Circolare n. 12/2012. Indice

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1 Circolare n. 12/2012 Opzione per la cedolare secca, nuovi chiarimenti dell Agenzia delle Entrate (C.M. 4 giugno 2012, n. 20/E) Indice 1. Normativa e prassi di riferimento 2 2. Comunicazione preventiva al conduttore termine ultimo dell'invio per il Comproprietario non risultante dalla locazione Contratti inferiori a 30 giorni nell'anno Rinuncia all'adeguamento del canone 5 3. Immobile non di proprietà compreso nel fondo patrimoniale 6 4. Trasferimento dell'immobile locato già in oggetto di cedolare 6 5. Omessi versamenti ed acconto Revoca dell'opzione 8 7. Profili operativi dell'esercizio dell'opzione sul periodo d'imposta 2012 e successi 9 1

2 1. Normativa e prassi di riferimento L art. 3 del D.Lgs. 14 marzo 2011, n. 23 ha introdotto un regime impositivo Irpef facoltativo ed alternativo a quello ordinario applicabile ai redditi fondiari conseguiti dalla persona fisica proprietaria, o titolare di diritto reale di godimento, di unità immobiliari abitative locate ad uso abitativo (ad eccezione di quelle effettuate nell esercizio di un attività d impresa o di arti o professioni). Con l effetto che, a partire dall anno 2011, il canone di locazione relativo ai contratti, compresi quelli non soggetti all obbligo di registrazione, aventi ad oggetto immobili ad uso abitativo e le relative pertinenze, locate congiuntamente all abitazione può essere assoggettato, in base alla decisione del locatore, ad un imposta, operata nella forma della cedolare secca, con aliquota del 21%, sostitutiva delle seguenti: Irpef e relative addizionali, riguardanti il reddito fondiario prodotto dalle unità immobiliari alle quali si riferisce l opzione, nei periodi d imposta ricadenti nell orizzonte temporale di efficacia della stessa; imposta di registro relativa alle annualità contrattuali o per il minor periodo di durata del contratto per i quali si applica l opzione; imposta di bollo sul contratto di locazione; imposte di registro e di bollo, ove dovuta, sulle risoluzioni e proroghe del contratto di locazione, qualora alla data della risoluzione anticipata sia in corso l annualità per la quale è stata esercitata l opzione, oppure si sia adottata la cedolare secca per il periodo di efficacia della proroga. L agevolazione è stata, poi, ulteriormente estesa dall art. 4, co. 1-bis, del D.L. 2 marzo 2012, n. 16, che ha aggiunto un periodo al co. 2 dell art. 3 del D.Lgs. n. 23/2011: Sui contratti di locazione aventi a oggetto immobili ad uso abitativo, qualora assoggettati alla cedolare secca di cui al presente comma, alla fideiussione prestata per il conduttore non si applicano le imposte di registro e di bollo. La predetta aliquota della cedolare secca è ridotta al 19%, nel caso di contratti stipulati a norma degli artt. 2, co. 3, e 8 della Legge 9 dicembre 1998, n. 431, relativi ad abitazioni ubicate nei comuni di cui all art. 1, co. 1, lett. a) e b), del D.L. 30 dicembre 1998, n. 551, e negli altri ad alta tensione abitativa individuati dal Comitato interministeriale per la programmazione economica. La disciplina è stata, successivamente, attuata con un provvedimento del Direttore dell Agenzia delle Entrate, il n del 7 aprile 2011, che ha altresì formato oggetto di diversi chiarimenti con la C.M. 1 giugno 2011, n. 26/E. L Amministrazione Finanziaria è, infine, intervenuta per rispondere ad alcuni specifici quesiti, riportati nella C.M. 4 giugno 2012, n. 20/E, riguardanti le seguenti fattispecie: la comunicazione preventiva al conduttore; l esercizio dell opzione per i fabbricati compresi nel fondo patrimoniale; gli effetti del trasferimento dell immobile locato;

