SCORPORO DEL VALORE DEI TERRENI DA QUELLO DEI FABBRICATI. GIANCARLO GROSSI dottore commercialista

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1 SCORPORO DEL VALORE DEI TERRENI DA QUELLO DEI FABBRICATI GIANCARLO GROSSI dottore commercialista

2 RIFERIMENTI NORMATIVI E PRASSI Fonte normativa Art. 36 commi 7-8 legge 4 agosto 2006 n. 248 Art. 2 comma 18 legge 24 novembre 2006 n. 286 Prassi interpretativa C.M. 28/E del 4 agosto 2006 C.M. 1/E del 19 gennaio 2007

3 Art. 36 comma 7 legge 248/06 Rende fiscalmente indeducibile il costo delle aree su cui insistono fabbricati strumentali e di quelle che ne costituiscono pertinenza Originariamente il costo delle aree andava determinato con apposita perizia di stima e comunque con valore non inferiore al 20% del costo complessivo (30% per i fabbricati industriali) Le disposizioni si applicano a decorrere dal periodo d'imposta in corso alla data del 4 luglio 2006, anche con riferimento ai fabbricati strumentali acquistati o acquisiti in periodi d'imposta precedenti

4 Art. 2 comma 18 legge 286/06 Riscrive l'articolo 36 comma 7 eliminando l'obbligo della perizia di stima Estende il principio anche ai fabbricati strumentali acquisiti in leasing (comma 7-bis art. 35 legge 248/06, di nuova introduzione) Fornisce la definizione di fabbricato industriale

5 DISCIPLINA DEFINITIVA Costo dei fabbricati strumentali assunto al netto del costo delle aree nel calcolo delle quote di ammortamento deducibili Costo delle aree Se acquistate autonomamente: costo di acquisto Se non acquistate autonomamente: maggiore tra valore esposto in bilancio e 20% del costo complessivo (30% se fabbricato industriale)

6 AMBITO SOGGETTIVO (C.M. 1/E del 2007) Tutti i titolari di reddito d'impresa, compresi i soggetti in contabilità semplificata, a prescindere dai principi contabili adottati nella redazione del bilancio N.B. La disposizione si applica anche ai professionisti, per espressa previsione del novellato art. 54 comma 2 Tuir

7 AMBITO OGGETTIVO (C.M. 1/E del 2007 e C.M. 28/E del 2006) Fabbricati strumentali Tutti gli immobili strumentali (per natura e per destinazione) considerati fabbricati che sono, o che devono essere iscritti in catasto, a destinazione ordinaria (gruppi A, B e C), speciale (gruppo D) e particolare (gruppo E) N.B. Impianti e macchinari sono considerati fabbricati strumentali soltanto se costituiscono unità immobiliari autonome iscrivibili in catasto Segue

8 AMBITO OGGETTIVO (C.M. 1/E del 2007 e C.M. 28/E del 2006) Fabbricati industriali Fabbricati destinati alla produzione e trasformazione di beni, a prescindere dalla loro classificazione catastale N.B. Sono esclusi i fabbricati destinati ad attività commerciali (negozi, magazzini ecc.) Rimane irrisolto il problema degli immobili destinati alla produzione di servizi (e non di beni), per i quali il dubbio si pone in merito all appartenenza o meno a questa categoria Segue

9 AMBITO OGGETTIVO (C.M. 1/E del 2007 e C.M. 28/E del 2006) La destinazione andrà verificata: Fabbricati acquistati a partire dal dal 2006 Periodo d'imposta di entrata in funzione Fabbricati acquistati precedentemente Periodo d'imposta precedente a quello in corso al 4 luglio 2006 (di regola, esercizio 2005) N.B. Sono irrilevanti i successivi cambiamenti di utilizzo, anche se determinati da variazioni nella classificazione catastale

10 MODALITA' OPERATIVE A PARTIRE DAL 2006 ACQUISTO IN IN PROPRIETA PRIMA DEL 2006 ACQUISTO AREA E SUCCESSIVA COSTRUZIONE ACQUISTO IN LEASING

11 MODALITA' OPERATIVE/1 (acquisto in proprietà) ACQUISTO CONTESTUALE DAL 2006 Maggiore tra: Costo area Valore ammortizzabile ¾ Valore esposto in bilancio nell'anno di acquisto ¾ 20% (30%) del costo complessivo d'acquisto La differenza tra costo d'acquisto complessivo (fabbricato + area) e il valore attribuito all'area N.B. Il criterio forfettario (20 o 30%) è l'unico applicabile se non si è proceduto alla separata contabilizzazione del valore del terreno

