PREMESSA. Il D.L. n. 78/2009 fa parte di un quadro normativo più ampio, finalizzato al contrasto dell utilizzo di crediti IVA inesistenti.
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- Domenica Romeo
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1 CIRCOLARE N. 1/T Olbia, 30 Gennaio 2010 Alla Spett.le Clientela Oggetto: La compensazione dei crediti IVA PREMESSA L articolo 10, Decreto Legge 78 del 1 luglio 2009, ha apportato rilevati novità nel campo delle compensazioni IVA a partire dal 1 gennaio La finalità che il Governo ha voluto perseguire con il D.L. n. 78/2009, è stata quella di dare regole che permettano un maggior controllo preventivo dell utilizzo del credito IVA per il versamento di imposte e contributi, contrastando gli abusi che derivano dall indebito utilizzo di crediti inesistenti. Il D.L. n. 78/2009 fa parte di un quadro normativo più ampio, finalizzato al contrasto dell utilizzo di crediti IVA inesistenti. Di tale quadro normativo fa parte anche il D.L. n. 185/2008 che con l art.27, commi da 16 a 20, ha allungato i termini per la riscossione dei crediti IVA inesistenti, consentendo la notifica dell atto fino al 31 dicembre dell ottavo anno successivo a quello dell indebito utilizzo e, prevedendo una sanzione nella misura dal 100 al 200 per cento dell importo indebitamente utilizzato. Alla medesima tematica ha messo mano il D.L. n. 5/2009 che, con l art. 7, comma 2, fissa la sanzione al 200 per cento quando l importo IVA utilizzato indebitamente in compensazione, sia di ammontare superiore ai ,00 euro. L Agenzia delle Entrate ha precisato, con la Circolare 15 gennaio 2010, n. 1/E, che nel caso di compensazioni di crediti esistenti laddove non si sia preventivamente provveduto all invio della dichiarazione IVA quando il credito utilizzato è di importo maggiore di ,00 euro o, nel caso di mancata apposizione del visto di 1
2 conformità per le compensazioni IVA superiori ai ,00 euro, continua ad applicarsi la sanzione del 30 per cento prevista dall art.13 D.lgs. n. 471/1997. NUOVE REGOLE PER LA COMPENSAZIONE DEI CREDITI IVA L art. 10, comma 1, lett. a), numero 1, D.L. n. 78/2009, introduce le prime grandi novità: La compensazione del credito annuale o relativo a periodi inferiori all'anno dell'imposta sul valore aggiunto, per importi superiori a euro annui, può essere effettuata a partire dal giorno sedici del mese successivo a quello di presentazione della dichiarazione o dell'istanza da cui il credito emerge. Prima di affrontare il tema della tempistica relativa all invio della dichiarazione annuale IVA, è utile porre l attenzione a due passaggi fondamentali. Il primo consiste nel sapere che detta soglia di ,00 euro è riferibile alla compensazione orizzontale od esterna: ciò significa che è relativa alle compensazione dei crediti IVA con altre imposte o contributi. L utilizzo del credito IVA in compensazione con debiti IVA non concorre alla soglia dei ,00 euro, né alla soglia dei ,00 per l apposizione del visto di conformità, essendo una fattispecie esclusa dai nuovi adempimenti. Ciò sia che il credito venga utilizzato all interno dei registri (cioè nelle liquidazioni periodiche) sia che si adotti la modalità di compensazione verticale o esterna tramite un modello F24 nel quale viene esposto il credito IVA annuale utilizzato in compensazione ed il debito IVA periodico. La seconda cosa fondamentale da sapere è che l importo dei ,00 euro è riferito all anno di maturazione del credito e non all anno solare di utilizzo in compensazione; inoltre, è riferito alla tipologia del credito stesso: annuale o infrannuale. Infatti, la Circolare n. 1/E del 15 gennaio 2010, chiarisce che i contribuenti che si trovano nella possibilità di compensare nello stesso anno solare crediti IVA sia annuali, sia trimestrali, hanno a disposizione due plafond cui riferirsi: il primo relativo al credito IVA annuale, il secondo relativo alla sommatoria dei crediti trimestrali derivanti da modello IVA TR. Inoltre, il limite dei ,00 euro si applica al credito annuale IVA relativo al 2009 ed alla sommatoria dei crediti trimestrali relativi al Non si applica invece ai crediti annuali IVA 2008 e ai crediti IVA trimestrali relativi al 2009 ancora utilizzabili. 2