3 il mancato pagamento dell acconto 2011 e la determinazione di quello relativo al 2012; le modalità di esercizio della revoca della cedolare secca. 2. Comunicazione preventiva al conduttore L art. 3, co. 11, del D.Lgs. n. 23/2011 stabilisce che l opzione per la cedolare secca non ha effetto se la stessa non è stata, anticipatamente, portata a conoscenza del conduttore, mediante lettera raccomandata, contenente la rinuncia del locatore a prescindere da quanto previsto dal contratto stipulato dalle parti a richiedere, per un periodo corrispondente a quello di durata dell opzione, l aggiornamento del canone, a qualsiasi titolo (compreso quello in base alla variazione, accertata dall Istat, dell indice nazionale dei prezzi al consumo per le famiglie di operai ed impiegati verificatasi nell anno precedente). In altri termini, la comunicazione inviata al conduttore, in sede di opzione per l anno 2011, esplica i propri effetti così come ribadito dalla C.M. n. 20/E/2012 per tutta la durata residua del contratto, fino a revoca, e non deve essere nuovamente comunicata al conduttore. FAC-simile di comunicazione Titolare dell'immobile Egr.sig. Raccomandata A.R. Oggetto: esercizio dell opzione per l applicazione dell imposta sostitutiva sui canoni di locazione di cui all art. 3 del D.Lgs. 14 marzo 2011, n. 23 Gent.mo sig., con riferimento al contratto di locazione stipulato in data dell immobile sito nel comune di via, da Lei utilizzato per finalità abitative unitamente alle pertinenze individuate nel contratto, Le comunico la volontà di esercitare l opzione per l applicazione dell imposta sostitutiva sui canoni di locazione. Ai sensi e per gli effetti dell art. 3, co. 11, del D.Lgs. n. 23/2011, La informo conseguentemente di rinunciare, per il restante periodo del contratto, alla facoltà di chiedere qualsiasi aggiornamento del canone, inclusa la variazione ISTAT, che pertanto resterà invariato nella misura di euro sino alla scadenza del. Le confermo, infine, che per tutta la durata residua del contratto non saranno più dovute le imposte per la registrazione annuale del contratto. A disposizione per ogni eventuale chiarimento, porgo cordiali saluti. Luogo e data

4 Il Proprietario dell'immobile Sul punto, la C.M. n. 20/E/2012 ha fornito diversi chiarimenti, riguardanti alcune criticità: il termine ultimo dell invio, nel primo periodo d imposta di applicazione della disposizione; la comunicazione dell opzione da parte del comproprietario non risultante dal contratto di locazione; i contratti di durata inferiore ai 30 giorni nell anno; i contratti con clausola di rinuncia agli aggiornamenti del canone Termine ultimo dell invio per il 2011 Nel caso dei contratti in corso al 7 aprile 2011, per i quali è già stata eseguita la registrazione, o prorogati, per il quali è già stato eseguito il pagamento (C.M. n. 26/E/2011, paragrafo ), il locatore può applicare la cedolare secca in sede di dichiarazione dei redditi relativi al periodo d imposta 2011, da presentare nel 2012: è stato, pertanto, richiesto all Agenzia delle Entrate entro quale data debba essere comunicato al conduttore l esercizio dell opzione. È stato risposto che, considerato il particolare regime transitorio previsto dal provvedimento direttoriale, la lettera raccomandata con cui il locatore comunica al conduttore la rinuncia dell aggiornamento del canone, a qualsiasi titolo, deve ritenersi tempestiva se inviata entro il 1 ottobre 2012, ovvero non oltre il termine di presentazione del modello Unico relativo al periodo d imposta 2011: è stato altresì precisato che il medesimo principio vale per il locatore che compila il modello 730. Rimangono comunque fermi gli altri presupposti di applicazione della cedolare secca ed i conseguenti obblighi dichiarativi e di versamento, anche dell acconto. Con l effetto che, per le annualità interessate (terminanti nel 2011 e/o da quest ultimo decorrenti), si deve presumere che il locatore non abbia applicato l aggiornamento del canone, ed abbia versato l acconto, se dovuto: diversamente, gli