Fiscal News N Omessa IVA. Soglia di punibilità allineata all infedele dichiarazione. La circolare di aggiornamento professionale

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1 Fiscal News La circolare di aggiornamento professionale N Omessa IVA. allineata all infedele dichiarazione Il mancato versamento commesso fino al 17 settembre 2011 è punibile solo se l imposta evasa supera i 103mila euro Categoria: Contenzioso Sottocategoria: Reati tributari La Corte Costituzionale, con la sentenza 8 aprile 2014 n. 80, ha dichiarato l illegittimità costituzionale dell art. 10-ter del D.Lgs. 10 marzo 2000 n. 74, nella parte in cui, con riferimento ai fatti commessi sino al 17 settembre 2011, punisce l omesso versamento dell imposta sul valore aggiunto, dovuta in base alla relativa dichiarazione annuale, per importi non superiori, per ciascun periodo d imposta, a euro ,38. Detto in altri termini, per i fatti commessi entro il 17 settembre 2011, non è reato l'omesso versamento dell'iva fino all'importo annuo di ,38 euro: nel quadro normativo in vigore prima della riforma introdotta dal D.L. 138/11, convertito con modifiche dalla Legge 148/11, la soglia di ,00 euro stabilita dalla legge era irragionevole, poiché inferiore rispetto alle soglie di punibilità all'epoca previste per i più gravi reati di dichiarazione omessa (euro , 53) e di dichiarazione infedele (euro ,38). Per rimediare alla lesione del principio di uguaglianza, la Consulta ha allineato la soglia di punibilità del reato di omesso versamento dell imposta sul valore aggiunto a quella stabilita per il reato più grave di dichiarazione infedele. Premessa La Corte Costituzionale, con la sentenza 8 aprile 2014 n. 80, ha dichiarato l illegittimità costituzionale dell art. 10-ter del D.Lgs. 10 marzo 2000 n. 74, nella parte in cui, con riferimento ai fatti commessi sino al 17 settembre 2011, punisce l omesso versamento dell imposta sul valore aggiunto, dovuta in base alla relativa dichiarazione annuale, per importi non superiori, per ciascun periodo d imposta, a euro ,38. 1

2 Detto in altri termini, per i fatti commessi entro il 17 settembre 2011, non è reato l'omesso versamento dell'iva fino all'importo annuo di ,38 euro: nel quadro normativo in vigore prima della riforma introdotta dal D.L. 138/11, convertito con modifiche dalla Legge 148/11, la soglia di ,00 euro stabilita dalla legge era irragionevole, poiché inferiore rispetto alle soglie di punibilità all'epoca previste per i più gravi reati di dichiarazione omessa (euro , 53) e di dichiarazione infedele (euro ,38). La Consulta ha rilevato una duplice violazione del principio di uguaglianza che ha determina la necessità di allineare la soglia di punibilità dell omesso versamento dell IVA - quanto ai fatti commessi sino al 17 settembre alla più alta fra le soglie di punibilità delle violazioni in rapporto alle quali si manifesta l irragionevole disparità di trattamento (cioè quella della dichiarazione infedele pari a ,38 euro). Fatti commessi fino al 17 settembre 2011 Imposta evasa superiore a ,38 Imposta evasa superiore a ,53 Omesso versamento IVA PER EFFETTO della sentenza n. 80/14 della Corte Costituzionale Omesso versamento IVA Imposta evasa superiore a ,38 Imposta evasa superiore a ,53 Imposta evasa superiore a ,38 Fatti commessi dal 18 settembre 2011 Entrata in vigore della novità introdotte dall articolo 2, comma 36 - vicies semel, del D.L. 138/11 - conv. con mod. dalla Legge 148/11 Imposta evasa superiore a ,00 2

3 Omesso versamento IVA La questione sollevata dal giudice remittente Il Tribunale di Bergamo, con ordinanza del 17 settembre 2013, ha sollevato questione di legittimità costituzionale evidenziando come, nel sistema previgente alla riforma introdotta dalla c.d. Manovra di Ferragosto (D.L. n. 138 del 2011), l articolo 10-ter contrasta con l articolo 3 della Costituzione nella parte in cui stabilisce, per l omesso versamento dell IVA, una soglia di punibilità inferiore (50mila euro) a quelle stabilite per la dichiarazione infedele e l omessa dichiarazione dagli artt. 4 e 5 del medesimo decreto legislativo (rispettivamente, euro ,38 e euro ,53). Ad avviso del giudice remittente, quindi, per i fatti commessi sino al 17 settembre 2011, la norma viola il principio di eguaglianza contemplato dall articolo 3 della nostra Carta fondamentale. Infatti, l art. 10-ter assoggetta il contribuente che omette il versamento dell imposta, dopo avere regolarmente presentato la dichiarazione annuale IVA, a un trattamento paradossalmente deteriore rispetto a quello riservato al contribuente che non presenta la dichiarazione o presenta una dichiarazione infedele, occultando il debito d imposta: condotte, queste ultime, più insidiose, in quanto implicanti, oltre all evasione di imposta, anche un ostacolo all accertamento tributario. Osservazioni della Consulta Ebbene, per la Consulta la questione sollevata dal Tribunale di Bergamo è fondata. I giudici costituzionali osservano, in particolare, che la lesione del principio di eguaglianza è resa manifesta dal fatto che l omessa dichiarazione e la dichiarazione infedele costituiscano illeciti incontestabilmente più gravi, sul piano dell attitudine lesiva degli interessi del Fisco, rispetto all omesso versamento dell IVA: e ciò, nella stessa considerazione del legislatore, come emerge dal raffronto delle rispettive pene edittali (reclusione da uno a tre anni, per i primi due reati; da sei mesi a due anni, per il terzo). Il contribuente che, al fine di evadere l IVA, presenta una dichiarazione infedele, tesa a occultare la materia imponibile, o non presenta affatto la dichiarazione, tiene una condotta certamente più insidiosa per l Erario in quanto idonea a ostacolare l accertamento dell evasione (e, nel secondo caso, a celare la stessa esistenza di un soggetto di imposta) rispetto a quella del contribuente che, dopo aver presentato la dichiarazione, omette di versare l imposta da lui stesso autoliquidata (omissione che può essere dovuta alle più varie ragioni, anche indipendenti da uno specifico intento evasivo, essendo il delitto di cui all art. 10-ter a dolo generico). 3

