Diritto Tributario. F. Tesauro, Istituzioni di diritto tributario. Vol. 2: Parte speciale, Roma, Utet, 2012;

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1 Diritto Tributario Redditi d impresa ARTICOLI DEL TUIR Artt del TUIR BIBLIOGRAFIA: F. Tesauro, Istituzioni di diritto tributario. Vol. 2: Parte speciale, Roma, Utet, 2012; G. Marongiu e A. Marcheselli, Lezioni di diritto tributario, Torino, Giappichelli Editore, 2013; C. Orsi, Manuale pratico del commercialista, Salerno, Maggioli Editore; Fiscal Focus n. 158 del

2 Redditi d impresa L art. 55 del TUIR definisce il reddito d impresa come quel provento che deriva dallo svolgimento di un attività: a) propriamente imprenditoriale, e segnatamente: a. attività elencate nell art c.c.; b. attività d impresa agricola eccedenti i limiti stabiliti dall art. 32 del TUIR; b) attività organizzata in forma imprenditoriale, anche nel caso in cui l attività svolta non rientri tra quelle elencate dall art c.c.; c) abituale. Se l attività è svolta occasionalmente si avrebbe un reddito diverso; d) redditi derivanti dall attività di sfruttamento delle miniere, cave, torbiere, saline, stagni e altre acque interne. Inoltre, il reddito delle imprese può essere assoggettato a tre diversi tipi di imposte sul reddito: a) IRPEF; b) IRES; c) IRAP. L IRPEF e l IRES sono due imposte alternative. In particolare, quando il reddito d impresa è tassato con l IRPEF e non con l IRES? Sono soggetti a IRPEF i redditi d impresa prodotti da: a) imprese individuali; b) società di persone diverse dalle società semplici (S.n.c. e S.a.s); c) società di capitali che hanno optato per il regime delle società di persone. 2

3 Determinazione del reddito d impresa ai fini IRPEF Il reddito d impresa dei soggetti IRPEF si determina applicando le norme IRES valevoli per le società di capitali ed enti commerciali residenti, con le seguenti variazioni: - sono escluse dalla formazione del reddito d impresa: a. indennità di cessazione dei rapporti di agenzia; b. redditi soggetti a tassazione separata (plusvalenze realizzate da cessione di aziende); c. il 50,28% delle plusvalenze/minusvalenze realizzate dalla vendita di partecipazioni con i requisiti per la partecipation exemption. In altre parole, le plusvalenze che fruiscono del regime della partecipation exemption sono tassate nella misura del 49,72%, mentre le minusvalenze comportano una riduzione del reddito d impresa solo nella misura del 49,72% d. il 50,28% dei dividendi distribuiti da soggetti IRES e riferiti a utili di esercizi successivi il 2007 (40% prima del 2007). Quindi, anche gli utili da partecipazione distribuiti da società di capitali sono tassati nella misura del 49,72%; e. il 50,28% dei redditi derivanti da associazioni in partecipazione con apporto diverso da quello di solo lavoro. Quindi, anche in tal caso, tali redditi vengono tassati come i dividendi; - rientra nel reddito d impresa il valore normale dei beni destinati al consumo personale o familiare dell imprenditore (autoconsumo); - non sono deducibili dal reddito d impresa i compensi corrisposti ai familiari dell imprenditore individuale; - le spese relative ai beni utilizzati promiscuamente per l esercizio dell impresa sono deducibili nel limite del 50% del loro ammontare: per gli immobili, la 3

4 deduzione vale per un solo fabbricato e, se in proprietà, la spesa massima per ammortamento è pari al 50% della rendita catastale a condizione che l imprenditore non disponga di un altro immobile adibito esclusivamente all attività d impresa; - gli interessi passivi: a. sono deducibili esclusivamente gli interessi inerenti l attività d impresa; b. gli interessi passivi sono deducibili in ciascun periodo in misura pari al rapporto tra l ammontare di ricavi imponibili o esclusi e l ammontare di ricavi e proventi totali (imponibili, esclusi ed esenti). Quindi si rileva che a causare l indeducibilità degli interessi passivi sono solo i ricavi esenti (es. quota di plusvalenza non tassabile per regime pex) e non quelli esclusi (es. quota dividendi incassati esclusi). Sempre a tal riguardo, gli interessi passivi indeducibili non danno nemmeno la possibilità di beneficiare dell eventuale detrazione per oneri; - i beni relativi all impresa individuale/società di fatto devono risultare dall inventario, salvo si tratti di: a. beni strumentali per natura; b. prodotti e/o materie dell attività tipica e/o crediti commerciali nati nello svolgimento dell attività d impresa, se detenuti da società di fatto. Nel caso delle s.n.c. e s.a.s. si considerano appartenenti all impresa tutti i beni ad esse intestati. - se il risultato derivante dall attività d impresa è negativo, la perdita può essere portata in diminuzione del reddito complessivo, ma al netto dei proventi esenti da imposta. 4

