PUO' CEDERE L'ENERGIA A TERZI

Transcript

1 ODCEC VASTO Anno 2010 N. RF152 La Nuova Redazione Fiscale Pag. 1 / 8 OGGETTO FOTOVOLTAICO TRATTAMENTO FISCALE RIFERIMENTI ART. 1 C. 423 L. 266/2005, ART. 7 DLGS 387/2003; CM 46/ RM 13/2009 CIRCOLARE DEL 24/09/2010 Sintesi: si riepiloga il trattamento tributario della produzione di energia fotovoltaica, distinguendo in funzione delle diverse natura del produttori, con riferimento alle diverse tipologie di operazioni possibili: - cessione diretta dell energia - tariffa incentivante - scambio sul posto. Come noto, nel processo fotovoltaico le radiazioni solari sono trasformate in energia elettrica. Trattandosi di un processo non inquinante e ottenibile con investimenti limitati, viene fortemente incentivato dall ente pubblico e sta attualmente trovando sempre più ampia diffusione presso il pubblico e presso le aziende, come forma di investimento. L energia prodotta può infatti consentire: non solo l autoconsumo, con notevole risparmio di costi per energia (soprattutto per le imprese) ma anche la cessione a terzi, con realizzo di un utile. Il decreto cd. del Conto Energia (DM 19/02/2007): ha disposto che la produzione di energia fotovoltaica benefici di un contributo pubblico (cd. tariffa incentivante ) ed ha istituito il Gestore dei Servizi Elettrici (cd. GSE ) quale interlocutore per lo sviluppo del sistema fotovoltaico. SOGGETTI INTERESSATI Chiunque può produrre energia fotovoltaica ed accedere alla contribuzione pubblica: le persone fisiche (inclusi i condomini), le imprese, i professionisti e gli enti pubblici e privati con attività commerciale o meno. VANTAGGI ECONOMICI I produttori di energia fotovoltaica sono remunerati come segue: 1) in primo luogo dalla tariffa incentivante 2) potranno poi vendere l energia (in tutto o in parte): direttamente sul libero mercato (previa autorizzazione del GSE) o al GSE (cd. ritiro dedicato, con garanzia di una tariffa minima) 3) mentre ove intendano sostanzialmente autoconsumare l energia potranno fare ricorso: al contributo per lo scambio sul posto (cd. SSP ). Nuova REDAZIONE FISCALE - Riproduzione Vietata Diritti Riservati - RICEVE LA TARIFFA INCENTIVANTE PRODUTTORE PUO' CEDERE L'ENERGIA A TERZI PUO' SCAMBIARE L'ENERGIA COL GSE

2 Redazione Fiscale Info Fisco 152/2010 Pag. 2 / 8 Piuttosto complesso appare il regime fiscale degli impianti fotovoltaici, per la presenza di un soggetto terzo (il GSE) che si introduce nelle operazioni di compravendita dell energia. TARIFFA INCENTIVANTE Si tratta di un contributo pubblico (regolato dall art. 28 Dpr 600/73) a sostegno del settore; è direttamente proporzionale alla variabile a seconda della produzione e della tipologia di impianto. Tariffa incentivante 2010 ( per kilowattora) Potenza nominale non integrato parzial. integrato integrato impianti da 1 a 3 kwp 0,384 0,422 0,470 impianti da 3 a 20 kwp 0,365 0,403 0,442 impianti > 20 kwp 0,346 0,384 0,422 Ai fini Iva: la tariffa è sempre esclusa da Iva; infatti e somme erogate: non costituiscono un corrispettivo dovuto da terzi (com è, al contrario, il contributo per lo scambio sul posto) ma un contributo in denaro escluso art. 2 c. 3 lett. a) Dpr 633/72. Ai fini redditi: le somme erogate hanno la natura di un contributo c/esercizio; come tale: Ires/Irpef ed Irap: è tassato per competenza all interno del reddito d impresa (al momento della certezza del credito); non è tassato per professionisti e privati Ritenuta d acconto: all interno del reddito d impresa si applica una ritenuta d acconto del 4% (art. 28 Dpr 600/73); nei casi in cui il provento non è tassato non trova ovviamente applicazione. Durata: spetta per un periodo di 20 anni Incumulabilità: la tariffa incentivante: non è riconosciuta per gli impianti per cui si è fruito di: è incumulabile con: detrazione del 36% (recupero del patrimonio edilizio) certificati verdi (DLgs. 387/2003) incentivi pubblici: titoli di efficienza energetica (DL 79/1999) in c/capitale e/o c/interessi > 20% del costo dell investimento realizzati con gli incentivi pubblici Dlg 192/05 SCAMBIO SUL POSTO Nella considerazione che l energia è difficilmente immagazzinabile, il legislatore ha inteso favorire il produttore che dovesse avere degli esuberi di energia adottando il seguente sistema: il produttore rilascia l energia prodotta in esubero alla rete nazionale (es.: 10 Kw); in tale occasione non emette alcuna fattura, ma matura un credito per energia il GSE cede l energia sul mercato il produttore acquista poi l energia di cui ha bisogno (es.: 8 Kw) dall Enel o ad altro distributore locale, pagandola regolarmente il GSE riconosce infine un contributo in denaro al produttore per compensarlo dell acquisto che ha dovuto sostenere per l acquisto dell energia, pari al minore tra il valore dell energia inizialmente rilasciata e quello dell energia acquistata (nell es.: per il controvalore di 8 Kw, rimanendo a credito per 2 Kw); in tale momento scatta l obbligo di fattura per la vendita dell energia. Il GSE tiene la contabilità dell intera operazione, regolando in denaro le posizioni debito/credito a consuntivo, sulla base delle quantità scambiate. L operazione, in sostanza, si configura in sostanza quale permutativa (vi è un acquisto ed una cessione).

