Chiarimenti sull iperammortamento L ultima circolare ministeriale fornisce ulteriori istruzioni applicative della disciplina agevolativa. A cura della redazione Metal Cleaning & Finishing Anno XXIII - n.96 -Ottobre - Novembre - Dicembre 2018 15
PREMESSA A seguito delle numerose richieste di parere tecnico in materia di iperammortamento, il Ministero dello Sviluppo Economico ha pubblicato la Circolare direttoriale n. 177355 del 23/5/2018, che fornisce chiarimenti sulla portata dei requisiti obbligatori dell'interconnessione e dell'integrazione automatizzata e sull'applicazione del beneficio a tipologie di beni strumentali materiali, non specificati negli esempi di cui alla Circolare congiunta Agenzia delle Entrate Ministero dello Sviluppo Economico 4E/2017 e alle FAQ pubblicate (19 maggio 2017, 12 luglio 2017). In particolare la Circolare offre chiarimenti in materia di: - guida automatica e semiautomatica richiesta per taluni beni ricompresi nella voce "macchine, anche motrici e operatrici, strumenti e dispositivi per il carico e lo scarico, la movimentazione "; - classificazione degli impianti di trattamento per la depurazione preliminare allo scarico delle acque reflue; - corretta classificazione nell'ambito dell'allegato A (Legge di Bilancio 2017) dei "sistemi di additivazione di sostanze pericolose" impiegati al fine di evitare il contatto diretto del lavoratore con dette sostanze; - attrezzature/utensili costituenti dotazione ordinaria del bene agevolabile; - "sistemi per l'assicurazione della qualità e della sostenibilità" (rif. "componenti, sistemi e soluzioni intelligenti per la gestione, l'utilizzo efficiente e il monitoraggio dei consumi energetici e idrici e per la riduzione delle emissioni"); - trattamento ai fini dell'iperammortamento degli impianti tecnici di servizio agli impianti produttivi. La circolare detta ulteriori istruzioni applicative della disciplina agevolativa, a integrazione delle linee guida tecniche contenute nella Parte Terza della circolare Agenzia delle Entrate-Ministero dello Sviluppo economico n. 4 del 30 marzo 2017 e dei chiarimenti successivamente forniti sotto forma di risposte a Quesiti Profili Tecnologici Iper e Super Ammortamento in data 19 maggio e 12 luglio 2017. Preliminarmente, si ricorda che l incentivo fiscale in oggetto ha formato oggetto di importanti modifiche per opera della legge 27 dicembre 2017, n. 205 (Legge di Bilancio 2018). In particolare, e in estrema sintesi: - è stata anzitutto disposta l estensione dell ambito temporale di applicazione del regime agevolativo per gli investimenti in beni materiali (Allegato A). Al riguardo, il comma 30 dell art. 1 della citata legge stabilisce che Le disposizioni dell articolo 1, comma 9, della legge 11 dicembre 2016, n. 232, si applicano anche agli investimenti in beni materiali strumentali nuovi effettuati entro il 31 dicembre 2018, ovvero entro il 31 dicembre 2019, a condizione che entro la data del 31 dicembre 2018 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento del costo di acquisizione. Pertanto, il termine finale entro cui effettuare gli investimenti in beni materiali ricordando che ai fini in questione valgono, per tutte le imprese, le regole di competenza fiscale fissate dall art. 109, commi 1 e 2, del TUIR viene, di fatto, 16 Metal Cleaning & Finishing Anno XXIII - n.96 -Ottobre - Novembre - Dicembre 2018
prorogato dal 31 dicembre 2017 al 31 dicembre 2018, con la possibilità di utilizzare l ulteriore termine finale del 31 dicembre 2019 a condizione che entro la data del 31 dicembre 2018 l impresa proceda ad avviare l investimento attraverso l ordine accettato dal venditore e il pagamento di acconti pari almeno al 20 per cento del costo dei beni; - analoga proroga dell ambito temporale è stata disposta per gli investimenti in beni immateriali (Allegato B). Al riguardo, il comma 31 del citato art. 1 della citata legge n. 205 del 2017 stabilisce che Per i soggetti che beneficiano della maggiorazione di cui al comma 30, le disposizioni di cui all articolo 1, comma 10, della legge 11 dicembre 2016, n. 232, si applicano anche agli investimenti in beni immateriali strumentali effettuati nel periodo di cui al comma 30. Anche in questo caso, quindi, il termine finale viene fissato al 31 dicembre 2018, con possibilità di sfruttare l ulteriore termine del 31 dicembre 2019 alle medesime condizioni sopraricordate; sempre con riferimento agli investimenti in beni immateriali, il successivo comma 32 del citato art. 1 della legge n. 205 del 2017 ha, inoltre, provveduto a integrare, con portata ricognitiva, l elenco del richiamato allegato B, aggiungendovi le seguenti voci: - sistemi di gestione della supply chain finalizzata al drop shipping nell e-commerce; - software e servizi digitali per la fruizione