IL RECLAMO E LA MEDIAZIONE TRIBUTARIA

Transcript

1 IL RECLAMO E LA MEDIAZIONE TRIBUTARIA prof. avv. Paola ROSSI Università del Sannio Università Telematica Giustino Fortunato Ricercatrice area fiscale IRDCEC 1 Il reclamo e la mediazione tributaria 1 Ferrara, 6 novembre 2013 L ART. 39, CO. 9 D.L. N. 98/2011 HA INSERITO NEL D.LGS. N. 546/1992 L ART. L 17-bis Tale disposizione ha introdotto per le controversie di valore non superiore a ventimila euro, relative ad atti emessi dall'agenzia delle entrate, notificati dal 1 aprile 2012, un filtro amministrativo con finalità conciliative preventivo rispetto all avvio del processo tributario FINALITA scongiurare il ricorso alla tutela giurisdizionale a favore di una composizione amministrativa della controversia ancora in fieri, mediante la presentazione di un istanza motivata che anticipa il contenuto del ricorso, con la quale si chiede l annullamento dell atto, ma nella stessa può anche inserirsi una motivata proposta di mediazione (completa della rideterminazione dell ammontare della pretesa) 2 Il reclamo e la mediazione tributaria 2

2 ART. 17-BIS, CO. 7 D.LGS. N. 546/1992 Nel caso di mancata conclusione positiva della fase amministrativa, decorsi 90 gg. senza che sia stato notificato l accoglimento del reclamo o senza che sia stata accolta la mediazione, l azione giudiziaria deve ritenersi già esercitata, richiedendosi al contribuente, per l attivazione del contenzioso, l onere di costituirsi in giudizio dinanzi la Comm.ne tributaria ai sensi dell art. 22 D.Lgs. n. 546/92 Finalità della procedura è quella di evitare il rinvio alle Comm.ni tributarie di tutte quelle controversie che possono essere risolte in via amm.va attraverso un riesame volto ad anticipare l esito ragionevolmente atteso del giudizio, tenuto conto della situazione di fatto e di diritto sottesa alla singola fattispecie 3 Il reclamo e la mediazione tributaria 3 AMBITO APPLICATIVO DELL ISTITUTO DELLA MEDIAZIONE La mediazione tributaria èun istituto diverso dalla mediazione disciplinata dal D.Lgs. n. 28/2010 (come modificato dal D.L.n.69/2013). La mediazione civile èsvolta: da un terzo imparziale; è condizione di procedibilità in relazione all oggetto e non al valore della controversia; è esclusa per i diritti indisponibili; è in contraddittorio tra le parti e l ingiustificata mancata partecipazione può consentire al giudice di desumere argomenti di prova nel successivo giudizio civile; sono inutilizzabili nel successivo giudizio le dichiarazioni rese e le informazioni acquisite durante la mediazione; la richiesta di mediazione non è destinata a trasformarsi ope legis in atto introduttivo di successivo giudizio civile. 4 Il reclamo e la mediazione tributaria 4

3 AMBITO APPLICATIVO DELL ISTITUTO Anche se non adeguatamente sottolineato dall'agenzia delle entrate nella Circ. n. 9/E del 19 marzo 2012, l' art. 17 bis procedimentalizza il potere di autotutela dell Amministrazione finanziaria In base all art. 17, co. 7, il reclamo non deve necessariamente contenere una motivata proposta di mediazione, potendo il contribuente limitarsi a denunciare i profili di illegittimità e/o di infondatezza dell atto, ma obbliga l ufficio, a seguito della presentazione del reclamo, a verificare se l annullamento sia possibile o meno e a comunicare al contribuente il motivato esito del riesame Tutto ciò in modo assolutamente coerente con l evoluzione della giurisprudenza di legittimità che ha ravvisato la responsabilità risarcitoria dell Amm.ne Fin. che ha omesso di annullare in autotutela un atto impositivo illegittimo (Cass., sez. III civ. nn. 698/2010 e 5120/2011) 5 Il reclamo e la mediazione tributaria 5 AMBITO APPLICATIVO DELL ISTITUTO Requisito soggettivo Atti emessi dall Agenzia delle entrate Profilo oggettivo Valore controversia 20 mila la contestuale ricorrenza dei 2 requisiti impone a chi intenda proporre ricorso di esperire preventivamente la procedura di mediazione 6 Il reclamo e la mediazione tributaria 6

4 CONTROVERSIE OGGETTO DI MEDIAZIONE Dal combinato dei co. 1 e 6 dell art. 17 bis D.Lgs. n. 546/1992 deriva che sono oggetto di mediazione le controversie relative a: avvisi di accertamento; avvisi di liquidazione; provvedimento che irroga le sanzioni; ruolo; rifiuto espresso o tacito della restituzione di tributi, sanzioni pecuniarie e interessi o altri accessori non dovuti; diniego o revoca di agevolazioni o rigetto di domande di definizione agevolata di rapporti tributari; ogni altro atto emanato dall Agenzia per il quale la legge preveda l autonoma impugnabilità dinanzi le Comm.ni 7 Il reclamo e la mediazione tributaria 7 CONTROVERSI OGGETTO DI MEDIAZIONE Oggetto di mediazione può essere anche il rifiuto tacito della restituzione di tributi altrimenti si determinerebbe una ingiustificata disparità di trattamento tra le ipotesi di diniego espresso e tacito Anche l atto di contestazione delle sanzioni, se il contribuente non intende ricorrere alla definizione agevolata o presentare deduzioni difensive, lo stesso si considera provvedimento di irrogazione ed il reclamo deve esser presentato Infine, trovando applicazione nel procedimento di mediazione, l art. 19, co. 3, se il contribuente intende impugnare, con ricorso, un atto presupposto adottato dall Agenzia del quale affermi la mancata precedente notificazione, è tenuto ad osservare la disciplina introdotta dall articolo 17 bis, e, quindi, a presentare l istanza di mediazione 8 Il reclamo e la mediazione tributaria 8