3 Chiariti questi due aspetti, l art. 10 del D.L. n. 78/2009, impone l obbligo di presentare la dichiarazione annuale IVA o l istanza modello TR da cui il credito emerge, prima di portare in compensazione orizzontale crediti IVA superiori a ,00 euro. Ovviamente, per non creare impedimento all utilizzo dei crediti IVA in compensazione, sempre il D.L. n. 78/2009, all art.10, aggiunge: In deroga a quanto previsto dal secondo periodo i contribuenti che intendono utilizzare in compensazione ovvero chiedere a rimborso il credito risultante dalla dichiarazione annuale ai fini dell'imposta sul valore aggiunto possono non comprendere tale dichiarazione in quella unificata. Ciò significa che possono essere anticipati i termini di presentazione della dichiarazione annuale IVA presentandola in forma autonoma e non unificata a partire dal 1 febbraio La dichiarazione IVA autonoma deve essere presentata da: chi vuole compensare eventuali crediti IVA per importi superiori ad ,00 euro; chi vuole chiedere il rimborso IVA; chi vuole compensare crediti IVA per importi inferiori a ,00 euro (in questo caso è facoltativa). L obbligo di presentazione della dichiarazione IVA in UNICO rimane obbligatoria solo per i soggetti a debito IVA. Non si trattano, in questo intervento, le altre fattispecie per le quali è obbligatoria la presentazione della dichiarazione IVA autonoma, rinviando alle previsioni contenute nelle istruzioni del modello IVA 2010 (es.: operazioni straordinarie). Presentando la dichiarazione annuale IVA già nel mese di febbraio, si ha la possibilità di compensare alla data del 16 marzo crediti IVA di importo superiore a ,00 euro. Si ricorda, inoltre che, coloro i quali presenteranno la dichiarazione annuale IVA nel mese di febbraio 2010, sono esonerati dal presentare il modello per la comunicazione dati annuali IVA. 3
4 Quindi, non potranno essere versate imposte con l utilizzo di credito IVA prima del giorno 16 del mese successivo a quello di presentazione della dichiarazione annuale IVA o dell istanza da cui il credito emerge. In seguito all invio telematico della delega di pagamento F24, l Agenzia delle Entrate invierà una comunicazione di avvenuta ricezione del file. Poi provvederà a controllare la spettanza dell eventuale credito IVA utilizzato ed il rispetto degli adempimenti previsti dal D.L. n. 78/2009 ed invierà una seconda comunicazione attestante l esito di accettazione o scarto. Sempre il D.L. n. 78/2009 concede la possibilità di presentare deleghe di pagamento F24 utilizzando sia il canale telematico messo a disposizione dell Agenzia delle Entrare, sia le procedure telematiche delle banche solo però, per imposte compensate con crediti IVA fino a euro. Per deleghe di pagamento in cui vengono utilizzati crediti IVA per importi superiori alla soglia dei ,00 euro, è previsto il solo utilizzo del canale telematico messo a disposizione dall Agenzia delle Entrate. CREDITI IVA INFRANNUALI I crediti IVA fino a ,00 euro possono essere compensabili subito dopo la presentazione del Modello IVA TR che deve avvenire entro l ultimo giorno del mese successivo al trimestre di riferimento. Quelli di importo superiore ai ,00 euro, come già accennato, sono compensabili a partire dal 16 giorno del mese successivo a quello di presentazione del Modello IVA TR. Quelli di importo superiore a ,00 euro, non prevedono l apposizione del visto di conformità perché è lo stesso modello IVA TR a non prevederlo. VISTO DI CONFORMITÀ ALLA DICHIARAZIONE IN CASO DI COMPENSAZIONI SUPERIORI A EURO ,00 Altra grande novità introdotta dal D.L. n. 78/2009 consiste nell apposizione del visto di conformità. 4
5 Il contribuente che intenda utilizzare in compensazione somme superiori a ,00 euro, deve provvedere affinché la sua dichiarazione IVA abbia il visto di conformità previsto dall art. 35, comma 1, lettera a), del D.lgs. n.241 /1997. In alternativa, la dichiarazione può essere sottoscritta da un soggetto incaricato del controllo contabile, ex art bis, Codice Civile. È da precisare che tali soggetti non sono titolati ad apporre il visto su qualsiasi dichiarazione, ma esclusivamente su quella dei soggetti per i quali svolgono il controllo contabile. L articolo 10 del D.L. n. 78/2009 nel suo testo originario, attribuiva il potere di rilascio