12 MODALITA' OPERATIVE/2 (acquisto in proprietà) ACQUISTO CONTESTUALE PRIMA DEL 2006 Maggiore tra: Costo area Valore ammortizzabile N.B. ¾Valore esposto nell'ultimo bilancio approvato prima del 4 luglio 2006 ¾20% (30%) del costo complessivo d'acquisto, risultante dallo stesso bilancio, al netto dei costi incrementativi capitalizzati e delle rivalutazioni La differenza tra costo complessivo da bilancio (fabbricato + area) e il valore attribuito all'area Il criterio forfettario (20 o 30%) è l'unico applicabile se non si è proceduto alla separata contabilizzazione del valore del terreno.

13 MODALITA' OPERATIVE/3 (acquisto in proprietà) ACQUISTO AREA E SUCCESSIVA COSTRUZIONE Costo area Costo risultante dall'atto di acquisto (in bilancio esposto alla voce Terreni ) Valore ammortizzabile Costo sostenuto per la costruzione (in bilancio esposto alla voce Fabbricati )

14 MODALITA' OPERATIVE/4 (acquisto in proprietà) ACQUISTO AREA E FABBRICATO CON SEPARATA INDICAZIONE IN ATTO DEI CORRISPETTIVI Maggiore tra: Costo area Valore ammortizzabile ¾ Valore indicato in atto; ¾ 20% (30%) del costo complessivo d'acquisto Costo complessivo risultante dall'atto meno valore attribuito all'area N.B. Norma con dichiarata finalità antielusiva

15 COSTI INCREMENTATIVI CAPITALIZZATI L art. 36, comma 8, L. 248/2006, prevede che il costo complessivo su cui applicare il 20 o 30% venga assunto al netto dei costi incrementativi capitalizzati, delle rivalutazioni effettuate, degli oneri di urbanizzazione e di eventuali oneri accessori capitalizzati, i quali, pertanto, sono riferibili solo al valore del fabbricato e non anche a quello dell area. La C.M. 1/E del 2007 considera costi incrementativi capitalizzati le spese sostenute per interventi di manutenzione, riparazione, ammodernamento, trasformazione e ampliamento, portate ad incremento del costo del fabbricato, sostenute successivamente all acquisto o alla costruzione.

16 CASI PARTICOLARI/1 (Circolare 19/01/2007, n. 1/E, par. 7.4) AREE DI RISULTA Valore ammortizzabile del fabbricato coincide con il costo sostenuto per la costruzione EDIFICI SIGNIFICATIVI (art bis, C.C.) (Edifici nei quali sia stato eseguito il rustico, comprensivo delle mura perimetrali e sia stata completata la copertura) I costi incrementativi (e tutti gli altri costi sostenuti fino all entrata in funzione del bene nel ciclo produttivo) non devono essere decurtati dal costo complessivo, in quanto necessari per il completamento dell opera (rendere l edificio pienamente funzionale).

17 CASI PARTICOLARI/2 (Circolare 19/01/2007, n. 1/E, par. 7.4) TERRENO CON RUDERE Valore ammortizzabile del fabbricato coincide con il costo sostenuto per la costruzione; eventuale valore del rudere portato ad incremento del valore dell'area FABBRICATO DEMOLITO Valore ammortizzabile del fabbricato determinato secondo i consueti metodi, imputando al valore dell'area gli eventuali costi sostenuti per la demolizione e bonifica; l'eventuale valore residuo del fabbricato demolito costituisce costo dell'esercizio (art. 102 comma 4 Tuir)

18 ACQUISTO IN LEASING/1 CONTRATTO STIPULATO DAL 2006 Quota capitale areac 20% (30%) della quota capitale complessiva Quota capitale fabbricato (deducibile) Differenza tra quota capitale complessiva e quota capitale riferita all'area N.B. La quota capitale e la quota interessi che compongono il canone di competenza dell esercizio sono determinate con gli stessi criteri stabiliti ai fini IRAP (D.M. 24/04/1998)

19 ACQUISTO IN LEASING/2 CONTRATTO STIPULATO PRIMA DEL 2006 Stesso trattamento del contratto stipulato a partire dal 2006 quanto alla determinazione della quota capitale attribuibile all area e al fabbricato Residua quota capitale fiscalmente deducibile Sarà pari alla quota capitale complessiva relativa al fabbricato, meno le quote capitale già dedotte negli esercizi precedenti. La deduzione avverrà sulla base della residua durata del contratto.