5 ATTI NON OGGETTO DI MEDIAZIONE Non sono oggetto di mediazione, le controversie concernenti gli altri atti elencati nell art. 19, i quali, pur essendo impugnabili dinanzi le Comm.ni, non sono emessi dall Agenzia. Si tratta della: cartella di pagamento (a meno che il contribuente non sollevi censure relative anche all attività dell Agenzia); avviso di mora (oggi avviso di intimazione, art. 50, co. 2 DPR n. 602/73); iscrizione di ipoteca sugli immobili (art. 77 DPR n. 602/73); fermo di beni mobili registrati (art. 86 DPR n. 602/73); atti relativi alle operazioni catastali senza recupero di imposte (art. 2, co. 3 D.Lgs. n. 546/92); atti di recupero degli aiuti di Stato dichiarati incompatibili (co. 4 art. 17 bis) indipendentemente dal tipo di atto emesso ai fini del recupero, nonché dei relativi interessi e sanzioni 9 Il reclamo e la mediazione tributaria 9 VALORE DELLA LITE Il nuovo istituto trova applicazione con riferimento alle controversie di valore non superiore a ventimila euro Ai sensi del co. 3 dell art. 17 bis, per valore della lite deve intendersi «l'importo del tributo al netto degli interessi e delle eventuali sanzioni irrogate con l atto impugnato; in caso di controversie relative esclusivamente alle irrogazioni di sanzioni, il valore è costituito dalla somma di queste». (art. 12, co. 5 D.Lgs. n.546/92) Nella Circ. n. 9/E l Agenzia ha precisato che: qualora un atto si riferisca a più tributi il valore èdato dal totale delle imposte che hanno formato oggetto di contestazione da parte del contribuente; in presenza di impugnazione cumulativa con un unico ricorso avverso una pluralità di atti, il valore è dato con riferimento ai singoli provvedimenti impugnati 10 Il reclamo e la mediazione tributaria 10

6 VALORE DELLA LITE nel caso di controversie aventi ad oggetto il rifiuto espresso o tacito alla restituzione di tributi, il valore della controversia va determinato tenendo conto dell importo del tributo richiesto a rimborso, al netto degli accessori (nel caso in cui l istanza di rimborso riguardi più periodi d imposta, il valore della lite è dato dall importo del tributi richiesti a rimborso per singolo periodo di imposta); restano, altresì, escluse dalla fase di mediazione le fattispecie di valore indeterminabile (quali quelle relative ai provvedimenti di diniego di iscrizione nell Anagrafe unica delle Onlus o ali atti di irrogazione di sanzioni accessorie non pecuniarie (ad es. sospensione della licenza x l esercizio di una attività) 11 Il reclamo e la mediazione tributaria 11 VALORE DELLA LITE nel caso di avviso di accertamento che si limiti a ridurre o ad azzerare la perdita dichiarata (senza accertamento di un reddito), il valore è determinato sulla base della sola imposta virtuale, che si ottiene applicando le aliquote vigenti per il periodo d imposta oggetto di accertamento all importo risultante dalla differenza tra la perdita dichiarata, utilizzata e/o riportabile e quella accertata Qualora, a seguito della rettifica della perdita, l avviso di accertamento rechi anche un imposta dovuta, il valore è, invece, dato dall importo risultante dalla somma dell imposta virtuale, come prima calcolata, e dell imposta commisurata al reddito accertato 12 Il reclamo e la mediazione tributaria 12

7 DECORRENZA Ai sensi del co. 11 dell art. 39 del D.L. n. 98/2011, il nuovo istituto trova applicazione con riferimento agli atti suscettibili di reclamo notificati a decorrere dal 1 aprile 2012 Per atti notificati dal 1 aprile 2012 si intendono gli atti ricevuti dal contribuente a decorrere da tale data (dunque rileva la data in cui la notifica si perfeziona per il notificatario) In merito alle controversie aventi ad oggetto il rifiuto tacito alla restituzione di tributi, la nuova procedura di mediazione trova applicazione con riferimento alle fattispecie per le quali, alla data del 1 aprile 2012, non siano decorsi 90 gg. dalla data di presentazione dell istanza di rimborso 13 Il reclamo e la mediazione tributaria 13 MODALITA E TERMINE DI PRESENTAZIONE Quanto alle modalità di presentazione, visto il rinvio operato dall art. 17 bis all art. 20 D.Lgs. n. 546/1992, anche il reclamo può essere notificato a mezzo ufficiale giudiziario, a mezzo del servizio postale in plico senza busta raccomandato con avviso di ricevimento o mediante consegna diretta all ufficio dell Agenzia nel termine di sessanta giorni dalla notifica dell atto che ne forma oggetto ovvero nel termine di prescrizione del diritto al rimborso Al termine di presentazione del reclamo si applicano: le disposizioni relative alla sospensione dei termini processuali nel periodo feriale (L. n. 742/1969); la sospensione automatica di novanta giorni a seguito della presentazione da parte del contribuente dell istanza di accertamento con adesione (ex art. 6 D.Lgs. n. 218/1997) 14 Il reclamo e la mediazione tributaria 14