3 Redazione Fiscale Info Fisco 152/2010 Pag. 3 / 8 PRODUTTORE pagamento energia contributo energia MERCATO GSE energia Dal 2008 è possibile per impianti con potenza fino a 200 kw (in precedenza era limitato a 20 Kw). Ai fini Iva: la tariffa configura il corrispettivo dovuto da terzi ed è pertanto soggetto ad Iva; si applica l aliquota ordinaria del 20% (non trovando applicazione il n. 103 Tab. AIII Dpr 633/72) Ai fini redditi: il contributo ha la natura di un corrispettivo e pertanto in generale: Ires/Irpef ed Irap: è tassato per competenza Come analizzato in seguito, sia per la Tariffa incentivante che per il contributo da Scambio sul posto un trattamento particolare viene riservato alle persone fisiche e comunque alle situazioni in cui le somme sono percepite al di fuori di una attività d impresa. ALIQUOTE IVA Occorre distinguere le seguenti fattispecie: a) realizzazione dell impianto è sempre al 10% (127-quinquies Tab. AIII Dpr 633/72): cessione di pannelli fotovoltaici posa in opera dei pannelli fotovoltaici realizzazione su appalto dell impianto fotovoltaico b) cessione di energia da parte del titolare: Iva 20% c) tariffa incentivante: esclusa Iva LE FATTISPECIE POSSIBILI Occorre distinguere tra la produzione effettuata da parte: di persone fisiche (inclusi i condomini) e degli enti non commerciali (al di fuori dell attività commerciale) di imprese di professionisti (o studi associati) alla luce dei chiarimenti generali della CM 46/2007 e della RM 13/2009 per quanto riguarda lo scambio sul posto. IMPIANTI ELETRTICI FOTOVOLTAICI PERSONE FISICHE IMPRESE LAVORATORI AUTONOMI IMPRENDITORI AGRICOLI: hanno un regime specifico (v. CM 32/2009) non trattato in questa sede.