adeguamenti eventualmente comunque percepiti, devono essere restituiti Comproprietario non risultante dalla locazione L Amministrazione Finanziaria ha, poi, esaminato l ipotesi del contratto di affitto stipulato da un comproprietario dell immobile, senza indicazione dell altro, il quale, peraltro, ha sempre dichiarato il corrispondente reddito da fabbricato, in ragione della sua quota di proprietà: il regime della cedolare secca rimane, in ogni caso, applicabile da tutti i comproprietari dell immobile? La C.M. n. 20/E/2012 ha rammentato, in primo luogo, che il contratto di locazione di un immobile in comproprietà, stipulato da uno solo dei titolari, ha effetto anche nei confronti del comproprietario non presente in atti: costui è, pertanto, tenuto a dichiarare, ai fini fiscali, il

5 relativo reddito fondiario, per la quota ad esso imputabile, ovvero optare per l alternativo regime sostitutivo della cedolare secca. Sul punto, l Agenzia delle Entrate ha precisato che, al di fuori dell ipotesi in cui ciò è possibile direttamente nella dichiarazione dei redditi, i comproprietari devono utilizzare i modelli previsti: conseguentemente, se l altro comproprietario ha già esercitato l opzione, quello non risultante dal contratto di locazione potrà avvalersi della medesima facoltà, secondo le seguenti modalità: invio della comunicazione preventiva al conduttore, mediante lettera raccomandata; presentazione del modello 69 all Ufficio territorialmente competente, selezionando l opzione per la cedolare secca ed allegando la documentazione attestante il titolo di comproprietario Contratti inferiori a 30 giorni nell anno È stato, poi, sottoposto all Agenzia delle Entrate il caso del contribuente titolare di un diritto di usufrutto su un unità immobiliare, e sulle relative pertinenze, che concede in locazione ad uso abitativo, per un periodo con il medesimo conduttore inferiore ai 30 giorni: ai fini dell applicazione della cedolare secca, è obbligatorio inviare, mediante lettera raccomandata, la comunicazione preventiva a tutti i conduttori? La C.M. n. 20/E/2012 ha precisato che l obbligo di tale adempimento può essere escluso nell ipotesi dei contratti di locazione di durata complessiva nell anno inferiore a 30 giorni, per il quali non vige l obbligo della registrazione in termine fisso, e non opera il meccanismo dell aggiornamento del canone. È stato, inoltre, ribadito quanto già sostenuto dalla C.M. n. 26/E/2011: la sussistenza del requisito della durata inferiore a 30 giorni legittimante l esclusione dell obbligo di registrazione dei contratti di locazione immobiliare non formati per atto pubblico o scrittura privata autenticata, anch essi ammessi alla cedolare secca, deve essere verificata computando tutti i rapporti di locazione di durata anche inferiore a 30 giorni intercorsi nell anno con il medesimo locatario. Se tale condizione risulta verificata, si producono due effetti: 1. l obbligo di registrazione ricorre esclusivamente in caso d uso, a norma dell art. 5 del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, e dell art. 2-bis della Tariffa, Parte Seconda, allegata al medesimo Testo Unico dell imposta di Registro; 2. la facoltà del locatore di applicare la cedolare secca, nella dichiarazione relativa al periodo d imposta nel quale è prodotto il reddito, con effetti anche ai fini dell imposta di registro, qualora il contribuente proceda alla registrazione volontaria o in caso d uso del contratto Rinuncia all adeguamento del canone A conclusione dell analisi delle criticità riguardanti la comunicazione preventiva al conduttore, è stata prospettata l eventualità che il contratto di locazione già preveda espressamente una clausola di rinuncia all aggiornamento. A questo proposito, l Agenzia delle Entrate ha ribadito, in primo luogo,