20 TRATTAMENTO DEGLI AMMORTAMENTI PREGRESSI Ammortamenti dedotti negli esercizi precedenti il il 2006 Devono essere prioritariamente imputati al valore del fabbricato. Valore residuo fiscalmente ammortizzabile Valore attribuito al fabbricato, al netto di tutti gli ammortamenti dedotti fino al periodo d imposta precedente il Segue

21 TRATTAMENTO DEGLI AMMORTAMENTI PREGRESSI Se Se il il fondo di di ammortamento è già pari o superiore al al valore del fabbricato Residuo costo fiscalmente ammortizzabile del fabbricato è pari a zero. Parte del fondo di di ammortamento che eccede il il valore del fabbricato Inciderà, diminuendolo, sul costo fiscale dell area rilevante per la determinazione della (eventuale) plusvalenza o minusvalenza di cessione.

22 PRINCIPIO CONTABILE OIC 16 Paragrafo D.XI numero 7 N.B. Tutti i cespiti vanno assoggettati ad ammortamento, tranne quelli la cui utilità non si esaurisce, come i terreni. Nel caso in cui il valore del fabbricato incorpora quello del terreno sul quale insiste, il valore del terreno va scorporato sulla base di stime. Nei casi in cui il terreno ha valore solo in quanto vi insiste un fabbricato, non avendo un proprio valore intrinseco, il terreno stesso può essere ammortizzato

23 EFFETTI SUL BILANCIO ELIMINAZIONE TOTALE Inquinamento fiscale pregresso ELIMINAZIONE PARZIALE NESSUNA ELIMINAZIONE N.B. L'eliminazione dell'inquinamento pregresso è tuttora possibile, alla luce della Circ. Assonime 69/05 e Circ. Agenzia Entrate 6/06

24 EFFETTI SUL BILANCIO ELIMINAZIONE TOTALE O PARZIALE Genera disallineamento tra valori civilistici e fiscali, aprendo un doppio binario (con riflessi anche sulla fiscalità differita) N.B. Ulteriore ipotesi di disallineamento potrebbe scaturire dall'adozione, in sede civilistica, di criteri di stima del terreno (OIC 16) diversi dai coefficienti fiscali (20% - 30%)

25 ELIMINAZIONE TOTALE Attivo di di S.P. Scorporo valore del terreno da quello del fabbricato Passivo di di S.P. Storno quota di fondo ammortamento attribuibile al terreno Conto Economico Rilevazione sopravvenienza attiva (non tassabile) Segue

26 ELIMINAZIONE TOTALE Nota Integrativa Ricostruzione del risultato economico in assenza della sopravvenienza attiva Motivazione circa l'eliminazione dell'interferenza fiscale Segue

27 ELIMINAZIONE TOTALE MOTIVAZIONE IN NOTA INTEGRATIVA Il D.L. 4/7/2006, n. 223, convertito in L. 4/8/2006, n. 248, al fine di allineare la normativa fiscale ai vigenti principi contabili, ha previsto l obbligo di procedere alla separata contabilizzazione del valore dei fabbricati rispetto a quello dei terreni su cui essi insistono. La separata contabilizzazione si rende necessaria per il corretto calcolo delle quote di ammortamento, riferibili al solo valore dei fabbricati. Il principio contabile OIC n. 16, infatti, al paragrafo D.XI, n. 7), prevede lo scorporo sulla base di stime del valore dei terreni da quello dei fabbricati, non potendo procedersi all ammortamento dei cespiti la cui utilità non si esaurisce nel tempo, come i terreni. In mancanza di regole contabili e fiscali certe circa le modalità dello scorporo, anche al fine di evitare possibili contestazioni da parte dell Amministrazione Finanziaria, si è scelto di effettuare l ammortamento sull intero valore del fabbricato, comprensivo della quota riferibile al terreno, secondo una prassi di generale applicazione. Dal momento, però, che il citato decreto ha fissato precise regole fiscali in materia a decorrere dall esercizio cui si riferisce il presente bilancio, quest organo amministrativo ha deciso di procedere all eliminazione degli ammortamenti pregressi, imputando a conto economico la relativa sopravvenienza attiva, pari a Euro. Il risultato economico positivo, in assenza della suddetta sopravvenienza attiva, sarebbe stato di Euro, come risulta dal prospetto che segue.