8 ISTANZA DI MEDIAZIONE La presentazione dell istanza ai sensi dell art. 17 bis produce l effetto di chiamare in giudizio l Agenzia e di avviare una fase amministrativa (della durata max di 90 gg.) nel corso della quale le parti verificano se sussistono i presupposti per una risoluzione stragiudiziale della controversia Soggetti legittimati = soggetti che hanno legittimazione attiva nel giudizio tributario: contribuente (che ha la capacità di stare in giudizio), rappresentante legale, difensore (nelle controversie 2,582,28); nelle ipotesi di litisconsorzio necessario: nella fase di mediazione i diversi rapporti vanno considerati autonomi e indipendenti. Se lo stesso Ufficio è competente sia per la società che per soci, gestisce e conclude i procedimenti di mediazione in modo coordinato nei confronti di tutti gli istanti, altrimenti ciascun Ufficio gestisce la mediazione relativamente agli atti di propria competenza tenendo conto dell eventuale definizione e/o annullamento intervenuto; 15 Il reclamo e la mediazione tributaria 15 ISTANZA DI MEDIAZIONE IL CONTENUTO nel caso di controversie nelle quali sono coinvolti più soggetti legati ex lege da un vincolo di solidarietà, l ufficio gestisce e conclude i procedimenti di mediazione in modo coordinato nei confronti di tutti i coobbligati che abbiano o che potrebbero presentare l istanza; Contenuto: nell istanza devono essere indicati (co. 6 e 7 dell art. 17 bis): 1) la Direzione nei cui confronti è avviato il procedimento di riesame, ossia la struttura «che ha emanato l atto impugnato o non ha emanato l atto richiesto»; 2) il contribuente e il suo legale rappresentante, la relativa residenza o la sede legale o il domicilio eventualmente eletto nel territorio dello Stato, nonché il C.F. e l eventuale indirizzo di posta certificata (PEC); 3) l atto impugnato e l oggetto dell istanza e il valore della controversia; 4) i motivi che devono coincidere integralmente con quelli del ricorso, a pena di inammissibilità (né è possibile integrarli successivamente all introduzione del giudizio ed il ricorso depositato in Comm.ne deve essere conforme a quello consegnato o spedito alla Direzione con l istanza di mediazione) 16 Il reclamo e la mediazione tributaria 16

9 ISTANZA DI MEDIAZIONE Nell istanza può essere formulata una motivata proposta di mediazione, completa della rideterminazione dell ammontare della pretesa, nonché in calce potrà essere richiesta la sospensione della riscossione Nell istanza va indicato anche il domicilio presso il quale il contribuente intende ricevere le comunicazioni relative al procedimento, e in assenza di elezione di domicilio, le comunicazioni sono effettuate presso la residenza o la sede legale del contribuente. Per uno scambio di comunicazioni informali l ufficio potrà usare anche il telefono o la posta elettronica L'art. 9 del DPR n. 115/2002 ha esteso l applicazione del contributo unificato al processo tributario per ciascun grado di giudizio. Come chiarito dal MEF nella circolare n. 1/DF del 2011, il contributo unificato risulta dovuto soltanto nell ipotesi in cui il contribuente, all esito infruttuoso del procedimento di mediazione, depositi il ricorso presso la segreteria della Comm.ne. L istanza di mediazione non è soggetta all imposta di bollo 17 Il reclamo e la mediazione tributaria 17 ISTANZA DI MEDIAZIONE GLI ALLEGATI All istanza di mediazione il contribuente deve allegare (il co. 6 dell art. 17 bis rinvia all art. 22, co. 4, D.Lgs. n. 546/92): 1) copia dell atto impugnato; 2) i documenti che, in caso di esito negativo della mediazione e di conseguente costituzione in giudizio, intende allegare al ricorso unitamente al fascicolo di causa, per provare la fondatezza delle eccezioni sollevate La mancata allegazione di atti o documenti già in possesso dell Ufficio non costituisce motivo di rigetto dell istanza, ma la mancata allegazione di atti o documenti non in possesso dell Ufficio potrebbe rendere l istanza incompleta allorché tali atti o documenti siano dimostrativi di fatti rilevanti 18 Il reclamo e la mediazione tributaria 18

10 ISTANZA DI MEDIAZIONE MODALITÀ DI PRESENTAZIONE Modalità di presentazione: 1) la notifica dell istanza deve essere effettuata secondo una delle seguenti modalità: a mezzo di ufficiale giudiziario, secondo le modalità di cui all art. 137 e ss. c.p.c.; mediante consegna diretta all ufficio dell Agenzia, che ne rilascia ricevuta sulla copia; a mezzo del servizio postale, mediante spedizione dell istanza in plico senza busta raccomandato con avviso di ricevimento 19 Il reclamo e la mediazione tributaria 19 ISTANZA DI MEDIAZIONE MODALITÀ DI PRESENTAZIONE Modalità di presentazione: 2) il reclamo va presentato alla Direzione provinciale o alla Direzione regionale che ha emanato l atto. Nel caso di atti emanati dal Centro operativo di Pescara, occorre fare riferimento alle previsioni contenute nel regolamento di amministrazione dell Agenzia (art. 5, co. 10) secondo cui: nel caso di contenzioso relativo agli atti emessi dal Centro operativo nello svolgimento delle attività di controllo di cui all art. 28 DL n. 78/2010 parte nel processo èla Direzione alla quale spettano le attribuzioni sul tributo controverso; nel caso di contenzioso che deriva dallo svolgimento di tutte le altre attività attribuite al Centro operativo è quest ultimo parte nel processo innanzi alle Comm.ni 20 Il reclamo e la mediazione tributaria 20