4 In questo modo, infatti, il contribuente rende la propria inadempienza tributaria palese e immediatamente percepibile dagli organi accertatori: sicché, in sostanza, finisce per essere trattato in modo deteriore chi a parità di condizioni ha tenuto il comportamento maggiormente meno trasgressivo. Di tale incongruenza si è accorto anche il legislatore, che infatti vi ha posto rimedio con l articolo 2, comma 36-vicies semel, del D.L. n. 138 del 2011, aggiunto dalla Legge di conversione n. 148 del 2011, il quale ha ridotto la soglia di punibilità dell omessa dichiarazione a euro e quella della dichiarazione infedele a euro: dunque, a un importo inferiore, nel primo caso, e pari, nel secondo, a quello della soglia di punibilità dell omesso versamento dell IVA, rimasta per converso inalterata. In tal modo, la distonia evidenziata è venuta meno per i fatti commessi dal 18 settembre Conclusioni Insomma, per i fatti precedenti al 17 settembre 2011, l art. 10-ter viola il principio di uguaglianza, ed è quindi incostituzionale, nella parte in cui assoggetta l'omesso versamento dell'iva, che sia stata però correttamente esposta in dichiarazione, ad un trattamento deteriore rispetto a quello riservato a chi non presenti affatto la dichiarazione o ne presenti una infedele, essendo questi ultimi illeciti decisamente più gravi. La norma è stata pertanto dichiarata costituzionalmente illegittima, nella parte in cui, con riferimento ai fatti commessi sino al 17 settembre 2011, punisce l omesso versamento dell IVA, dovuta in base alla relativa dichiarazione annuale, per importi non superiori, per ciascun periodo di imposta, a euro ,38 (soglia di punibilità oltre la quale nel regime previgente era punibile la dichiarazione infedele). Cosa accade ora? Da un punto di vista pratico le conseguenze ricollegate alla pronuncia della Consulta sono notevoli. Infatti, per i fatti commessi entro il 17 settembre 2011, non può più essere punito con la pena della reclusione da sei mesi a due anni chi non abbia versato l IVA dovuta in base alla dichiarazione annuale entro il termine per il versamento dell acconto inerente al periodo d imposta successivo, per un ammontare inferiore a ,38 euro per ciascun periodo d imposta. Questa importante novità interessa, in particolare, i contribuenti che hanno omesso di versare l IVA relativa ai periodi di imposta: o 2005 (scadenza 27 dicembre 2006); o 2006 (scadenza 27 dicembre 2007); o 2007 (scadenza 27 dicembre 2008); o 2008 (scadenza 27 dicembre 2009); o 2009 (scadenza 27 dicembre 2010); 4

5 (ferma restando l eventuale intervenuta prescrizione - sei anni dalla consumazione - per taluna di tali fattispecie). La novità interessa altresì i contribuenti coinvolti in processi penali pendenti (si pensi a chi è stato condannato con sentenza non ancora passata in giudicato). Difatti gli imputati che hanno omesso di versare l IVA per un importo superiore a 50mila euro ma inferiore a ,38 euro non sono più punibili. C. Cost. sentenza n. 80/14 Effetto Omessi versamenti IVA commessi sino al 17 settembre 2011 Per rimediare alla lesione del principio di uguaglianza, è stata allineata la soglia di punibilità del reato di omesso versamento dell IVA (art. 10 ter D.Lgs. n. 74/00) a quella stabilita per il reato più grave di dichiarazione infedele (art. 4 D.Lgs. n. 74/00 - testo previgente). Non è punibile penalmente chi ha omesso il versamento dell IVA, dovuta in base alla dichiarazione annuale, entro il termine per il versamento dell acconto inerente al periodo d imposta successivo, per un ammontare inferiore a ,38 euro per ciascun periodo d imposta. L incongruenza ripianata dalla Corte Costituzionale non si riscontra per i fatti commessi dal 18 settembre 2011 Il legislatore, avvedutosi del difetto di coordinamento tra la soglia di punibilità inerente al delitto di omesso versamento IVA e quelle relative ai delitti in materia di dichiarazione di cui agli articoli 4 e 5, D.Lgs. n. 74/2000, con l articolo 2, comma 36-vicies semel, del D.L. n. 138/11 - aggiunto dalla Legge di conversione n. 148/11 - ha provveduto ad abbassare la soglia di punibilità dell omessa dichiarazione a euro e quella della dichiarazione infedele a euro: dunque, a un importo inferiore, nel primo caso, e pari, nel secondo, a quello della soglia di punibilità dell omesso versamento dell IVA, rimasta per converso inalterata. - Riproduzione riservata - 5