Servizi generici B2B. Le circostanze rilevanti

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1 Fiscal News La circolare di aggiornamento professionale N Servizi generici B2B Le circostanze rilevanti Categoria: IVA Sottocategoria: Territorialità Per l applicazione delle regole di tassazione previste per le prestazioni B2B, rilevano tre circostanze: lo status di soggetto passivo del committente: si considera «soggetto passivo» chiunque esercita, in modo indipendente e in qualsiasi luogo, un'attività economica, indipendentemente dallo scopo o dai risultati di detta attività (art. 9, Direttiva 2006/112/UE); il committente deve agire nella qualità di soggetto passivo d'imposta per la specifica prestazione: la circolare n. 37/E del 2011 spiega che "un soggetto passivo o un ente non soggetto passivo assimilato ad un soggetto passivo che riceve servizi destinati esclusivamente ad un uso privato, ivi compreso l'uso da parte dei suoi dipendenti, è considerato, ai fini dell'acquisto dei predetti servizi, un soggetto non passivo". Conseguenza di ciò è che le prestazioni saranno tassate secondo le regole proprie previste per i rapporti B2C; luogo di stabilimento del committente: alla luce della lettera d) dell articolo 7 del D.P.R. n. 633, si considerano soggetti stabiliti nel territorio dello Stato: i soggetti domiciliati nel territorio dello Stato o ivi residenti che non abbiano stabilito il domicilio all estero; per i soggetti diversi dalle persone fisiche, la predetta disposizione chiarisce che per domicilio si intende il luogo in cui si trova la sede legale e per residenza si intende il luogo in cui si trova la sede effettiva; la stabile organizzazione nel territorio dello Stato di soggetti domiciliati o residenti all estero, per le prestazioni da esse rese o ricevute. 1

2 Premessa In via generale, si osserva che le disposizioni del D.P.R. 633/1972 che regolano la territorialità dei servizi sono le seguenti: l'art. 7-ter contiene la regola generale, secondo cui le prestazioni di servizi sono rilevanti nel territorio dello Stato: quando sono rese a committenti soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato; quando sono rese a committenti non soggetti passivi d'imposta da soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato. gli art. da 7-quater a 7-septies contengono delle deroghe rispetto alla regola generale suddetta, prevedendo differenti criteri per stabilire la rilevanza territoriale di alcune tipologie di servizi, anche in funzione della natura del committente del servizio stesso. Ai fini IVA, per le prestazioni di servizi generiche al fine di stabilire il loro luogo di rilevanza: - per le prestazioni B2B vale la sede del committente (art. 7 -ter, co. 1, lett. a), D.P.R. 633/1972); - per le prestazioni B2C vale la sede del prestatore (art. 7- ter, co. 1, lett. b), D.P.R. 633/1972). Nel caso delle prestazioni di servizi generiche, dunque, lo status del prestatore e quello del committente sono gli elementi a cui far riferimento per stabilire la loro rilevanza ai fini IVA, in Italia ovvero in altro paese UE, senza tener conto di ulteriori elementi quali ad esempio il luogo di effettuazione delle prestazioni. Tipologia di prestazione Prestazioni di servizi nei rapporti B2B Prestazioni di servizi nei rapporti B2C Luogo di tassazione Paese di stabilimento del committente soggetto passivo Paese di stabilimento del prestatore soggetto passivo Prestazioni B2B Per quanto riguarda i rapporti B2B, come precedentemente accennato, ai sensi dell art. 7 -ter, co. 1, lett. a), D.P.R. 633/1972 ciò che rileva al fine di stabilire la territorialità IVA della prestazione è lo status del committente. In sostanza: Si considerano effettuate in Italia le prestazioni generiche rese a soggetti passivi d imposta stabili nel territorio dello Stato 2

3 Non si considerano effettuate in Italia le prestazioni generiche rese a soggetti passivi d imposta stabili in altri Stati UE, anche se rese da soggetti passivi d imposta stabili nel territorio dello Stato Alla regola generale sopra esposta, sono elencate eccezioni negli articoli 7 quater e 7 quinquies dell art. 7 del D.P.R. 633/1972. Disposizione normativa Art. 7-quater), lett. a) Art. 7-quater), lett. b) Art. 7-quater), lett. c) Art. 7-quater), lett. d) Tipologia di prestazione Prestazioni di servizi relative a beni immobili (comprese le perizie, le prestazioni di agenzia, la fornitura di alloggio nel settore alberghiero o in settori aventi analoga funzione, le concessioni di diritti di utilizzazione di beni immobili e le prestazioni inerenti alla preparazione ed al coordinamento dell'esecuzione dei lavori immobiliari) Prestazioni di trasporto di passeggeri Prestazioni di ristorazione e di catering (non rese a bordo di una nave, di un aereo o di un treno nel corso di un trasporto di passeggeri effettuato all'interno della Comunità) Prestazioni di ristorazione e di catering (rese a bordo di una nave, di un aereo o di un treno nel corso di un trasporto di passeggeri effettuato all'interno della Comunità) Criterio per la rilevanza IVA in Italia Immobile situato nel territorio dello Stato In proporzione alla distanza percorsa nel territorio dello Stato Quando sono materialmente eseguite all'interno del territorio dello Stato Il luogo di partenza del trasporto è situato all'interno del territorio dello Stato 3