4 Redazione Fiscale Info Fisco 152/2010 Pag. 4 / 8 PERSONE FISICHE (INCLUSI CONDONIMI) - ENTI NON COMMERCIALI Va in primo luogo verificato se l energia prodotta è destinata: esclusivamente al proprio fabbisogno privato viene in tutto o in parte ceduta/ scambiata sul posto. A) UTILIZZO A SOLI FINI PRIVATI Si sarà in presenza della sola tariffa incentivante tariffa incentivante: non rileva sia ai fini IVA che ai fini dei redditi B) PRODUZIONE IN ECCEDENZA RISPETTO AI CONSUMI PRIVATI In generale la cessione a terzi configura una attività commerciale, che potrà essere considerata: abituale (reddito di impresa): per volumi dell attività significativi non abituale (reddito diverso ex art. 67 c. 1 lett. i) Tuir): per volumi d attività modesti. La significatività dell attività è stata individuata in modo forfettario, associandola: in primo luogo: alla potenza dell impianto secondariamente: all asservimento dell impianto alla propria abitazione/sede condominiale (o sede dell ente non commerciale) In particolare per impianti di potenza installata: oltre 20 Kw e fino a 200 Kw: si configura senz altro una attività di impresa fino a 20 Kw: se l impianto: è posto esclusivamente al servizio della propria abitazione: si tratta di una attività commerciale occasionale non è posto esclusivamente al servizio della propria abitazione: si torna nell ambito di una attività d impresa. Impianto al servizio dell abitazione/condominio: l agenzia non fornisce dei parametri oggettivi; pertanto si ritiene potersi applicare dei concetti analoghi a quelli delle pertinenze : al servizio dell abitazione: sarà quello che è installato sulla stessa (es: sul tetto o in giardino) o nelle vicinanze (es.: su un terreno vicino) non al servizio dell abitazione: è quello installato su una unità immobiliare: - di terzi (es.: l impianto è sulla casa del padre che cede l energia al figlio) - e comunque lontano da dove risiede la persona fisica/condominio. N.B.: il soggetto che installa un impianto di notevoli dimensioni (> 20 Kw), dovrà prontamente dotarsi di una partita Iva seguire gli adempimenti conseguenti. B.1) ATTIVITÀ OCCASIONALE (impianti posti al servizio dell abitazione e < 20 Kw) tariffa incentivante: è esclusa Iva e non imponibile Irpef (pertanto non si applica la ritenuta del4%) eventuali ricavi di vendita di energia: Iva: sono esclusi IVA (si tratta di un privato) Irpef/Irap: reddito diverso (quadro RL) da determinare al netto dei costi direttamente afferenti (tra i quali non può figurare il costo dell impianto) eventuale contributo in conto scambio: non è tassato Irpef (né Iva, ovviamente) Iva pagata a monte : non è ovviamente detraibile per un privato Costo dell impianto: non è deducibile.

5 Redazione Fiscale Info Fisco 152/2010 Pag. 5 / 8 Condomini: imputeranno per millesimi l eventuale reddito ai condomini; se questi sono: - privati: tassano il reddito a quadro RL (redditi diversi) - imprenditori: tassano il provento nel reddito d impresa B.2) ATTIVITÀ D IMPRESA (impianti non al servizio dell abitazione o impianti di potenza > 20 Kw) Tariffa incentivante: Irpef ed Irap: sono contributi c/esercizio per la quota proporzionale all energia ceduta Ritenuta del 4%: si applica sulla quota parte dell energia ceduta (il titolare dell impianto deve comunicare al GSE la quantità di energia ceduta rispetto al totale prodotto; in assenza di comunicazione, il GSE calcola la ritenuta sull intero importo della tariffa incentivante). eventuali ricavi di vendita di energia: Iva: soggetti ad Iva 20% (se diverso da contribuente minimo) Irpef/Irap: tassati ordinariamente eventuale contributo in conto scambio: è assimilato ad un ricavo d impresa e pertanto: Iva: va fatturato con Iva 20% (se diverso da contribuente minimo) Irpef/Irap: tassati ordinariamente Iva pagata a monte : detraibile nel rapporto tra quantità di energia ceduta alla rete e quantità complessivamente prodotta ( criterio obiettivo ) Costo dell impianto: quote d ammortamento ridotte al 50% quale bene promiscuo Coefficiente d ammortamento: 9% (quello delle centrali termoelettriche, categoria più assimilabile) Condomini: perderà la qualifica di soggetto non passivo Iva e diventerà una società di fatto IMPIANTI POSSEDUTI DA IMPRESE In tale categoria rientrano: sia le imprese che hanno per oggetto principale la produzione di energia sia quelle che hanno un oggetto diverso e che utilizzano l energia prodotta prevalentemente nell ambito di tale attività, cedendo l eccedenza. Codice attività: nel momento in cui l impresa cede l energia a terzi, deve attivare il relativo codice attività ( ) al contrario, ove destini solo alla propria attività l energia, nulla dovrà attivare Trattamento fiscale: è del tutto analogo al caso precedente, ovviamente. IMPIANTI POSSEDUTI DA LAVORATORI AUTONOMI L impianto può essere realizzato: dal singolo professionista da una associazione professionale (il socio, al contrario, rientra nella casistica dei privati). Anche in questo caso il trattamento è differente a seconda che l utilizzo dell energia sia: riservato esclusivamente per la professione (es: per l illuminazione ed il riscaldamento dell ufficio) promiscuo : con destinazione: in parte nell attività ed il resto ad esigenze private in parte nell attività ed il resto alla vendita