28 ELIMINAZIONE PARZIALE Attivo di di S.P. Scorporo valore del terreno da quello del fabbricato Passivo di di S.P. Storno quota di fondo ammortamento attribuibile al terreno con imputazione a fondo ammortamento terreni appositamente creato Conto Economico Nessuna conseguenza Segue

29 ELIMINAZIONE PARZIALE Nota Integrativa Motivazione circa la parziale eliminazione dell'interferenza fiscale Segue

30 ELIMINAZIONE PARZIALE MOTIVAZIONE IN NOTA INTEGRATIVA Il D.L. 4/7/2006, n. 223, convertito in L. 4/8/2006, n. 248, al fine di allineare la normativa fiscale ai vigenti principi contabili, ha previsto l obbligo di procedere alla separata contabilizzazione del valore dei fabbricati rispetto a quello dei terreni su cui essi insistono. La separata contabilizzazione si rende necessaria per il corretto calcolo delle quote di ammortamento, riferibili al solo valore dei fabbricati. Il principio contabile OIC n. 16, infatti, al paragrafo D.XI, n. 7), prevede lo scorporo sulla base di stime del valore dei terreni da quello dei fabbricati, non potendo procedersi all ammortamento dei cespiti la cui utilità non si esaurisce nel tempo, come i terreni. In mancanza di regole contabili e fiscali certe circa le modalità dello scorporo, anche al fine di evitare possibili contestazioni da parte dell Amministrazione Finanziaria, si è scelto di effettuare l ammortamento sull intero valore del fabbricato, comprensivo della quota riferibile al terreno, secondo una prassi di generale applicazione. Ai fini fiscali, la suddetta disposizione prevede che gli ammortamenti pregressi vengano integralmente imputati al valore del fabbricato. Quest organo amministrativo, tuttavia, ha scelto di attribuire la quota parte di ammortamenti pregressi riferibile al valore dei terreni ad uno specifico fondo di ammortamento, appositamente creato, seguendo un impostazione contabile ritenuta più corretta sotto il profilo civilistico e dei principi contabili. L adozione della nuova impostazione contabile non ha avuto alcun effetto sul conto economico.

31 NESSUNA ELIMINAZIONE Attivo di di S.P. Scorporo valore del terreno da quello del fabbricato Passivo di di S.P. Nessuna conseguenza Conto Economico Nessuna conseguenza N.B. Per il futuro si procederà soltanto all'ammortamento del valore attribuito al fabbricato, sempre che il fondo di ammortamento sia capiente Segue

32 NESSUNA ELIMINAZIONE Nota Integrativa Motivazione circa la mancata eliminazione dell'interferenza fiscale Segue

33 NESSUNA ELIMINAZIONE MOTIVAZIONE IN NOTA INTEGRATIVA Il D.L. 4/7/2006, n. 223, convertito in L. 4/8/2006, n. 248, al fine di allineare la normativa fiscale ai vigenti principi contabili, ha previsto l obbligo di procedere alla separata contabilizzazione del valore dei fabbricati rispetto a quello dei terreni su cui essi insistono. La separata contabilizzazione si rende necessaria per il corretto calcolo delle quote di ammortamento, riferibili al solo valore dei fabbricati. Il principio contabile OIC n. 16, infatti, al paragrafo D.XI, n. 7), prevede lo scorporo sulla base di stime del valore dei terreni da quello dei fabbricati, non potendo procedersi all ammortamento dei cespiti la cui utilità non si esaurisce nel tempo, come i terreni. In mancanza di regole contabili e fiscali certe circa le modalità dello scorporo, anche al fine di evitare possibili contestazioni da parte dell Amministrazione Finanziaria, si è scelto di effettuare l ammortamento sull intero valore del fabbricato, comprensivo della quota riferibile al terreno, secondo una prassi di generale applicazione. A partire dal presente esercizio, come previsto dalle nuove norme fiscali, quest organo amministrativo non ha più effettuato l ammortamento del terreno su cui insiste il fabbricato. Sempre in osservanza delle nuove disposizioni, gli ammortamenti pregressi sono stati integralmente imputati al fabbricato. Dall adozione del descritto comportamento non sono scaturiti effetti sul risultato d esercizio.