n. 285/1992); utotreni (rt. 54, lett. h del D.Lgs. n. 285/1992). Per tli mezzi vlgono, quindi, unicmente le regole ordinrie di deduzione dl reddito imponibile, che prevedono i limiti generli di inerenz dell ttività esercitt, certezz e competenz dell spes. In proposito, si ricord, tuttvi, che il Provvedimento Agenzi Entrte 6 dicembre 2006 h stbilito che, indipendentemente dll ctegori di omologzione, sono considerti ssimilti i veicoli destinti l trsporto privto di persone i cd flsi utocrri ovvero i veicoli che, pur se immtricolti o reimmtricolti quli N1 (che st ppunto per utocrri ): hnno codice di crrozzeri F0 (effe zero); sono dotti di lmeno quttro posti sedere; presentno un rpporto tr potenz motore (espress in kilowtt) e portt del veicolo (espress in tonnellte) lmeno pri

7 A tli mezzi risult, quindi, pplicbile il trttmento di limitzione ll deducibilità fiscle dei costi dettt dll rt. 164 del D.P.R. n. 917/ L possibilità di dedurre mmortmenti nticipti A norm dell rt. 102 comm 3 del D.P.R. n. 917/1986, l mmortmento deducibile, risultnte dll ppliczione dei coefficienti di mmortmento ministerili, può essere elevto fino due volte per mmortmento nticipto, ftt eccezione per i beni di cui ll rticolo 164, comm 1, letter b). Ne consegue quindi che i veicoli di cui lle lettere ) e m) del D.Lgs. 30 prile 1992 n. 285 (cd. Codice dell strd ), cioè le utovetture, i ciclomotori e i motocicli il cui utilizzo è diverso d quello strumentle nell ttività propri dell impres, i veicoli utilizzti d genti e rppresentnti di commercio nonché quelli utilizzti di professionisti, non possono beneficire dell deducibilità degli mmortmenti nticipti. Tle limitzione non si pplic:! i veicoli di cui ll letter ) del comm 1 dell rt. 164 del D.P.R. n. 917/1986: mezzi di trsporto strumentli nell ttività propri dell impres e veicoli dibiti uso pubblico;! i veicoli di cui ll letter b-bis) del comm 1 dell rt. 164 del D.P.R. n. 917/1986: veicoli dti in uso promiscuo dipendenti per l periodo di impost. Reltivmente detti veicoli, quindi, è mmesso, llo stto ttule (si ritiene opportuno dre evidenz che il disegno di legge finnziri per il 2008, ll esme del prlmento, prevede l bolizione dell fcoltà di dedurre mmortmenti nticipti), l mmortmento nticipto. 6. L durt dei contrtti di lesing A norm dell rt. 102 comm 7 del D.P.R. n. 917/1986, per l impres utilizztrice è mmess l deduzione dei cnoni di loczione finnziri reltivi beni mobili (quindi nche veicoli), condizione che l durt del contrtto di lesing non si inferiore ll metà del periodo di mmortmento corrispondente l coefficiente ministerile di mmortmento. Tuttvi, il comm 7 citto prevede, nlogmente l limite posto ll deducibilità degli mmortmenti nticipti (di cui l prgrfo precedente), che per i veicoli di cui ll letter b) del comm 1 dell rt. 164 del D.P.R. n. 917/1986 l deducibilità dei cnoni di loczione finnziri è mmess condizione che l durt del contrtto non si inferiore l periodo di mmortmento corrispondente l coefficiente di mmortmento ministerile. 7. Un tbell riepilogtiv Di seguito, per ogni differente tipologi di veicolo, bbimo rissunto il continuo cmbimento che h subito il prelievo fiscle sulle uto nel corso dell ultimo nno, fino l regime in vigore dl 27 giugno 2007, si sper definitivo! 7

8 veicoli strumentli nell ttività propri di impres regime nte D.L. 262/2006, quindi fino l periodo di impost 2005 regime per il periodo di impost 2006 i sensi del D.L. 262/2006 nuovo regime per il periodo di impost 2006 dopo il D.L. 81/2007 regime in vigore dl periodo di impost 2007 i sensi del D.L. 81/2007 d uso pubblico diversi d quelli deducibilità integrle utilizzti d genti o rppresentnti di commercio utilizzti professionisti d in uso promiscuo dipendenti deducibilità 50% deducibilità 80% deducibilità 50% senz limiti di costo indeducibilità integrle deducibilità 80% deducibilità 25% deducibilità nel limite del reddito di lvoro dipendente deducibilità 20% deducibilità 80% deducibilità 30% deducibilità 65% per tutti i costi senz limiti di costo deducibilità 40% deducibilità 80% deducibilità 40% deducibilità 90% per tutti i costi senz limiti di costo 8