6 quanto già sostenuto in occasione della C.M. n. 26/E/2011: nel caso di applicazione della cedolare secca per l anno 2011, per i contratti contenenti già questa disposizione di rinuncia, non è necessario inviare la comunicazione preventiva al conduttore. Il medesimo principio, a parere della C.M. n. 20/E/2012, deve ritenersi applicabile agli atti di affitto immobiliare ad uso abitativo che non rientrano nel regime transitorio del 2011, purchè il contratto di locazione preveda espressamente la rinuncia ad esercitare la facoltà di richiedere, a qualsiasi titolo, l aggiornamento del canone. 3. Immobile non di proprietà compreso nel fondo patrimoniale La C.M. n. 20/E/2012 ha riconosciuto la possibilità di accesso al regime della cedolare secca al coniuge non proprietario, nel rispetto delle altre condizioni di cui all art. 3 del D.Lgs. n. 23/2011 e dei chiarimenti della C.M. n. 26/E/2011, con riferimento alla metà dei canoni di locazione di immobili ad uso abitativo di proprietà esclusiva dell altro coniuge (civili abitazioni e pertinenze), compresi nel fondo patrimoniale di cui all art. 167 e ss. c.c., costituito per far fronte ai bisogni della famiglia. In particolare, in virtù delle particolari disposizioni civilistiche, è stato ritenuto applicabile anche alla cedolare secca il principio di imputazione del reddito di di cui all art. 4, co. 1, lett. b), del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917: i redditi dei beni che formano oggetto del fondo patrimoniale di cui agli artt. 167 e seguenti del codice civile sono imputati per metà del loro ammontare netto a ciascun coniuge. La disposizione in parola, considerando i peculiari criteri civilistici dettati per la gestione dei beni facenti parte del fondo patrimoniale e per l imputazione dei relativi frutti, stabilisce una disciplina specifica di imputazione dei redditi dei beni oggetto del fondo: in luogo delle regole ordinarie, è prevista l attribuzione ex lege in misura eguale ad entrambi i coniugi, indipendentemente dalla circostanza che la costituzione del fondo sia avvenuta con il trasferimento del diritto di proprietà ovvero la riserva del diritto di proprietà in capo all originario proprietario e, quindi, a prescindere dal fatto che ciascun coniuge sia titolare o meno di un diritto reale sul bene e dalla misura cui spetta detto diritto. Conseguentemente, questa norma per il proprio carattere generale deve ritenersi applicabile anche per l imputazione dei redditi derivanti dalla locazione degli immobili ad uso abitativo, che altrimenti concorrerebbero a formare il reddito complessivo, nella categoria dei fondiari (art. 26 del Tuir), dei soggetti che possiedono tali beni a titolo di proprietà, enfiteusi, usufrutto od altro diritto reale. La C.M. n. 20/E/2012 ha, dunque, fondato il proprio orientamento favorevole al coniuge non proprietario sul comune presupposto impositivo, e sul carattere alternativo della cedolare secca rispetto all Irpef. 4. Trasferimento dell immobile locato già oggetto di cedolare L Agenzia delle Entrate ha, poi, affrontato il caso in cui il fabbricato, successivamente all opzione per la cedolare secca, sia stato interessato da un mutamento nella titolarità dello stesso, per effetto di un

7 atto traslativo della proprietà: in particolare, è stato richiesto se il beneficiario dell operazione ad esempio, l erede, il donatario o il cessionario possa, al momento dell acquisizione del bene, esercitare l opzione per la cedolare secca, oppure revocare quella formulata dal precedente proprietario. A parere della C.M. n. 20/E/2012, l opzione per la cedolare secca esercitata dal dante causa, in ipotesi di trasferimento mortis causa o per atto tra vivi, cessa di avere efficacia con il passaggio di proprietà, ai soli fini Irpef: diversamente, con riferimento all imposta di registro e bollo, i riverberi originari dell opzione continuano a prodursi, sino al termine