ESPORTAZIONI. I beni ceduti all estero in virtù di contratti di appalto costituiscono esportazioni.

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1 ESPORTAZIONI Frequentemente viene confusa l operazione triangolare con le cessioni a soggetti non residenti. Tenuto conto che la normativa IVA non è sempre allineata con la normativa doganale e i termini di resa Incoterms non vengono correttamente applicati, si espone quanto segue. Le esportazioni si possono distinguere tra: 1. Esportazioni Dirette riguardano le esportazioni vere e proprie. Sono definite dall art 8 comma 1 lettera a) DPR 633/72. Sono cessioni fuori dalla UE eseguite, mediante trasporto o spedizione di beni all estero, o comunque fuori dal territorio doganale europeo. Le esportazioni dirette possono essere eseguite anche tramite cessionari. Si considera esportazione diretta anche la spedizione all estero di un bene su incarico del proprio cliente residente in Italia (triangolazione). La triangolazione opera soltanto nell ambito delle cessioni di beni (non di servizi). I beni destinati all esportazione possono essere sottoposti, per conto del cessionario, a lavorazione, trasformazione, assemblaggio, adattamento ad opera dell esportatore o di terzi. L esportazione può essere curata anche dall impresa trasformatrice e l eventualità che le lavorazioni siano richieste da soggetto diverso dal cessionario non residente non incide sulla non imponibilità delle medesime, purché le operazioni siano state richieste da un commissionario estero. I beni ceduti all estero in virtù di contratti di appalto costituiscono esportazioni. L addebito al cliente del costo di stampi o attrezzature speciali occorrenti per la produzione del bene esportato rientra nell ambito della non imponibilità a condizione che, a lavoro eseguito, gli stessi vengano inviati al cliente, distrutti o resi comunque inutilizzabili. 2. Cessioni ad esportatori non residenti (art. 8 comma 1 lettera b) - DPR 633/72) Costituiscono esportazioni anche le cessioni di beni a cessionari operatori economici non residenti, consegnati in Italia e spediti o trasportati fuori dal territorio UE a cura o per conto del cessionario stesso. La non imponibilità è ammessa solo se l esportazione è eseguita entro 90 giorni dalla consegna dei beni al cessionario non residente. Inoltre i beni devono essere esportati senza subire lavorazioni nel territorio nazionale. L operazione presenta un aspetto sanzionatorio particolare in quanto, qualora il termine di 90 giorni non venga rispettato, la sanzione non si pone a carico del

2 cliente estero bensì del fornitore nazionale, infatti il mancato rispetto di tale termine fa decadere il beneficio della non imponibilità. Sono esclusi da questo tipo di esportazione i beni destinati a dotazione o provvista di bordo di imbarcazioni e navi da diporto, aeromobili da turismo o altri mezzi di trasporto privati e i beni acquistati da turisti extracomunitari da trasportare nei bagagli personali. 3. Operazioni triangolari (art. 8 Comma 1 lettera a - DPR 633/72). Si considera esportazione diretta anche la cessione eseguita mediante trasporto o spedizione all estero dei beni a cura o a nome del primo cedente nazionale (A), su incarico del cessionario residente (B). In questo caso un impresa residente A (fornitore) cede un bene all impresa residente B (acquirente intermedio), che a sua volta rivende i beni all impresa C non residente UE (acquirente finale). La triangolazione può avvenire anche mediante commissionari di A o di B. Sia la cessione da A a B sia quella da B a C sono non imponibili; la non imponibilità opera anche rispetto agli eventuali commissionari. Nelle operazioni triangolari la movimentazione delle merci è unica, da A a C E essenziale che il trasporto o la spedizione siano effettuati su incarico di B, ma a nome o cura del primo cedente nazionale A. La triangolazione è consentita solo nell ambito delle cessioni di beni e non può essere utilizzata per le prestazioni di servizi. Il soggetto intestatario della dichiarazione doganale è il secondo cedente nazionale (B). Anche le operazioni triangolari possono riguardare beni sui quali sono stati effettuati interventi di perfezionamento (lavorazione, trasformazione, montaggio, adattamento ad altri beni, ecc.).in questi casi il perfezionamento non può essere effettuato dall acquirente intermedio (impresa residente B), ma esclusivamente dal suo fornitore (impresa residente A) o da un terzo su incarico dell impresa cedente B. Non si ha triangolazione qualora il trasporto sia effettuato a cura o a nome dell acquirente (impresa residente B).

