Luca Bilancini Dottore Commercialista, Coordinatore scientifico MAP Iper ammortamenti: le novità della Circolare 4/E/2017 1
Iper ammortamenti La Legge di Bilancio 2017 (art. 1, co. 9, 10, 11, 12, 13 L. 11/12/2016, n. 232) ha introdotto una speciale agevolazione al fine di favorire i processi di trasformazione tecnologica e digitale secondo il modello Industria 4.0. Industria 4.0 (fonte: M.I.S.E.) L espressione Industria 4.0 è collegata alla cosiddetta «quarta rivoluzione Industriale». Resa possibile dalla disponibilità di sensori e di connessioni wireless a basso costo, questa nuova rivoluzione industriale si associa a un impiego sempre più pervasivo di dati e informazioni, di tecnologie computazionali e di analisi dei dati, di nuovi materiali, componenti e sistemi totalmente digitalizzati e connessi (internet of things and machines). 2
Iper ammortamenti Cos è L Iper ammortamento è l agevolazione che, in caso di acquisto di beni materiali strumentali nuovi con determinate caratteristiche, consente di dedurre gli ammortamenti beneficiando un costo fiscale maggiorato del 150%. 3
Iper ammortamenti A chi si rivolge Titolari di reddito d impresa. Quali beni sono agevolabili? Beni materiali strumentali nuovi compresi nell Allegato A della Legge di Bilancio 2017. 4
Iper ammortamenti Beni agevolabili e precisazioni della Circolare 4/E/2017 Tipologia del Bene Macchine utensili per asportazione Macchine utensili operanti con laser e altri processi a flusso di energia, elettroerosione, processi elettrochimici Chiarimenti Circolare 4/E/2016 Macchine atte alla trasformazione di pezzi, indipendentemente dal materiale lavorato (es. tornio a controllo numerico, centri di lavoro, ecc ). Macchine per lavorazione a ultrasuono. (USM), a getto abrasivo (AJM), waterjet, (WJM), chimiche (CHM), elettrochimiche. (ECM), elettroerosione (EDM), taglio laser. (LBM), con fascio di elettroni o di ioni. (EBM), plasma (PAM), ecc 5
Iper ammortamenti Beni agevolabili e precisazioni della Circolare 4/E/2017 Tipologia del Bene Macchine e impianti per la realizzazione di prodotti mediante la trasformazione dei materiali e delle materie prime Macchine utensili per la deformazione plastica dei modelli e altri materiali Macchine utensili per l assemblaggio, la giunzione e la saldatura Macchine per il confezionamento e l imballaggio Chiarimenti Circolare 4/E/2016 Macchine e impianti impiegati nella cd. manifattura discreta (produzione di unità distinte di prodotto), nella manifattura di processo e in quella di trasformazione, che devono essere dotati di proprietà di riconfigurabilità o flessibilità. Ne sono un esempio le punzonatrici a controllo numerico, i laminatoi, le pannellatrici, le trafilatrici, ecc Possono essere compresi anche linee, celle e sistemi di assemblaggio. Possono includere macchine per il packaging e l imbottigliamento. 6
Iper ammortamenti Beni agevolabili e precisazioni della Circolare 4/E/2017 Tipologia del Bene Macchine utensili di de-produzione e riconfezionamento per recuperare materiali e funzioni da scarti industriali e prodotti di ritorno a fine vita (come le macchine per il disassemblaggio, la separazione, la frantumazione, il recupero chimico) Robot, robot collaborativi e sistemi multi-robot Chiarimenti Circolare 4/E/2016 Sono inclusi i dispositivi finalizzati al riutilizzo diretto, alla riparazione, al remanufacturing, al riciclo/riutilizzo delle materie prime. Sono escluse le macchine finalizzate allo smaltimento in discarica e quelle finalizzate al recupero energetico. Macchine utensili e sistemi per il conferimento o la modifica delle caratteristiche superficiali dei prodotti o la funzionalizzazione delle superfici Macchine per la manifattura additiva utilizzate in ambito industriale Ne sono un esempio le lappatrici, le rettificatrici, le macchine per trattamenti superficiali, termici e/o chimici, le macchine per il coating, le macchine per la granigliatura, sabbiatura, pallinatura, vibrofinitura, verniciatura, funzionalizzazione mediante plasma, stampa su carta e tessuti, ecc Ne costituiscono un esempio le macchine per melting/lasering di polveri metalliche o polimeri, ecc 7
Iper ammortamenti Beni agevolabili e precisazioni della Circolare 4/E/2017 Tipologia del Bene Macchine, anche motrici e operatrici; Strumenti e dispositivi per il carico e lo scarico, la movimentazione, la pesatura e la cernita automatica dei pezzi; Dispositivi di sollevamento e manipolazione automatizzati; AGV e sistemi di convogliamento e movimentazione flessibili, e/o dotati di riconoscimento dei pezzi Chiarimenti Circolare 4/E/2016 Sono incluse in tale categoria le macchine per l agricoltura 4.0 che consentono la lavorazione con precisione del campo grazie all utilizzo di elettronica, sensori e gestione computerizzata delle logiche di controllo (l espressione macchine motrici non include i veicoli ai sensi della definizione di cui all art. 1, Direttiva 70/156/CE. Ne sono un esempio i carrelli elevatori, i sollevatori, i carriponte, le gru mobili, ecc Ne sono un esempio i manipolatori industriali, i sistemi di pallettizzazione e i dispositivi pick and place Ne sono un esempio i sistemi passivi come il QR code, i visori e i sistemi di visione meccanici. 8