11 ISTANZA DI MEDIAZIONE TERMINI Termini di presentazione: l istanza va notificata: a pena di inammissibilità, entro 60 gg. dalla data di notifica dell atto che il contribuente intende impugnare; nel caso di rifiuto tacito opposto a una domanda di rimborso, l istanza può essere proposta dopo 90 gg. dall istanza di rimborso presentata entro i termini previsti da ciascuna legge d imposta e fino a quando il diritto alla restituzione non si è prescritto In caso di presentazione di istanza di accertamento con adesione (art. 6, co. 3 D. Lgs. n. 218/97) il termine per la proposizione dell eventuale, successiva istanza di mediazione èsospeso per un periodo di 90 gg. dalla data di presentazione dell istanza di adesione. Al termine di proposizione dell istanza di mediazione si applicano le disposizioni relative alla sospensione dei termini processuali nel periodo feriale (L. n. 742/1969), mentre tale sospensione non trova applicazione nel corso della procedura di mediazione, che deve concludersi comunque nel termine di 90 gg., trattandosi di una fase amministrativa e non processuale 21 Il reclamo e la mediazione tributaria 21 CONTENUTO DEL RECLAMO Per effetto del richiamo agli articoli del D.Lgs. n. 546/92, il reclamo deve essere proposto con l assistenza di un difensore abilitato e deve presentare il contenuto del ricorso e la sottoscrizione a pena di inammissibilità, essere notificato come un ricorso e nel relativo termine e, infine, diversamente da quanto previsto per il ricorso, essere corredato dagli originali o dalle fotocopie dell atto o dei documenti che si intendono porre a fondamento del reclamo presentato Il deposito dei documenti si rende necessario per permettere all ufficio di svolgere al meglio l attività istruttoria e di formulare l eventuale proposta di mediazione, ma in ogni caso, nessuna disposizione di legge preclude al contribuente la possibilità di produrre i documenti direttamente in giudizio o di produrne ulteriori rispetto a quelli già consegnati all ufficio 22 Il reclamo e la mediazione tributaria 22

12 SOSPENSIONE ESECUTIVITA DEGLI ATTI Il reclamo, quale obbligatoria istanza di autotutela, dovrà contenere oltre alla richiesta di annullamento totale o parziale dell atto anche la dimostrazione dei vizi (formali o sostanziali) da cui lo stesso risulta inficiato, in quanto grava sul contribuente l onere di dimostrare la mancanza di ogni ragione giustificativa della pretesa azionata, mentre l ufficio destinatario sarà tenuto a valutare tutti gli elementi (in fatto e in diritto) che risultano dati in relazione alla fattispecie oggetto di reclamo La presentazione dell istanza di reclamo, così come la proposizione del ricorso, non comporta la moratoria della riscossione e delle azioni cautelari e conservative, né può essere richiesta, trattandosi di fase amm.va, la sospensione giudiziale ai sensi dell art. 47 D.Lgs. n. 546/92. Essendo il reclamo un istanza obbligatoria di autotutela, l ufficio può temporaneamente sospendere l efficacia dell atto ai sensi dell art. 2 quater DL n. 564/94 al fine di evitare che si producano gli effetti pregiudizievoli e non emendabili dati dalla sua provvisoria esecuzione 23 Il reclamo e la mediazione tributaria 23 GLI EFFETTI DELLA PRESENTAZIONE DELL ISTANZA Gli effetti conseguenti alla presentazione dell istanza di mediazione possono essere avvicinati a quelli prodotti dalla presentazione del ricorso giurisdizionale che produce effetti 1) sostanziali: la notifica dell istanza alla Direzione produce l effetto di interrompere il decorso del termine di decadenza per l impugnazione dell atto ( chiamata in giudizio ); 2) processuali: il termine di 30 gg. di cui all art. 22 DLgs. n. 546/92 va calcolato dal giorno successivo a quello: di compimento dei 90 gg. dal ricevimento dell istanza da parte della Direzione, senza che sia stato notificato il provvedimento di accoglimento della stessa ovvero senza che sia stato formalizzato l accordo di mediazione; 24 Il reclamo e la mediazione tributaria 24