del visto di conformità ai soli iscritti all Albo dei Dottori Commercialisti ed esperti contabili o iscritti all Albo dei Consulenti del Lavoro. Con la modifica apportata in sede di conversione del D.L. n. 78/2009, il riferimento normativo dei soggetti abilitati al rilascio del visto di conformità diventa non più quello dell art. 3, comma 3, lett. a), D.P.R. n. 322/1998, ma quello dell art. 35, D.lgs. n. 241/1997. In pratica, oltre ai soggetti abilitati già previsti dal D.L. n. 78/2009, possono rilasciare il visto di conformità anche i responsabili dei CAF imprese (RAF) e gli iscritti alla data del 30 settembre 1993 nei ruoli dei periti ed esperti tenuti dalle Camere di Commercio per la sub-categoria tributi, in possesso di diploma di laurea in giurisprudenza o economia e commercio o equipollenti o diploma di ragioneria. Il visto di conformità è rilasciato se le dichiarazioni e le scritture contabili sono state predisposte e tenute dallo stesso professionista che rilascia il visto come previsto dall art. 2, D.M. n. 164/1999. Le scritture contabili si considerano predisposte e tenute dal professionista anche nelle seguenti ipotesi: quando sono tenute direttamente da parte del contribuente; quando sono tenute da parte di una società di servizi di cui uno o più professionisti posseggono la maggioranza assoluta del capitale sociale (a condizione che tali attività siano effettuate sotto il diretto controllo e la responsabilità dello stesso professionista). La Circolare n. 57/E asserisce che: Tenuto conto della obbligatorietà del visto di conformità ai fini della fruizione dell istituto della compensazione, si ritiene che nelle ipotesi in cui le scritture contabili siano tenute da un soggetto che 5
6 non può apporre il visto di conformità, il contribuente potrà comunque rivolgersi ad un CAF imprese o a un professionista abilitato all apposizione del visto. I professionisti che hanno titolo ad apporre il visto di conformità, devono comunque accreditarsi richiedendo l iscrizione nell elenco informatizzato dei professionisti abilitati al rilascio del visto di conformità alla Direzione Regionale di competenza comunicando una serie di dati di seguito esposti: dati anagrafici, requisiti professionali, codice fiscale e partita IVA; (in caso di associazione di professionisti devono essere indicati anche i dati degli associati C.M. n. 57/E/2009); domicilio e altri luoghi di svolgimento attività professionale; denominazione o ragione sociale e dati anagrafici dei soci e dei componenti il Cda, delle società di servizi cui il professionista intende avvalersi per lo svolgimento dell attività di assistenza fiscale, con l indicazione delle specifiche attività da affidare alle stesse. Gli stessi professionisti devono inoltre allegare alla comunicazione: copia conforme della polizza assicurativa il cui massimale deve essere adeguato al numero dei contribuenti assistiti, nonché al numero dei visti rilasciati, e comunque non deve essere inferiore a euro ,80; dichiarazione relativa all insussistenza di provvedimenti di sospensione dall ordine di appartenenza; dichiarazione relativa alla sussistenza dei seguenti requisiti (elencati nell art. 8, comma 1 del D.M. n. 164/99): non aver riportato condanne, anche non definitive, o sentenze emesse ex articolo 444 del Codice di Procedura Penale per reati finanziari; non aver procedimenti penali pendenti nella fase del giudizio per reati finanziari; non aver commesso violazioni gravi e ripetute, per loro natura ed entità, alle disposizioni in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto; non trovarsi in una delle condizioni penalmente rilevanti previste dall'art. 15, comma 1, della Legge 19 marzo 1990, n. 55, come sostituito dall'art. 1 della Legge 18 gennaio 1992, n. 16 (antimafia). CONTROLLI PER L APPOSIZIONE DEL VISTO DI CONFORMITÀ 6