immersiva, interattiva e partecipativa, ricostruzioni 3D, realtà COME AVERE UN NUOVO IMPIANTO RISPARMIANDO IL 60% La società Polin, che produce cabine di verniciatura, pubblicizza la possibilità di ottenere un risparmio del 60% nell acquisto di impianti di verniciatura, utilizzando lo strumento fiscale dell iperammortamento, la norma che consente di usufruire di un bonus sugli investimenti introdotta lo scorso anno dal Ministero dello Sviluppo Economico per dare impulso all ammodernamento delle imprese e alla loro trasformazione tecnologica e digitale. Com è noto, la Legge di Bilancio 2017 ha previsto la proroga del super ammortamento e ha introdotto l iper ammortamento, una maggiorazione del 150% del costo di acquisto di alcuni beni ai fini della deduzione delle quote di ammortamento e dei canoni di locazione finanziaria. Invitiamo gli impiantisti a farci sapere se mettono a disposizione della clientela un servizio analogo, in modo da informare i nostri lettori su questa opportunità. Metal Cleaning & Finishing Anno XXIII - n.96 -Ottobre - Novembre - Dicembre 2018 17
aumentata; - software, piattaforme e applicazioni per la gestione e il coordinamento della logistica con elevate caratteristiche di integrazione delle attività di servizio (comunicazione intra-fabbrica, fabbrica-campo con integrazione telematica dei dispositivi on-field e dei dispositivi mobili, rilevazione telematica di prestazioni e guasti dei dispositivi on-field e dei dispositivi mobili, rilevazione telematica di prestazioni e guasti dei dispositivi on field); - infine, con le disposizioni introdotte dai commi 35 e 36 del citato art. 1 della legge n. 205 del 2017, la disciplina dell iper ammortamento è stata corredata di una regola, valevole solo per i beni materiali e finalizzata a evitare, a determinate condizioni, la cessazione dal benefico nell ipotesi in cui, durante il periodo di fruizione dell iper ammortamento, si verifichi il realizzo a titolo oneroso dei beni agevolati. Al riguardo, il citato comma 35 stabilisce che Ai soli effetti della disciplina di cui al comma 30 e di cui all articolo 1, comma 9, della legge 11 dicembre 2016, n. 232, se nel corso del periodo di fruizione della maggiorazione del costo si verifica il realizzo a titolo oneroso del bene oggetto dell agevolazione, non viene meno la fruizione delle residue quote del beneficio, così come originariamente determinate, a condizione che, nello stesso periodo d imposta del realizzo, l impresa: a) sostituisca il bene originario con un bene materiale strumentale nuovo avente caratteristiche tecnologiche analoghe o superiori a quelle previste dall allegato A alla legge 11 dicembre 2016, n. 232; b) attesti l effettuazione dell investimento sostitutivo, le caratteristiche del nuovo bene e il requisito dell interconnessione secondo le regole previste dall articolo 1, comma 11, della legge 11 dicembre 2016, n. 232. Come esplicitato nella relazione illustrativa al disegno di legge di Bilancio 2018, la previsione di un regime speciale per i cd. investimenti sostitutivi risponde all esigenza di evitare che il beneficio accordato possa in qualche modo interferire nei successivi esercizi con le scelte che l impresa ritenga più opportuno compiere per l ulteriore implementazione del processo di trasformazione tecnologica avviato. Il regime speciale in questione, che opera, è appena il caso di sottolineare, non già come una estensione dell ambito temporale di vigenza dell agevolazione ma, successivamente alla scadenza di tale ambito temporale, come condizione per il mantenimento del diritto al beneficio acquisito, viene completato dal successivo comma 36 dello stesso articolo 1, il quale stabilisce che: Nel caso in cui il costo di acquisizione dell investimento sostitutivo di cui al comma 35 sia inferiore al costo di acquisizione del bene sostituito e sempre che ricorrano le altre condizioni previste alle lettere a) e b) del comma 35, la fruizione del beneficio prosegue per le quote residue fino a concorrenza del costo del nuovo investimento. In sintesi, anche in questo caso l impresa potrà proseguire nella fruizione dell agevolazione, ma solo fino a concorrenza dell iper ammortamento spettante in base al minor costo. Ciò premesso, nel passare all esame degli argomenti oggetto di trattazione, è opportuno evidenziare che i chiarimenti contenuti nei successivi paragrafi devono intendersi ovviamente valevoli anche per gli investimenti effettuati nel corso del primo periodo d imposta di applicazione della disciplina agevolativa e cioè, per la generalità delle imprese, nel corso del 2017. Pertanto, nel caso di beni acquistati e messi in funzione nel corso del 2017 e per i quali, in via prudenziale, l impresa abbia ritenuto non applicabile l iper ammortamento, ma che invece sulla base dei nuovi chiarimenti