13 GLI EFFETTI DELLA PRESENTAZIONE DELL ISTANZA di comunicazione del provvedimento con il quale l ufficio respinge l istanza prima del decorso dei predetti 90 gg.; di comunicazione del provvedimento con il quale l ufficio, prima del decorso di 90 gg., accoglie parzialmente l istanza Nel caso in cui il contribuente riceva comunicazione del provvedimento dopo la scadenza del novantesimo giorno, il termine di 30 gg. per la costituzione in giudizio decorre comunque dal giorno successivo a quello di compimento dei 90 gg. 25 Il reclamo e la mediazione tributaria 25 ESAME PRELIMINARE Trattazione dell istanza: preliminarmente l ufficio verifica che l istanza contenga tutti gli elementi necessari ai fini della sua trattazione, quindi, innanzitutto se ricorrono: 1) motivi di inammissibilità (art. 18); 2) nel caso di istanza improponibile i termini di costituzione in giudizio si computano nei modi ordinari previsti dall art. 22 (D.Lgs. n. 546/92); 3) nel caso di annullamento dell atto in via di autotutela, l ufficio porta a conoscenza del contribuente il provvedimento di accoglimento dell istanza, così come comunica al contribuente il riconoscimento del diritto al rimborso 26 Il reclamo e la mediazione tributaria 26

14 ESAME PRELIMINARE Se l ufficio non intende accogliere la richiesta di annullamento, la procedura di reclamo si conclude con un atto di diniego, dalla cui comunicazione decorrono i 30 giorni per la costituzione in giudizio del contribuente (art. 17 bis, co.9) Se il reclamo viene accolto solo in parte, con conseguente annullamento parziale dell atto reclamato, il contribuente si costituisce in giudizio entro 30 giorni dalla comunicazione dell intervenuto annullamento per ottenere dalla Comm.ne l accoglimento integrale delle proprie richieste. In caso si annullamento parziale del reclamo, l ufficio può solo modificare la pretesa impositiva sul piano quantitativo, ma non modificare la motivazione dell atto già adottato ovvero fondare le proprie richieste su nuovi presupposti o nuove argomentazioni perché ciò comporterebbe una violazione delle regole che presiedono la delimitazione della materia del contendere, già definita: 27 Il reclamo e la mediazione tributaria 27 ESAME PRELIMINARE dal un lato dalle ragioni poste a fondamento dell atto; dall altro dai motivi del reclamo (destinato ex lege a trasformarsi in ricorso), quindi di annullamento parziale dell atto può parlarsi solo ai fini di una riduzione quantitativa della pretesa, mentre una riconsiderazione dei contenuti dell atto impugnabile èproprio solo della fase di mediazione Fallita la procedura di reclamo, si apre la fase di mediazione che può avere ad oggetto la proposta del contribuente contenuta nell atto di reclamo o la diversa proposta che l ufficio può formulare ai sensi del co. 8 dell art. 17 bis 28 Il reclamo e la mediazione tributaria 28

15 ESAME PRELIMINARE Accertata l ammissibilità dell istanza e verificata l impossibilità di procedere a un annullamento dell atto, l ufficio verifica, anche in assenza di proposta del contribuente, la sussistenza dei presupposti per la mediazione, individuati nel co. 8 dell art. 17 bis: incertezza delle questioni controverse: secondo la Circ. n. 9/E, in relazione a questioni di diritto, il requisito della certezza è rappresentato dalla presenza di un orientamento consolidato della Suprema Corte, con la conseguenza che nel caso in cui la posizione assunta nell atto impugnato contrasti con siffatto orientamento, l ufficio deve favorire un accordo di mediazione; grado di sostenibilità della pretesa: sempre secondo la Circ. n. 9/E, tale criterio appare funzionale alla necessità che, nella trattazione della mediazione, l ufficio esamini le questioni di fatto basandosi sul grado di sostenibilità della prova in giudizio e sulla fondatezza degli elementi addotti dall istante anche alla luce della giurisprudenza di merito; 29 Il reclamo e la mediazione tributaria 29 ESAME PRELIMINARE principio di economicità dell azione amministrativa: inteso, non solo come necessità di ottimizzazione economica delle risorse, ma altresì come ottimizzazione dei procedimenti, cercando di realizzare una rapida ed efficiente conclusione dell attività amm.va, nel rispetto dei principi di legalità, efficacia, imparzialità e trasparenza, nonché del rischio di soccombenza nelle spese di lite L art. 39, co. 10 del D.L. n. 98/2011 dispone che «Ai rappresentanti dell ente che concludono la mediazione o accolgono il reclamo si applicano le disposizioni di cui all art. 29, co. 7 D.L. n. 78/2010», pertanto per effetto del combinato disposto delle due norme, con riguardo alle valutazioni di diritto e di fatto operate ai fini dell esame delle istanze di cui all art. 17 bis, la responsabilità dei funzionari, in sede di giurisdizione della Corte dei conti in materia di contabilità pubblica, èlimitata ai fatti e alle omissioni commessi con dolo 30 Il reclamo e la mediazione tributaria 30