dell annualità contrattuale, in quanto rileva la sussistenza del presupposto di applicazione della cedolare secca al momento della registrazione del contratto, della proroga o del versamento dell imposta per le annualità successive, prima del trasferimento dell immobile. A ciò si aggiunga che il trasferimento mortis causa, o per atto tra vivi, della proprietà di un immobile locato ad uso abitativo comporta, in termini generali, la successione o il subentro nella titolarità del contratto di locazione senza soluzione dello stesso, a tutela della posizione del conduttore. Conseguentemente, non sussistendo l obbligo di stipulazione di un nuovo contratto, il titolare subentrante potrà optare per la cedolare secca mediante presentazione del modello 69, entro il termine ordinario di 30 giorni dalla data del subentro. Rimane, in ogni caso, fermo il diritto di tale soggetto di applicare direttamente, in sede di dichiarazione dei redditi, la cedolare secca nei casi in cui sia consentito: per il periodo transitorio, relativamente ai contratti in corso nel 2011, scaduti ovvero oggetto di risoluzione volontaria al 7 aprile 2011, nonché per quelli in corso alla medesima data, per i quali è già stata eseguita la registrazione e per quelli prorogati per i quali è già stato eseguito il corrispondente pagamento; per i contratti di locazione di immobili, non formati per atto pubblico o scrittura privata autenticata, di durata inferiore a 30 giorni complessivi nell anno. 5. Omessi versamenti ed acconto 2012 L Agenzia delle Entrate ha, inoltre, chiarito che nell ipotesi in cui il contribuente abbia tenuto conto del reddito derivante dalla locazione dell immobile abitativo ai fini dell acconto Irpef del 2011, non è preclusa la possibilità di assoggettare i canoni di locazione alla cedolare secca, purchè ne ricorrano tutte le condizioni previste: è necessario, tuttavia, che il contribuente presenti l istanza per la correzione del codice tributo, indicando l importo versato a titolo di acconto dell Irpef da considerare corrisposto con riferimento a quello della cedolare secca. Il maggior pagamento dell acconto Irpef sarà riportato, nel modello Unico 2012, come quello della cedolare secca. Alle medesime conclusioni si deve pervenire, secondo la C.M. n. 26/E/2011, nel caso in cui il predetto acconto sia stato trattenuto e versato nell ambito dell assistenza fiscale, con conseguente esposizione, come acconto sulla

8 cedolare secca, nel modello 730: rimane, naturalmente, ferma l applicazione delle sanzioni e degli interessi, nel caso di versamento carente degli acconti. È stato altresì precisato che, l omesso versamento dell acconto della cedolare secca, per il periodo d imposta 2011, alle date previste non preclude la possibilità di assoggettare alla tassazione sostitutiva i canoni di locazione, essendo prospettabile il ricorso all istituto del ravvedimento operoso di cui all art. 13 del D.Lgs. 18 novembre 1997, n L orientamento in parola trova fondamento nella stessa normativa di riferimento: l art. 3, co. 4, del D.Lgs. n. 23/2011 stabilisce, infatti, che la liquidazione, l accertamento, la riscossione, i rimborsi, le sanzioni, gli interessi ed i contenziosi ad essi relativi sono disciplinati dalle disposizioni previste per l Irpef. Conseguentemente, il contribuente potrà regolarizzare la propria posizione versando quanto dovuto, unitamente agli interessi ed alle sanzioni, utilizzando, rispettivamente, i codici tributo 1992 e È stato, poi, prospettato all Agenzia delle Entrate il caso del contribuente che applichi per la prima volta la cedolare secca, ma in un periodo d imposta diverso dal 2011: in sede di determinazione dell acconto, trovano comunque applicazione i criteri indicati dal provvedimento direttoriale n /2011 al punto 7.1. ( Versamento in acconto della cedolare secca per l anno 2011 )? La C.M. n. 20/E/2012 