6 Redazione Fiscale Info Fisco 152/2010 Pag. 6 / 8 A) IMPIANTO AD USO ESCLUSIVO DELL ATTIVITÀ PROFESSIONALE Tariffa incentivante: Irpef ed Irap: non imponibili (non si applica la ritenuta del 4%) Iva pagata a monte : detraibile nel rapporto tra quantità di energia ceduta alla rete e quantità complessivamente prodotta ( criterio obiettivo ) Costo dell impianto: quote d ammortamento (coeff. 9%) Tariffa incentivante esclusa Irpef/Irap: nell ambito del reddito professionale un provento è tassato soltanto se configura un compenso relativo all attività professionale (o ad altre attività di lavoro autonomo non professionali ex art. 53 e 54 Tuir); la tariffa incentivante esula da tutto ciò (CM 46/07) Bene strumentale: si noti che il bene deve considerarsi strumentale all interno dell attività; pertanto attribuisce la detrazione dell Iva a monte ed ammette l ammortamento del bene. Coefficiente di ammortamento: all interno delle tabelle ministeriali, il Gruppo residuale che trova applicazione generalizzata per i professionisti non presenta la categoria impianti, pertanto sorge il dubbio del coefficiente da applicare. A tale fine si ritiene doversi riferire alla Cass. n del 12/05/1995 che ha disposto che in tali situazioni il coefficiente può essere ricercato in altre tabelle di attività con analogo processo di usura. Pertanto si ritiene dover adottare il medesimo coefficiente delle centrali termoelettriche delle industrie che producono energia (il 9%). B) IMPIANTO AD USO PROMISCUO 1) Nell attività professionale ed a fini privati Anche in questo caso il bene rimane strumentale, per quanto con abbattimento per la promiscuità : Tariffa incentivante: Irpef ed Irap: non imponibili (nessuna ritenuta del 4%); vale lo stesso ragionamento di sui sopra Iva pagata a monte : detraibile per la quota non destinata all uso privato (da determinare sulla base di criteri obiettivi ; es.: le superfici illuminate e/o riscaldate) Costo dell impianto: quote d ammortamento ridotte al 50% quale bene promiscuo 2) Sia nell attività professionale che alla vendita o scambio sul posto Si sarà in presenza di un attività commerciale che affianca quella professionale, con conseguente obbligo di tenuta della contabilità separata (CM 46/07). Tariffa incentivante: Irpef ed Irap: sono contributi c/esercizio per la quota proporzionale all energia ceduta Ritenuta del 4%: si applica sulla quota parte dell energia ceduta (il titolare dell impianto deve comunicare al GSE la quantità di energia ceduta rispetto al totale prodotto; in assenza di comunicazione, il GSE calcola la ritenuta sull intero importo della tariffa incentivante). eventuali ricavi di vendita di energia: Iva: soggetti ad Iva 20% (se diverso da contribuente minimo) Irpef/Irap: tassati ordinariamente eventuale contributo in conto scambio: è assimilato ad un ricavo d impresa e pertanto: Iva: va fatturato con Iva 20% (se diverso da contribuente minimo) Irpef/Irap: tassati ordinariamente Iva pagata a monte : detraibile al 100% (a condizione che sia tenuta la contabilità separata) Costo dell impianto: ammortamento è deducibile al 100% (coeff. 9%) con le regole proprie delle diverse categorie di reddito (per il 50% nel reddito d impresa ed il residuo 50% nel lavoro autonomo).

7 Redazione Fiscale Info Fisco 152/2010 Pag. 7 / 8 3) Sia all attività professionale che alla vendita / scambio sul posto che ancora a fini privati Il trattamento fiscale sarà del tutto analogo al caso precedente, dove, tuttavia: Iva pagata a monte : risulta detraibile per la quota non destinata all uso privato (da determinare con criteri obiettivi ) e semprechè sia tenuta la contabilità separata Costo dell impianto: ammortamento è deducibile al 50% (coeff. 9%) per presunzione assoluta di legge; il residuo 50% va attribuito per la metà nel reddito d impresa e per l altra metà all attività di lavoro autonomo. IMPOSTA COMUNALE SUGLI IMMOBILI Controversa è stata l applicabilità dell ICI sugli impianti di produzione di energia fotovoltaica (ed eolica), in quanto oggetto di diverse interpretazioni ufficiali in passato sia in documenti di prassi che di giurisprudenza. Agenzia del Territorio CM 3/T/2008: ha inquadrato le centrali elettriche a pannelli fotovoltaici tra gli opifici categoria catastale D1, attraendo così all imposta l impianto. Agenzia delle Entrate CM 46/2007: ha sostenuto che la destinazione economica del terreno non viene alterata; i pannelli sono facilmente rimovibili e pertanto: non possono essere definiti immobili e dunque non scatta neppure l obbligo di accatastarli come fabbricati (va determinata l ICI sull area, dunque, e non su un fabbricato). i moduli (soprattutto nel fotovoltaico) non costituiscono un «impianto fisso al suolo, in quanto normalmente possono essere agevolmente rimossi e posizionati in altro luogo, mantenendo inalterata la loro originaria funzionalità ; turbine o pannelli non hanno autonoma rilevanza catastale e costituiscono semplici pertinenze delle unità immobiliari le porzioni di fabbricato ospitanti gli impianti di produzione energia aventi modesta potenza e destinati prevalentemente ai consumi domestici. IMPIANTO NON INTEGRATO IMPIANTO PARZIALMENTE IMPIANTO INTEGRATO INTEGRATO