16 LA FASE DI MEDIAZIONE Quanto al contenuto, mentre il reclamo è un istanza obbligatoria di autotutela; la proposta di mediazione, quanto a logica e contenuto, dovrebbe essere assimilata ad una proposta di accordo transattivo in cui dinanzi all andamento oscillante della prassi o della giurisprudenza (incertezza delle questioni controverse), all inadeguatezza dell istruzione probatoria o alla ricostruzione della base imponibile su base presuntiva (grado di sostenibilità della pretesa) e nel rispetto del principio di economicità dell azione amministrativa, si tenta di pervenire ad una composizione delle rispettive pretese, a prescindere da qualsiasi accertamento della fattispecie Reclamo e mediazione hanno, quindi, natura, presupposti e procedure diverse e l eventuale proposta di mediazione non potrà in alcun modo essere considerata come parziale acquiescenza al contenuto dell originario provvedimento 31 Il reclamo e la mediazione tributaria 31 LA FASE DI MEDIAZIONE L ufficio nel formulare la proposta di mediazione potrà modificare la motivazione e, quindi, riesaminare i presupposti di fatto e di diritto che ne costituiscono il fondamento, fermo restando che, in caso di fallimento della procedura di mediazione, parimenti a ciò che accade in caso di mancato raggiungimento di un accordo transattivo, il giudizio avrà ad oggetto l originario atto impositivo senza che i nuovi elementi esibiti nella fase di mediazione possano esservi introdotti e presi in considerazione La procedura di mediazione deve essere conclusa entro 90 giorni dalla presentazione del reclamo, termine che non resta sospeso durante il periodo feriale, trattandosi di fase amm.va e non processuale Se si raggiunge un accordo, alla mediazione si applicano, in quanto compatibili, le disposizioni in materia di conciliazione giudiziale (art. 48 D.Lgs. n. 546/92), in particolare quelle dettate per la conciliazione fuori udienza e si perfeziona con il versamento, nei successivi 20 giorni, dell intero importo dovuto o della prima rata 32 Il reclamo e la mediazione tributaria 32

17 ACCORDO DI MEDIAZIONE Accordo di mediazione: l ufficio, qualora ritenga sussistenti i presupposti per la mediazione, procede sulla base delle seguenti modalità: 1) se l istanza presentata dal contribuente contiene una motivata proposta di mediazione, completa della rideterminazione dell ammontare della pretesa, che l ufficio ritiene di accogliere integralmente, invita il contribuente a sottoscrivere il relativo accordo; 2) in mancanza di una proposta formulata nell istanza, l ufficio, se del caso, comunica una propria proposta di mediazione, completa della rideterminazione della pretesa, recante, in calce, i recapiti del funzionario, così da consentire all istante di contattare l ufficio; 3) in tutti i casi in cui ritenga possibile esperire la mediazione, l ufficio invita il contribuente al contraddittorio (cui può partecipare personalmente o conferire procura e di cui viene redatto apposito verbale) quando non reputi possibile formulare immediatamente una motivata proposta di rideterminazione della pretesa 33 Il reclamo e la mediazione tributaria 33 RIDUZIONE DELLE SANZIONI IN CASO DI MEDIAZIONE Sanzioni: in conformità con quanto previsto dal co. 6 dell art. 48, in caso di avvenuta mediazione, le sanzioni amm.ve si applicano nella misura del 40% delle somme irrogabili in rapporto dell ammontare del tributo risultante dalla mediazione. In ogni caso, la misura delle sanzioni non potrà essere inferiore al 40% dei minimi edittali previsti per le violazioni più gravi relative a ciascun tributo Qualora non vi siano margini per la riduzione della pretesa, l ufficio è legittimato a concludere un accordo di mediazione che confermi integralmente il tributo con il solo beneficio della riduzione delle sanzioni. Non vi è spazio per un accordo confermativo quando la conseguente riduzione delle sanzioni che si otterrebbe sarebbe più elevata di quanto consentito per effetto di acquiescenza in una fase amm.va antecedente a quella della mediazione (ad es. iscrizione a ruolo a seguito di controllo ex art. 36 ter DPR n. 600/1973) 34 Il reclamo e la mediazione tributaria 34

18 CONCLUSIONE DELL ACCORDO Conclusione e perfezionamento dell accordo di mediazione: 1) l accordo di mediazione si conclude al momento della sottoscrizione di un atto contenente l indicazione degli importi risultanti dalla mediazione (tributo, interessi, sanzioni) e le modalità di versamento e/o rateizzazione. La sottoscrizione può avvenire contestualmente o in momenti diversi, in tal caso per la data di conclusione occorre far riferimento al momento dell ultima sottoscrizione. L accordo di mediazione deve essere firmato dal Direttore provinciale o regionale ovvero da un suo delegato (che deve appartenere all ufficio legale) 2) la procedura di mediazione si perfeziona con il versamento dell intero importo dovuto, ovvero della prima rata in caso di pagamento rateale, effettuato entro 20 gg. dalla conclusione dell accordo di mediazione 35 Il reclamo e la mediazione tributaria 35 PERFEZIONAMENTO DELL ACCORDO DI MEDIAZIONE L accordo di mediazione costituisce titolo per la riscossione delle somme dovute mediante versamento diretto, ovvero, nel caso di omesso versamento alle scadenze, per l iscrizione a ruolo. Il pagamento può essere effettuato anche tramite compensazione ai sensi dell art. 17 D.Lgs. n. 241/1997 ovvero mediante scomputo di quanto eventualmente già versato dal contribuente in esecuzione dell atto impugnato. In caso di pagamento rateale, il versamento delle somme dovute può avvenire in un massimo di 8 rate trimestrali di pari importo. A seguito del perfezionamento, il rapporto originario si intende definito e l accordo di mediazione non è impugnabile in quanto viene meno l interesse ad agire in giudizio: l eventuale ricorso sarebbe inammissibile 36 Il reclamo e la mediazione tributaria 36