ha ricordato che tale fattispecie è espressamente disciplinata dal citato documento, però, al successivo punto 7.2. ( Versamento in acconto della cedolare secca a partire dal periodo d imposta 2012 ), secondo cui l acconto del 95% ridotto, per il solo anno fiscale 2012, al 92%, a norma dell art. 1, co. 2, del D.P.R. 21 novembre 2011 è commisurato all importo della cedolare secca dovuta per l esercizio precedente. L acconto è dovuto esclusivamente per importi superiori ad euro 51,65 e deve essere versato in un unica soluzione, entro il 30 novembre di ciascun periodo d imposta, se il relativo importo non è almeno pari ad euro 257,52 oppure, in caso di ammontare uguale o superiore a tale soglia, in due rate, di cui la prima del 40% (rateizzabile, con applicazione degli interessi) entro il 16 giugno di ogni anno differibile al 16 luglio, con la maggiorazione dello 0,40% a titolo di interesse corrispettivo e la seconda, per il restante 60%, entro il 30 novembre. A questo proposito, si rammenta che, con riferimento al corrente periodo d imposta, il termine di versamento tempestivo della prima rata è prorogato al 9 luglio 2012, senza alcuna maggiorazione, per effetto della proroga disposta dal D.P.C.M. 6 giugno 2012, mentre quello differito può essere effettuato entro il 20 agosto 2012, sempre con la maggiorazione dello 0,40%. Il principio di determinazione dell acconto, fondato sull importo del tributo sostitutivo del precedente periodo d imposta comporta, pertanto, che, se il contribuente nel 2011 ha assoggettato ad Irpef il reddito dell immobile locato ed intende optare per la cedolare secca dal 2012 (per le residue annualità del contratto), non è tenuto al versamento dell acconto per il primo anno di applicazione del regime sostitutivo.

9 6. Revoca dell opzione Il punto 2.2. del provvedimento direttoriale n /2011 ha stabilito che il locatore ha la facoltà di revocare l opzione valida per l intero periodo di durata del contratto o della proroga, ovvero di quello residuo se esercitata nelle annualità successive alla prima in ciascuna annualità seguente a quella in cui è stata esercitata, con le modalità che saranno stabilite con un provvedimento del Direttore dell Agenzia delle Entrate. A questo proposito, non essendo ancora stato emanato tale atto, è stato richiesto all Amministrazione Finanziaria come ci si debba comportare nelle more dell adozione del citato documento. È stato risposto che l Ufficio può considerare valida la revoca effettuata in carta libera debitamente sottoscritta e contenente i dati necessari all identificazione del contratto e delle parti oppure con il modello 69 utilizzato come schema di richiesta della revoca. La C.M. n. 20/E/2012 ha, infine, affermato l opportunità di comunicare al conduttore la revoca esercitata, pur non essendo formalmente previsto dalla normativa vigente, riconducibile a due motivazioni: il regime di responsabilità solidale, nel pagamento dell imposta di registro; l interesse del locatore, in quanto a decorrere dall annualità della revoca viene meno la rinuncia agli aggiornamenti, a qualsiasi titolo, del canone di locazione. 7. Profili operativi dell esercizio dell opzione sul periodo d imposta 2012 e successivi Si coglie, infine, l occasione per rammentare i principi che regolano a regime e, quindi, al di fuori della disciplina transitoria relativa al 2011, contenuta nel punto 6. del provvedimento direttoriale n /2011 l esercizio dell opzione per la cedolare secca: la volontà del locatore deve essere esercitata in sede di registrazione del contratto, e dunque entro 30 giorni dalla data di formazione dell atto scritto o, se antecedente oppure formato verbalmente, da quella di esecuzione. A tale fine, deve essere utilizzato il modello semplificato di registrazione ed opzione per la cedolare secca (SIRIA), qualora sussistano le condizioni necessarie per il suo utilizzo, oppure il modello 69. A questo proposito, si ricorda che il modello SIRIA è applicabile esclusivamente se il contratto presenta le seguenti caratteristiche: o un numero di locatori non superiore a 3; o tutti i locatori esercitano l opzione per la cedolare secca; o conduttori non eccedenti le 3 unità; o una sola unità abitativa ed un numero di pertinenze non superiore a 3; o tutti gli immobili sono censiti con attribuzione di rendita; o contiene esclusivamente la disciplina del rapporto di locazione e, pertanto, non comprende ulteriori pattuizioni;