7 Il professionista, per apporre il visto di conformità deve : verificare la regolare tenuta e conservazione delle scritture contabili obbligatorie ai fini dell'imposta sul valore aggiunto (artt e ss. del Codice Civile); verificare la corrispondenza dei dati esposti nella dichiarazione alle risultanze delle scritture contabili. Non è richiesto alcun controllo di merito, ma esclusivamente il riscontro formale della corrispondenza, in ordine all'ammontare delle componenti rilevanti ai fini dell'imposta sul valore aggiunto; riscontrare la corrispondenza dei dati esposti nella dichiarazione alle risultanze della relativa documentazione, al fine di evitare errori materiali e di calcolo nella determinazione degli imponibili e delle imposte, nonché nel riporto delle eccedenze pregresse. Inoltre, l apposizione del visto di conformità presuppone la verifica della corrispondenza tra il codice di attività economica indicato nella dichiarazione a quello risultante dalla documentazione contabile. Il contribuente che presenta la propria dichiarazione senza il visto di conformità perché intende utilizzare in compensazione importi che non superino il tetto dei ,00 euro e si trova invece a superarlo, può modificare la propria scelta tramite la presentazione di una dichiarazione correttiva o integrativa completa di visto. La dichiarazione correttiva dovrà essere inviata entro il 30 settembre: in tal caso non saranno applicate sanzioni amministrative. Nel caso di presentazione della correzione dopo il 30 settembre si realizzerà la fattispecie della dichiarazione integrativa. La Circolare n. 1/E/2010 ha invece però previsto che siano applicate le sanzioni per tardiva dichiarazione qualora la stessa sia presentata nei 90 giorni successivi al 30 di settembre. UTILIZZO IN COMPENSAZIONE DI CREDITI IVA MATURATI IN CAPO AD ALTRI SOGGETTI Il nostro regolamento tributario prevede in alcuni casi la possibilità da parte di un soggetto di utilizzare in compensazione crediti IVA maturati in capo ad altri. 7
8 Tale situazione è prevista per: soggetti aderenti al regime di tassazione di gruppo (art. 117 e ss. del TUIR) ovvero, soggetti che si avvalgono della procedura di liquidazione dell IVA di gruppo (art. 73, ultimo comma, D.P.R. n. 633/1972); soggetti coinvolti in operazioni straordinarie come ad esempio fusioni o scissioni. La Risoluzione Ministeriale n. 286/E del 22 dicembre 2009, ha istituito i codici identificativi da utilizzare nel modello F24 qualora il credito IVA emerga da dichiarazioni o istanze riferite a soggetti diversi rispetto all utilizzatore: codice 61 denominato soggetto aderente al consolidato ; codice 62 denominato soggetto diverso da fruitore del credito. Il codice identificativo 61, va utilizzato dal soggetto consolidante quando questo intenda utilizzare in compensazione orizzontale crediti IVA ceduti da società aderenti al gruppo. La società consolidante inserirà il proprio codice fiscale e dati anagrafici nella sezione contribuente, mentre inserirà il codice fiscale della società da cui deriva il credito IVA aderente al gruppo, nel campo del coobbligato, erede, genitore, tutore o curatore fallimentare. Dal momento che i crediti IVA delle società aderenti al gruppo vanno a costituire un unico plafond, quando il consolidante utilizza nello stesso modello F24 crediti derivanti da più società del gruppo, questo indicherà nel modello F24 il codice fiscale della società da cui deriva la maggior parte di quel credito. Inoltre, ai fini di una corretta gestione dei crediti IVA attribuiti al consolidato, sono stati previsti appositi campi all interno dei quadri VX e VY del modello di dichiarazione annuale IVA in cui indicare il codice fiscale del soggetto consolidante. Il codice 62, va utilizzato in caso di operazioni straordinarie dalla società incorporante che utilizza, in compensazione, credito IVA annuale della società incorporata relativo all anno precedente l operazione straordinaria. 8
9 In questa seconda fattispecie, la società incorporante inserirà il proprio codice fiscale e dati anagrafici nella sezione contribuente del modello F24 e inserirà il codice fiscale della società incorporata nella sezione relativa al coobbligato, erede, genitore, tutore o curatore fallimentare sempre nel modello F24. I crediti maturati in capo a più soggetti coinvolti in operazione straordinarie, costituiscono ciascuno un plafond autonomo a disposizione del soggetto risultante dall operazione straordinaria. Pertanto dovrà essere utilizzato un modello F24 per ogni soggetto che ha generato il credito. Legenda circolari /T - TRIBUTI /A - AGEVOLAZIONI STUDIOIMPRESA SRL 9
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