siano ammissibli al beneficio, sarà possibile recuperare la quota di iper ammortamento relativa al 2017 a partire dal 2018 secondo il meccanismo chiarito nella citata circolare n. 4/E del 2017 (si veda l esempio n. 9 del paragrafo 6.4.1). Naturalmente, anche in queste ipotesi, la variazione in diminuzione del reddito d impresa da operare in dichiarazione a titolo di iper ammortamento e il conseguente vantaggio in termini di minor imponibile (o maggior perdita fiscale riportabile a nuovo) sono pur sempre subordinati all acquisizione, entro la data di chiusura del periodo d imposta 2018, della perizia giurata o dell attestato di conformità o della dichiarazione del legale rappresentante (autocertificazione). Al riguardo, per ciò che concerne in generale gli effetti sulla decorrenza dell iper ammortamento della perizia tecnica giurata o dell attestato di conformità (ovvero della dichiarazione del legale rappresentante) nonché la natura e il contenuto di tale adempimento, si ritiene utile rinviare ai chiarimenti contenuti nella circolare di questa Direzione 15 dicembre 2017, n. 547750, nella risoluzione di pari data dell Agenzia delle Entrate n. 152/E e nella più recente risoluzione della stessa Agenzia delle Entrate n. 27/E del 9 aprile 2018. 18 Metal Cleaning & Finishing Anno XXIII - n.96 -Ottobre - Novembre - Dicembre 2018
IL QUADRO DELLE AGEVOLAZIONI Super ammortamento La Legge di Bilancio 2018 estende l'ambito temporale di applicazione del super ammortamento agli investimenti effettuati dal 1 gennaio al 31 dicembre 2018, ovvero al 30 giugno 2019, a condizione che, alla data del 31 dicembre 2018, il relativo ordine sia stato accettato dal venditore e sia stato versato un acconto in misura almeno pari al 20% del costo di acquisizione. La proroga, tuttavia, prevede due sostanziali differenze rispetto la disciplina preesistente: - l'entità dell'agevolazione spettante sugli investimenti effettuati nel 2018, poiché la maggiorazione spetterà nella misura del 30% del costo di acquisizione del bene strumentale, in luogo del 40% riconosciuto dalla disciplina previgente. La riduzione non si applica con riguardo agli investimenti per i quali l'impresa abbia concluso un contratto e corrisposto un acconto pari al 20% del costo di acquisizione entro il 31 dicembre 2017, e il bene sia stato consegnato entro il 30 giugno 2018, poiché in tali casi sarà applicabile la previgente disciplina prevista dall'articolo 1, comma 8 della Legge di Bilancio 2017; - l'ambito oggettivo di applicazione dell'agevolazione, in quanto sono esclusi dall'agevolazione i mezzi di trasporto a motore individuati quali aeromobili da turismo, navi, imbarcazioni da diporto, autovetture, autocaravan, ciclomotori e motocicli, a prescindere dalle modalità di impiego. L'esclusione si applica ai soli investimenti che si realizzeranno nel corso del 2018; la misura agevolativa resta ferma, invece, alle condizioni previste dalla disciplina vigente, con riguardo alle acquisizioni di veicoli effettuate nel corso del 2015, 2016 e 2017 (con estensione al 30 giugno 2018 in presenza di un acconto pari al 20% del costo versato entro il 31.12.2017). Restano invece agevolabili gli autoveicoli individuati dall'articolo 54, comma 1 del D. LGS n. 285/1992 (c.d. Codice della strada) non espressamente richiamati dall'articolo 164, comma 1 del TUIR, quali autobus, autocarri, trattori stradali, autoarticolati e autosnodati, autotreni, autoveicoli per trasporto specifico, autoveicoli per uso speciale, mezzi di opera. Iper ammortamento Prorogato anche l'iper ammortamento. Il beneficio fiscale viene riconosciuto anche per gli investimenti effettuati entro il 31 dicembre 2018 ovvero fino al 31 dicembre 2019, a condizione che entro la data del 31 dicembre 2018 l'ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20% del costo di acquisizione. Il comma 31 proroga la maggiorazione nella misura del 40%, del costo di acquisizione dei beni immateriali ricompresi nell'allegato B alla Legge di Bilancio 2017. Alla lista dei beni immateriali strumentali di cui alla Tabella B della Legge di Bilancio 2017, la nuova Legge di Bilancio ha aggiunto alcune voci: - sistemi di gestione della supply chain finalizzata al drop shipping nell'e-commerce; - software e servizi digitali per la fruizione immersiva, interattiva e partecipativa, ricostruzioni 3D, realtà aumentata; - software, piattaforme e applicazioni per la gestione e il coordinamento della logistica con elevate caratteristiche di integrazione delle attività di servizio (comunicazione intra-fabbrica, fabbricacampo con integrazione telematica dei dispositivi on-field e dei dispositivi mobili, rilevazione telematica di prestazioni e guasti dei dispositivi onfield). Metal Cleaning & Finishing Anno XXIII - n.96 -Ottobre - Novembre - Dicembre 2018 19