3 Vediamo ora invece gli aspetti di carattere doganale (sia nazionale che Comunitaria), dove in sintesi, si definisce che le esportazioni effettuate con resa EXW devono essere fatte in Italia. Ex art. 161, par. 5 Reg. (CE) 2913/1992, Codice Doganale Comunitario, la dichiarazione di esportazione va depositata presso l Ufficio Doganale preposto alla vigilanza nel luogo in cui l esportatore è stabilito, oppure dove le merci sono imballate o caricate per essere esportate. Ex art. 788, par.2 Reg.(CE) 2454/1993, esportatore è colui per conto del quale è fatta la dichiarazione di esportazione e che, al momento della sua accettazione, è proprietario o ha un diritto similare di disporre delle merci (par. 1). Tuttavia, quando la proprietà o un diritto similare di disposizione delle merci appartenga a una persona stabilita fuori della Comunità, si considera esportatore la parte contraente stabilita nella Comunità (par. 2). Nell esportazione con resa EXW (franco fabbrica), l uscita dei beni dal territorio doganale comunitario è curata dal cessionario non residente o da un terzo per suo conto. Secondo i regolamenti sopra citati, la dichiarazione di esportazione deve essere intestata al cedente italiano se il cessionario che cura l esportazione è extra UE, e in tal caso, va fatta dogana in Italia. La CM 18/D/2010 (Parte III, par. 3.1) ha confermato l obbligo di presentare la dichiarazione doganale presso la dogana territorialmente competente rispetto alla sede del cedente: infatti, il fatto che un esportatore venda la propria merce «ex-works» e che l acquirente estero sia il soggetto responsabile per il trasporto, non dà diritto a quest ultimo di decidere il luogo ove presentare la dichiarazione di esportazione il quale deve, quindi, attenersi alla regola secondo la quale la dichiarazione di esportazione deve essere presentata secondo le forme e regole stabilite dalla normativa doganale vigente e quindi presso l ufficio doganale preposto alla vigilanza nel luogo in cui l esportatore è stabilito o dove le merci sono imballate o caricate per essere esportate. Fare dogana in altri Paesi UE (ad es. in Grecia per merce diretta in Turchia) è quindi contrario alla normativa comunitaria (salvo le operazioni in groupage). La CM 18/D/2010 inoltre precisa che: 1. La dichiarazione di esportazione può essere presentata a un qualsiasi Ufficio doganale situato in Italia; quindi, non necessariamente a quello competente in relazione alla sede del cedente, come richiesto dal Reg.(CE)2913/1992.

4 Questo in caso di operazione doganale in procedura ordinaria, in quanto come riportato nella stessa C.M 18/D. Va da sé che per le esportazioni effettuate in procedura di domiciliazione, la dichiarazione di esportazione deve essere trasmessa alla dogana di esportazione competente per il controllo delle operazioni svolte con tale procedura ed espressamente indicata nell autorizzazione. 2. l esportazione compiuta, dal punto di vista doganale, interamente in altro Stato membro non viene registrata nel sistema informatico nazionale AIDA, quindi l Amministrazione finanziaria non è in grado di verificare telematicamente la conclusione dell operazione e non può riconoscere la non imponibilità IVA ex art. 8 DPR 633/1972. Per le esportazioni EXW, la prova dell avvenuta esportazione richiede che il cessionario non residente compia l operazione doganale in Italia, altrimenti è meglio ricorrere a un diverso termine di resa, almeno FCA (franco vettore), in modo che il cedente consegni la merce già sdoganata all esportazione al vettore scelto dall acquirente. In merito alla procedura di esportazione prevista ai fini doganali, la CM 35/E/1997 da una diversa indicazione: se, infatti, ai fini doganali, la prova dell esportazione è data dalla dichiarazione doganale intestata al cedente italiano, ai fini IVA l Amministrazione finanziaria chiede la vidimazione apposta dall Ufficio doganale sulla fattura emessa dal cedente, nel presupposto che il documento di esportazione, munito del visto uscire, resta all acquirente estero. L esportazione comunque deve chiudersi entro 90 giorni dalla consegna: non rileva in tal senso la data di emissione della fattura, anche se anteriore alla consegna, bensì la data risultante dal documento di trasporto (DDT o CMR). La non imponibilità, inoltre, essendo collegata al luogo di consumo dei beni in territorio extra UE, opera anche se il cessionario è stabilito in altro Paese membro (CM 13/E/1994, par. B.16.3), ed a tal proposito (sentenza CTP Pescara n. 47 del 2009), non è rimborsabile l IVA addebitata all acquirente UE nel convincimento che l art. 8, co.1, lett. b), DPR 633/1972 sia applicabile solo ad acquirente extra UE. Concludendo, nelle cessioni ad esportatori non residenti, i quali si occupano della spedizione ed uscita della merce fuori dalla Comunità europea con consegna in un Paese extrace, la vendita dovrebbe

5 essere effettuata utilizzando almeno il termine di resa FCA ( consegna al vettore merce sdoganata). In tal modo il primo cedente (responsabile e soggetto sanzionato nel caso non possa comprovare la non imponibilità dell operazione) può avere il controllo del corretto svolgimento dell operazione doganale di esportazione. M.D.