19 PERFEZIONAMENTO DELL ACCORDO DI MEDIAZIONE In caso di pagamento rateale, il mancato pagamento anche di una sola delle rate successive alla prima, entro il termine di scadenza della rata successiva, comporta l iscrizione a ruolo dell intero importo residuo e di una sanzione pari al 60% delle somme ancora dovute In assenza del versamento integrale delle somme dovute, ovvero della prima rata in caso di pagamento rateale, la mediazione non si perfeziona e l atto originario continua a produrre effetti e il contribuente può decidere di agire in giudizio o fare acquiescenza 37 Il reclamo e la mediazione tributaria 37 PROVVEDIMENTO DI DINIEGO Provvedimento di diniego: 1) nel termine di 90 gg. dal ricevimento dell istanza, l ufficio porta il provvedimento di diniego a conoscenza del contribuente nel caso di assenza dei presupposti per procedere all annullamento dell atto o per concludere la mediazione; 2) nel diniego vanno esposte le ragioni, di fatto e di diritto, poste a fondamento della pretesa tributaria, nonché le attività svolte nel corso del procedimento, in quanto il contenuto del provvedimento di diniego, in caso di successiva costituzione in giudizio da parte del contribuente, varrà come atto di controdeduzioni Secondo la Circ. n. 9/E, il diniego non è impugnabile, in quanto il contribuente è tutelato dalla facoltà di costituirsi in giudizio mediante il deposito del ricorso. Gli atti emessi in esito alla mediazione (accoglimento o diniego) sono portati a conoscenza del contribuente nella forma della notificazione prevista per gli atti tributari di cui all art. 60 DPR n. 600/1973, oppure utilizzando la PEC, ma anche avvalendosi dei recapiti di posta elettronica o fax indicati dall istante 38 Il reclamo e la mediazione tributaria 38

20 INSTAURAZIONE DEL GIUDIZIO Decorsi 90 gg. senza che sia stato notificato l'accoglimento del reclamo o conclusa la mediazione, il reclamo produce gli effetti del ricorso. Quindi, il termine di 30 gg. per la costituzione in giudizio del ricorrente (art. 22 D.Lgs. n. 546/92) inizia a decorrere dal giorno successivo: a quello di compimento dei 90 gg. dal ricevimento dell istanza da parte della Direzione, qualora non sia stato notificato il provvedimento di accoglimento della stessa ovvero non sia stato formalizzato l accordo di mediazione; a quello di notificazione del provvedimento con il quale l Ufficio respinge l istanza prima del decorso dei predetti 90 gg.; a quello di notificazione del provvedimento con il quale l Ufficio, prima del decorso dei 90 gg., accoglie parzialmente l istanza 39 Il reclamo e la mediazione tributaria 39 INSTAURAZIONE DEL GIUDIZIO Il deposito del ricorso presso la Comm.ne deve avvenire entro 30 gg. e si applica la sospensione feriale. Il ricorso depositato deve essere conforme a quello consegnato o spedito con l istanza di mediazione, altrimenti il ricorso è inammissibile. A seguito della costituzione in giudizio, si realizza il presupposto per il versamento del contributo unificato Nel caso di istanze in cui il contribuente solleva eccezioni concernenti sia l attività svolta dall Agenzia che dall Agente della riscossione, notificando il ricorso ad entrambi, secondo l'agenzia, il termine di 30 gg. per la costituzione in giudizio decorre dal giorno successivo alla scadenza di 90 gg. dal ricevimento dell istanza, ovvero dal giorno successivo alla data di comunicazione del provvedimento di rigetto dell istanza o dell atto con il quale l Agenzia, prima del decorso di novanta giorni, accoglie parzialmente l istanza (ad avviso dell'agenzia, non si possono sdoppiare gli adempimenti processuali concernenti un unica controversia) 40 Il reclamo e la mediazione tributaria 40

21 INSTAURAZIONE DEL GIUDIZIO Verificata la costituzione in giudizio del contribuente, l ufficio procede a sua volta a costituirsi in giudizio. Il termine di 60 gg. di cui all art. 23 D.Lgs. n. 546/92 decorre, a seconda dei casi, dal giorno successivo alla scadenza di 90 gg. dal ricevimento dell istanza, oppure dal giorno successivo alla data di notificazione del provvedimento di diniego o di accoglimento parziale dell istanza prima del decorso dei 90 gg. Trattandosi di adempimento processuale, anche il termine per la costituzione in giudizio del resistente è soggetto alla sospensione feriale di cui alla L. n. 742/ Il reclamo e la mediazione tributaria 41 SPESE DI GIUDIZIO Successivamente alla costituzione in giudizio, la Comm.ne prov.le procede all esame della controversia secondo le disposizioni del D.Lgs. n. 546/1992, tenendo conto del procedimento di mediazione e delle vicende che l hanno caratterizzato Il co. 10 dell art. 17 bis prevede una speciale disciplina relativa alla condanna della parte soccombente alle spese del giudizio e della mediazione, secondo la quale in sede di pronuncia della sentenza conclusiva del giudizio, la Comm.ne prov.le: condanna la parte soccombente a versare all altra parte, in aggiunta alle spese di giudizio, una somma a titolo di rimborso delle spese del procedimento di mediazione, normativamente fissata nel 50% delle spese di giudizio; fuori dei casi di soccombenza reciproca, i giudici possono compensare, parzialmente o per intero, le spese di lite solo se ricorrono giusti motivi, da indicare esplicitamente nella motivazione della sentenza, che hanno indotto la parte soccombente a disattendere la proposta di mediazione 42 Il reclamo e la mediazione tributaria 42