4 Art. 7-quater), lett. e) Prestazione di servizi di locazione, anche finanziaria, noleggio e simili, a breve termine, di mezzi di trasporto Mezzo di trasporto messo a disposizione del destinatario: 1. nel territorio dello Stato: rilevano se il mezzo è utilizzato all'interno della Ue; 2. al di fuori del territorio della Ue: rilevano se il mezzo è utilizzato nel territorio dello Stato. L'art. 7-quinquies contiene la disciplina relativa alla territorialità di alcuni servizi, per i quali la rilevanza ai fini IVA nel territorio dello Stato è ancorata alla materiale esecuzione dell'attività nel territorio stesso. Dall' Prestazioni di servizi per l'accesso a manifestazioni culturali, artistiche, sportive, scientifiche, educative, ricreative o affini, quali fiere ed esposizioni, nonché servizi accessori connessi con l'accesso prestati ad un soggetto passivo. Prestazioni di servizi relative ad attività culturali, artistiche, sportive, scientifiche, educative, ricreative o affini, quali fiere ed esposizioni, ivi compresi i servizi prestati dall'organizzatore di tali attività, nonché i servizi accessori, prestati ad una persona che non è soggetto passivo. Prestazioni B2B: condizioni La C.M. n. 37/E/2011, tenendo conto delle indicazioni previste nel Regolamento UE n. 282/2011, precisa che per l'applicazione delle descritte regole, ed in particolare quella prevista per i servizi "B2B" rilevano tre circostanze: status di soggetto passivo del committente; il committente deve agire nella qualità di soggetto passivo d'imposta per la specifica prestazione; luogo di stabilimento del committente. 4

5 Status di soggetto passivo del committente L'art. 7-ter, comma 2, del D.P.R. n. 633/1972 stabilisce che, al fine di individuare la rilevanza territoriale delle prestazioni generiche ricevute, sono da considerare soggetti passivi: i soggetti esercenti attività d'impresa, arti o professioni; con la particolarità che per le persone fisiche la soggettività passiva è limitata alle prestazioni ricevute quando agiscono nell'esercizio di tali attività; gli enti, le associazioni e le altre organizzazioni di cui all'art. 4, quarto comma, del D.P.R. n. 633 del 1972, anche quando agiscono al di fuori delle attività commerciali o agricole; gli enti, le associazioni e le altre organizzazioni, non soggetti passivi, purché identificati ai fini dell'imposta sul valore aggiunto. Per quanto riguarda lo status di soggetto passivo del committente, utili indicazioni si possono rinvenire negli articoli da 9 a 13 della Direttiva 2006/112/CE, nonché nell art. 43 della medesima Direttiva. Art. 9 Dir. 2006/112/UE Si considera «soggetto passivo» chiunque esercita, in modo indipendente e in qualsiasi luogo, un'attività economica, indipendentemente dallo scopo o dai risultati di detta attività. L Amministrazione Finanziaria nella C.M. 37/E/2011, compatibilmente con quanto previsto dal paragrafo 1 del Regolamento 282/2011, ha affermato che in mancanza di elementi che dimostrino palesemente l assenza di status di soggetto passivo, può attribuirsi rilevanza alla richiesta di attribuzione della partita IVA che il committente stabilito al di fuori del territorio dello Stato metta a disposizione del prestatore stabilito nel territorio dello Stato. In alternativa a tale prova, la C.M. n. 37/E del 2011, in adesione a quanto stabilito dall art. 18 del Regolamento UE n. 282/2011, consente di far ricorso ad altre prove, nel caso in cui il committente comunichi di aver fatto richiesta di attribuzione del numero di partita IVA, ma di non averlo ancora ricevuto. In questa ipotesi il prestatore può ritenere provata la sussistenza dello status di soggetto passivo in capo al committente, qualora: ottenga qualsiasi altra prova della soggettività passiva del committente; e: si adoperi per effettuare una verifica di ragionevole ampiezza sull'esattezza delle informazioni che il committente medesimo gli ha fornito circa il proprio status soggettivo, applicando le procedure di sicurezza commerciali normalmente in uso (come, ad esempio, le procedure relative ai controlli di identità o di pagamento); 5