5 Regimi di imposizione differenti da quello ordinario Accanto al regime ordinario di determinazione del reddito d impresa il Legislatore ha emanato diversi regimi semplificati/agevolativi. Il passaggio dal regime ordinario a quello semplificato e viceversa comporta l applicazione dei seguenti principi: - costo dei beni strumentali è pari al valore risultante dalle fatture d acquisto al netto degli ammortamenti dedotti; - costo delle rimanenze finali è pari al valore risultante dalle fatture d acquisto, a partire dalle più recenti. Di seguito vengono illustrati il regime sostitutivo della contabilità semplificata, applicato alle imprese minori, e il regime fiscale agevolato per i giovani imprenditori e i lavoratori in mobilità (c.d. contribuenti minimi). Imprese minori Per imprese minori si intendono gli imprenditori individuali e le società di persone che nell anno precedente hanno conseguito ricavi inferiori a: euro, se svolgenti servizi; euro, se svolgenti altre attività. Tali soggetti, salvo che non abbiano optato per la tenuta della contabilità ordinaria, sono ammessi automaticamente al regime della contabilità semplificata, e pertanto sono obbligati unicamente alla tenuta dei registri IVA, su cui sono annotate le informazioni necessarie ai fini reddituali e, in particolare, le scritture di rettifica alla fine dell esercizio. Il reddito imponibile è sempre pari alla differenza tra ricavi e costi di competenza, con le seguenti eccezioni: 5

6 - l ammortamento delle immobilizzazioni materiali/immateriali è fiscalmente consentito solo se viene tenuto il Registro dei beni Ammortizzabili, oppure scritture sistematiche di natura equivalente; - non è ammesso l ammortamento finanziario; - non sono ammessi accantonamenti deducibili diversi dal TFR. Sempre con riferimento al calcolo della base imponibile, non vi sono particolari limiti alla deduzione degli interessi passivi. Contribuenti minimi Tale regime è nato per agevolare le nuove iniziative imprenditoriali e professionali a partire dal Possono optare per tale regime i contribuenti che conseguono ricavi o compensi annuali non superiori a Si richiede, inoltre, che i contribuenti: - abbiano iniziato l attività dopo il ; - abbiano una età inferiore ai 35 anni; - non abbiano effettuato cessioni all estero, o operazioni assimilate, e servizi internazionali o connessi agli scambi internazionali; - non abbiano sostenuto spese per lavoratori dipendenti o collaboratori non occasionali, né corrisposto somme a titolo di borse di studio, assegno, sussidio ovvero sotto forma di utili da partecipazione agli associati; - nel triennio precedente non abbiano acquistato beni strumentali per un ammontare complessivo superiore a ; - non abbiano esercitato nei tre anni precedenti l inizio dell attività una qualsiasi attività d impresa, anche in forma associata o familiare; 6

7 - l attività svolta non sia la prosecuzione di una precedente attività lavorativa in forma di lavoro autonomo o dipendente; Nel regime in questione, per un periodo di cinque anni, il reddito è pari alla differenza tra ricavi o compensi percepiti e le spese sostenute nel periodo d imposta; rilevano anche le plusvalenze e le minusvalenze derivanti dalla cessione di beni strumentali. Sul reddito così determinato si applica una imposta sostitutiva del 5%. Inoltre, i contribuenti minimi sono esenti IVA, e devono presentare la dichiarazione dei redditi nei termini e secondo le modalità ordinarie, ma sono esentati dagli obblighi di tenuta delle scritture contabili (devono però essere conservate le fatture), e anche all applicazione degli studi di settore. Le società di comodo Rientrano tra le società di comodo sia le società non operative che quelle in perdita sistematica. Sono considerate non operative le società che presentano ricavi inferiori a quelli minimi presunti, ottenuti per mezzo di coefficienti da applicare ai principali assets aziendali. Sono, inoltre, considerate non operative le società che presentano dichiarazioni in perdita fiscale per cinque periodi d imposta consecutivi oppure che nello stesso arco temporale rilevano una perdita fiscale per quattro periodi d imposta ed un reddito inferiore all imponibile minimo (presunto) per il rimanente anno. 7

8 Tali società sono soggette ad imposta sulla base di un imponibile minimo, presunto in rapporto al loro patrimonio (1,5% delle partecipazioni, 12% delle altre immobilizzazioni), con aliquota maggiorata del 10,5%. Tale regime, però, non si applica alle società: - in stato di fallimento; - in liquidazione giudiziaria; - in liquidazione coatta amministrativa; - in amministrazione controllata o straordinaria; - in concordato preventivo 8