22 CONFORMITA AI PARAMETRI COSTITUZIONALI La procedura imposta dall art. 17 bis, quale condizione di ammissibilità del ricorso, produce come sicuro effetto quello di rinviare l accesso alla giustizia per una durata pari a quella della procedura amm.va obbligatoria, introducendo in tal modo nel nostro ordinamento una nuova ipotesi di giurisdizione condizionata al previo esperimento di un rimedio amm.vo che potrebbe porre problemi di costituzionalità analoghi a quelli già affrontati dalla Consulta La Corte ha più volte affermato che gli artt. 24 e 113 cost., posti a tutela del diritto di difesa, non comportano l immediatezza del suo esperimento, che può essere differito ad un momento successivo ove ricorrano esigenze di ordine generale e superiori finalità di giustizia, purchè l accesso alla giustizia non sia reso eccessivamente oneroso Anche nel caso del reclamo, il differimento dell azione giurisdizionale èstato previsto per pervenire alla composizione della controversia in via anticipata rispetto alla fase processuale, ed è perciò assimilabile quanto a finalità a quelle perseguite con l introduzione di tentativi obbligatori di conciliazione stragiudiziale (ritenuti legittimi dalla Corte cost., n. 276/00) 43 Il reclamo e la mediazione tributaria 43 CONFORMITA AI PARAMETRI COSTITUZIONALI Sono 3 le ordinanze che hanno rimesso alla Corte costituzionale la questione di legittimità dell art. 17 bis D. Lgs. n. 546/92 nella parte in cui prevede l inammissibilità del ricorso in caso di omessa presentazione del reclamo per contrasto con gli artt. 3, 24, 25, 111 cost. Si tratta delle CTP Perugia, ord. n. 18/2/2013 CTP Campobasso, ord. n. 75/2/2013 CTP Benevento, ord. 126/7/2013 L incostituzionalità deriva: rinvio dell accesso alla giustizia per eccessiva dilatazione dei termini di introduzione del giudizio; sanzione dell inammissibilità eccessiva in quanto comporta una eccessiva compressione del diritto di azione ostacolato dall omesso esercizio dell azione amministrativa (al più improcedibilità 44 dell azione) Il reclamo e la mediazione tributaria 44

23 CONFORMITA AI PARAMETRI COSTITUZIONALI necessità che il contenuto del reclamo sia identico a quello del ricorso; mancato coordinamento con la norma sull esecutività degli atti di accertamento (art. 29 D.L. n. 78/2010); mancanza di terzietà dell organo deputato alla mediazione; il contribuente, sino all esaurimento della fase di mediazione, non ha di fatto tutela in quanto non è neanche possibile domandare la sospensione giudiziale; violazione dell art. 3 cost., in quanto la disciplina ha un limite quantitativo, si applica solo agli atti emessi dall Agenzia delle entrate; non si rimborsano le spese nel caso di accoglimento del reclamo 45 Il reclamo e la mediazione tributaria 45 COSTITUZIONE IN GIUDIZIO ANTE CONCLUSIONE RECLAMO Riguardo le conseguenze delle costituzione in giudizio prima della conclusione della procedura di reclamo: secondo un primo orientamento la conseguenza è l immediata inammissibilità del ricorso (CTP Bolzano, 18 marzo 2013, n. 37; CTP Foggia, , n. 51; CTP Rieti, 15 ottobre 2012, n. 112; CTP Lucca, 1 ottobre 2012, n. 105); secondo un diverso orientamento dato che l unica condizione di ammissibilità prevista dall art. 17 bis è la presentazione del reclamo, il ricorso è ammissibile in quanto nessuna sanzione processuale espressa èprevista per la costituzione in giudizio e le disposizioni che prescrivono condizioni di procedibilità non possono essere interpretate in modo estensivo perché costituiscono una deroga al diritto di agire in giudizio) (CTP Reggio Emilia, 30 maggio 2013, n, 125) 46 Il reclamo e la mediazione tributaria 46

24 FACSIMILE ISTANZA DI RECLAMO/MEDIAZIONE ISTANZA ai sensi dell art. 17 bis D.Lgs. n. 546/92 Il contribuente sig., come sopra rappresentato, in base ai motivi in fatto e in diritto come in precedenza spiegati CHIEDE che l Agenzia delle Entrate Direzione provinciale/regionale di, in alternativa al deposito del ricorso che precede presso la Commissione tributaria provinciale, accolga integralmente le richieste in esso formulate annullando in via di autotutela il provvedimento notificato Formula, altresì proposta di mediazione fondata sui seguenti MOTIVI 47 Il reclamo e la mediazione tributaria 47 FACSIMILE ISTANZA DI RECLAMO/MEDIAZIONE 1) 2) Per quanto motivato, la pretesa verrebbe ad essere così rideterminata: Imposta: euro Interessi: euro Sanzioni: euro Comunica in ogni caso la sua disponibilità a valutare in contraddittorio la mediazione della controversia. Per l invito al contraddittorio, le comunicazione e le notificazioni relative al presente procedimento, si indicano i seguenti recapiti: 48 Il reclamo e la mediazione tributaria 48

25 FACSIMILE ISTANZA DI RECLAMO/MEDIAZIONE Via città PEC: Telefono: Fax: Posta elettronica Si allegano i seguenti documenti richiamati nel ricorso: 1) 2) 3) Luogo e data, Firma 49 Il reclamo e la mediazione tributaria 49