10 il mancato esercizio dell opzione nella prima annualità di durata del contratto non preclude, tuttavia, la facoltà del locatore di aderire successivamente alla cedolare secca, entro il termine di versamento dell imposta di registro, mediante il modello 69; in caso di proroga, anche tacita, del contratto di locazione, l opzione per la cedolare secca deve essere esercitata entro il termine di versamento dell imposta di registro, ovvero entro 30 giorni dal momento della proroga (art. 17 del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131), mediante la presentazione dell apposito modello 69. Tale modalità deve essere osservata anche nel caso in cui il contribuente abbia corrisposto l imposta dovuta per la registrazione del contratto in un unica soluzione al momento della registrazione; nella Circolare n. 26/E/2011, è stato precisato che l applicazione della cedolare secca direttamente in dichiarazione dei redditi può riguardare sia l annualità contrattuale che scade che quella decorrente dal 2011, oppure soltanto una delle due suddette annualità contrattuali: per quella decorrente dal 2012, e successive, l eventuale opzione per la cedolare secca dovrà avvenire, entro i termini previsti per il versamento dell imposta di registro, utilizzando il modello 69. In altre parole, l opzione espressa in dichiarazione dei redditi ha effetto solo per l annualità contrattuale che si conclude nel 2011 e/o per quella successiva, non per l intera durata del contratto come, invece, avviene a regime utilizzando il modello 69 o SIRIA; l opzione per la cedolare secca può essere esercitata anche con riferimento ai contratti di locazione immobiliare abitativa esclusi dall obbligo della registrazione, ovvero di durata non superiore a 30 giorni complessivi nell anno. Sul punto, l Agenzia delle Entrate ha chiarito che l adesione al regime speciale può essere manifestata in sede di dichiarazione dei redditi relativa al periodo d imposta nel quale è prodotto il reddito, esplicando altresì i relativi effetti nelle ipotesi di registrazione volontaria o in caso d uso successiva alla dichiarazione. Diversamente, qualora tale eventualità si dovesse verificare precedentemente, il contribuente sarebbe tenuto all esercizio dell opzione in sede di registrazione del contratto; nel caso in cui vi siano due o più locatori, persone fisiche titolari del diritto di proprietà o di altro diritto reale di godimento sull immobile ad uso abitativo e delle relative pertinenze locate congiuntamente all abitazione, l opzione deve essere esercitata distintamente da ciascun locatore, mediante il modello SIRIA qualora sussistano le predette condizioni di utilizzo oppure, in mancanza, il modello 69. Conseguentemente, l opzione esplica i propri effetti esclusivamente nei confronti del locatore che l ha esercitata: i locatori che, invece, non si sono avvalsi di tale facoltà sono tenuti al versamento dell imposta di registro, determinata sulla base della quota del canone di locazione ad essi imputabile in virtù della corrispondente quota di possesso. L imposta di registro deve essere versata per l intero importo stabilito, nelle ipotesi in cui la norma fissa l ammontare

11 minimo del tributo dovuto: deve comunque essere assolta l imposta di bollo sul contratto di locazione.