6 Il prestatore, ove dimostri che il committente del servizio non gli ha comunicato il proprio numero di partita IVA, può considerare il committente medesimo privo di soggettività passiva (eccezion fatta per il caso in cui il prestatore disponga di informazioni contrarie circa lo status della controparte). Qualità del committente Una volta acclarato che il committente del servizio è un soggetto passivo di imposta, è necessario verificare - ai fini della determinazione della territorialità dell operazione - se il medesimo acquisisca i servizi nella veste di soggetto passivo d imposta. Per applicare la disciplina generale di territorialità per le prestazioni di servizi, il committente, oltre ad essere soggetto passivo, deve anche ricevere le prestazioni "nella veste di soggetto passivo d'imposta". In proposito, la circolare n. 37/E del 2011 spiega che "un soggetto passivo o un ente non soggetto passivo assimilato ad un soggetto passivo che riceve servizi destinati esclusivamente ad un uso privato, ivi compreso l'uso da parte dei suoi dipendenti, è considerato, ai fini dell'acquisto dei predetti servizi, un soggetto non passivo". Conseguenza di ciò è che le prestazioni saranno tassate secondo le regole proprie previste per i rapporti B2C. Nel caso di un ente non commerciale, ovvero di un ente non soggetto, va, comunque, precisato che l'acquisizione dei servizi nell'ambito della propria attività istituzionale non costituisce un uso privato. In caso di prestazioni di servizi generiche, acquisite da un soggetto passivo ad uso promiscuo (per finalità d'impresa, arte o professione e private allo stesso tempo) la rilevanza territoriale va ricondotta al luogo di stabilimento del committente. È, tuttavia, evidente che gli effetti in termini di tassazione (in particolare di detraibilità) risulteranno differenti a seconda dell'uso commerciale o privato della prestazione di servizio fruita. In linea di principio, come stabilito dall'art. 7-ter del D.P.R. n. 633 del 1972, nel caso di prestazioni ricevute dal committente, soggetto diverso da una persona fisica (società, ente, associazione o società semplice) si presume che le stesse siano acquisite dal destinatario nella sua veste di soggetto passivo, a meno che i servizi siano destinati esclusivamente ad un uso privato del committente, ivi compreso l'uso da parte dei suoi dipendenti. Come spiega la circolare n. 37/E del 2011, questa ipotesi può verificarsi quando "il servizio è destinato ad un uso privato delle persone facenti parte degli organi delle società o enti in esame, ovvero dei dipendenti degli stessi". 6

7 Qualora, invece, il committente (soggetto passivo) sia una persona fisica, per la corretta applicazione delle regole di territorialità, il prestatore del servizio deve effettuare una valutazione di compatibilità complessiva: deve verificare che il servizio sia acquistato nell'esercizio dell'attività economica, escludendo, perciò l'acquisto, come soggetto passivo, dei servizi che attengono alla sfera privata della persona fisica, o che siano destinati esclusivamente all'uso da parte dei suoi dipendenti. In presenza di queste ultime situazioni, risulteranno, invece, applicabili le regole proprie previste per i servizi B2C. Appare evidente, peraltro, che se il destinatario dei servizi comunichi il suo numero di partita IVA con riferimento ad una determinata operazione, il prestatore può ritenere che i servizi siano destinati all'attività economica del cliente. Tuttavia, non sempre questo tipo di valutazione si presenta agevole per il prestatore in ragione della natura dei servizi forniti 1. Luogo di stabilimento del committente In merito all individuazione del luogo di stabilimento del committente, va notato che, alla luce della lettera d) dell articolo 7 del D.P.R. n. 633, si considerano soggetti stabiliti nel territorio dello Stato: i soggetti domiciliati nel territorio dello Stato o ivi residenti che non abbiano stabilito il domicilio all estero; per i soggetti diversi dalle persone fisiche, la predetta disposizione chiarisce che per domicilio si intende il luogo in cui si trova la sede legale e per residenza si intende il luogo in cui si trova la sede effettiva; la stabile organizzazione nel territorio dello Stato di soggetti domiciliati o residenti all estero, per le prestazioni da esse rese o ricevute. Il terzo paragrafo dell articolo 11 del regolamento 282/2011 chiarisce che l esistenza di un numero di partita I VA non costituisce da sola una prova sufficiente dell esistenza, in uno Stato membro, di una stabile organizzazione di un soggetto passivo che abbia la sede principale della propria attività economica in uno Stato membro diverso. 1 Status di soggetto passivo, di Spera Mario (in "Pratica fiscale e professionale" n. 34 del 2011, pag. 29). 7

8 Non può essere considerato soggetto passivo nel territorio dello Stato, l operatore estero dotto in Italia di partita Iva tramite identificazione diretta o rappresentante fiscale. - Riproduzione riservata - 8