8 Redazione Fiscale Info Fisco 152/2010 Pag. 8 / 8 SOGGETTO SOGGETTI PRIVATI IMPRESE PROFESSION ISTI UTILIZZO IMPIANTO OPZIONE PER: POTENZA TIPOLOGIA TARIFFA INCENTIVANTE VENDITA DELL ENERGIA SOLO PRIVATO qualsiasi IN ESUBERO RISPETTO ALL UTILIZZO PRIVATO SOLO PROFESSIONALE PROFESSIONALE + COMSUMO PRIVATO IN ESUBERO RISPETTO AL CONSUMO PROFESSIONALE E PRIVATO < 20 kw impianti al servizio dell'abitazione impianti diversi (non posti al servizio dell'abitazione) > 20 kw qualsiasi Irpef: non tassata (no ritenuta) Irpef: non tassata (no ritenuta) Irpef e Irap: tassata (contributo c/esercizio) in % alla quantità ceduta Ritenuta d acc.: 4% (sulla sola % di energia ceduta, se comunicata al GSE) Irpef e Irap: tassata (contributo c/esercizio) in % alla quantità ceduta Ritenuta d acc.: 4% (sulla sola % di energia ceduta, se comunicata al GSE) Irpef/Ires e Irap: tassata (contributo c/esercizio) per l intero (*) Ritenuta d acc.: 4% (sul 100%) (*) Irpef e Irap: non tassata (no ritenuta) Irpef e Irap: non tassata (no ritenuta) Irpef e Irap: tassata (contributo c/esercizio) in % alla quantità ceduta Ritenuta d acc.: 4% (sulla sola % di energia ceduta, se comunicata al GSE) CONTRIBUTO PER SCAMBIO SUL POSTO Costo dell impianto: indeducibile Reddito: attività comm. non abituale (reddito diverso) Iva: escluso Costo dell impianto: indeducibile (non è direttamente afferente ) Reddito: attività commerciale (reddito d impresa) DETRAZIONE IVA Iva: escluso Irpef: non tassato Irpef e Irap: tassato Costo dell impianto: ammortam. deducibile al 50% (coeff. 9%) Reddito: attività commerciale (reddito d impresa) Irpef e Irap: tassato Costo dell impianto: ammortam. deducibile al 50% (coeff. 9%) Reddito: attività commerciale (reddito d impresa) Irpef/Ires e Irap: tassato Costo dell impianto: amm. deducibile al 100% (coeff. 9%); al 50% se esiste una destinazione anche privata (bene promiscuo ) (*) Iva detraibile: in % alla quantità ceduta Iva detraibile: in % alla quantità ceduta IVA detraibile: al 100% (in % alle quantità se vi è anche un utilizzo privato) (*) IVA detraibile: al 100% Costo dell impianto: ammortam. deducibile al 100% (coeff. 9%) IVA detraibile: per la quota non destinata Costo dell impianto: ammortam. deducibile al 50% all uso privato Reddito: attività commerciale (reddito d impresa) Irpef/Ires e Irap: tassato Costo dell impianto: ammortamento è deducibile: - al 100% (coeff. 9%) con le regole proprie di ciascuna categoria di reddito (50% impresa e 50% lavoro autonomo) - al 50% (coeff. 9%) se utilizzo anche privato (il restante 50% per ½ sia nell att. di impr. che nell att. profess.) Contabilità: obbligo di contabilità separata IVA detraibile: al 100% (a condizione che l attività di lavoro autonomo e d impresa siano in contabilità separata (*) In caso di imprenditore individuale, potrebbe verificarsi una parziale destinazione ad esigenze private; in tal caso si applicherà il trattamento della riga precedente (persona fisica che diviene imprenditore) con riferimento all Iva detraibile (criteri obiettivi) ed all ammortamento dell impianto (al 50%); il concetto si ritiene doversi estendere alla tariffa incentivante (la CM 46/07 non affronta l argomento).