Iper ammortamenti Beni agevolabili e precisazioni della Circolare 4/E/2017 Tipologia del Bene Magazzini automatizzati interconnessi ai sistemi gestionali di fabbrica Chiarimenti Circolare 4/E/2016 Si intendono tali, a titolo esemplificativo, i magazzini automatici asserviti da trasloelevatori o mini-loaders e software WMS per la gestione delle missioni in/out; i sistemi di selezionamento, prelievo e deposito automatico controllati da software di gestione e/o il controllo delle scorte e dei punti di riordino. 9
Iper ammortamenti - investimenti agevolabili La maggiorazione del 150% richiede, per essere applicata, che il bene acquisito sia nuovo e che sia compreso nel già citato elenco allegato A della L. 232/2016. Risulta quindi fondamentale, così come per i super ammortamenti, il requisito della novità del bene. Come precisato nella Circolare 30/03/2017, n.4/e, l agevolazione non spetta per gli investimenti in beni a qualunque titolo già utilizzati. Ulteriore analogia con la disciplina dei super ammortamenti risiede nel fatto che, in considerazione del riferimento al costo di acquisizione, la maggiorazione spetta ai soli fini della determinazione delle quote di ammortamento e dei canoni di locazione finanziaria (cfr. Circolare 4/E/2017, 6.1.2). 10
Iper ammortamenti - investimenti agevolabili Super e iper ammortamento non incidono sul costo fiscalmente rilevante del bene nelle seguenti circostanze: determinazione delle plusvalenze e minusvalenze rilevanti ex artt. 86, 54, co. 1-bis, 101 e 54, co. 1-ter, D.P.R. 917/1986; deduzione integrale dei beni il cui costo unitario non supera 516,46 ex art. 102, co. 5 e 54, co. 2, D.P.R. 917/1986; 11
Iper ammortamenti - investimenti agevolabili calcolo del limite triennale relativo agli acquisti di beni strumentali previsto per l accesso al regime dei contribuenti minimi, ora abrogato (art. 1, co. 96, L. 244/2007); calcolo dei parametri per effettuare il test di operatività delle società di comodo (a tal proposito è utile comunque rilevare quanto segnalato dalla Circolare 4/E/2017, che rimarca come la maggior quota di ammortamento derivante dall applicazione dell agevolazione non implichi il venir meno delle agevolazioni fiscali previste da specifiche disposizioni di legge). 12
Iper ammortamenti - investimenti agevolabili I beni agevolabili devono obbligatoriamente avere le seguenti caratteristiche: controllo per mezzo di Computer Numerical Control (CNC) e/o Programmable Logic Controller (PLC); interconnessione ai sistemi informatici di fabbrica con caricamento da remoto di istruzioni e/o part program; integrazione automatizzata con: il sistema logistico della fabbrica; la rete di fornitura; altre macchine del ciclo produttivo; 13
Iper ammortamenti - investimenti agevolabili devono costituire semplici e intuitive interfaccia tra uomo e macchina; devono rispondere ai più recenti parametri di sicurezza, salute e igiene del lavoro. 14
Iper ammortamenti - investimenti agevolabili Interconnessione La Circolare 30/03/2017, n. 4/E, chiarisce come un bene possa definirsi interconnesso, laddove esso: scambi informazioni con sistemi interni, come il sistema gestionale, quello di progettazione e sviluppo prodotto, il sistema di controllo, ecc.. ed esterni (clienti, fornitori, altri siti di produzione, ecc ) attraverso un collegamento basato su specifiche tecniche disponibili pubblicamente e riconosciute a livello internazionale (Trasmission Control Protocol/Internet Protocol - TCP/IP -, Hyper Text Transfer Protocol - HTTP, ecc ); 15
Iper ammortamenti - investimenti agevolabili Interconnessione sia univocamente identificato, grazie all utilizzo di standard di indirizzamento riconosciuti a livello internazionale (ad esempio attraverso il cd. indirizzo IP). 16
Iper ammortamenti - investimenti agevolabili Irrilevanza del principio di derivazione rafforzata L Agenzia delle entrate precisa, nella Circolare 4/E/2017, che «i diversi criteri di qualificazione, imputazione temporale e classificazione in bilancio previsti per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali e per i soggetti, diversi dalle micro imprese di cui all articolo 2435-ter del codice civile, che redigono il bilancio in conformità alle disposizioni del codice civile» non rilevano per la determinazione del costo agevolabile 17
Iper ammortamenti - ambito temporale Al fine di verificare l applicabilità dell agevolazione è necessario effettuare una sorta di «test», che metta in evidenza: il momento di effettuazione dell investimento; il momento di entrata in funzione del bene; il momento in cui il bene risulta essere «interconnesso». 18
Iper ammortamenti - ambito temporale Momento di effettuazione dell investimento La norma prevede, come detto, che l iper ammortamento si applichi agli investimenti effettuati dal 1 gennaio 2017 al 31 dicembre 2017, ovvero al 30 giugno 2018, se l ordine risulta accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20% del costo di acquisizione. Se il bene è acquistato in questa finestra temporale è potenzialmente idoneo a fruire dell agevolazione. 19
Iper ammortamenti - ambito temporale Momento di entrata in funzione del bene Le quote di ammortamento del costo dei beni materiali strumentali per l'esercizio dell'impresa sono deducibili a partire dall'esercizio di entrata in funzione del bene (art. 102, D.P.R. 917/1986). Se l investimento ha superato il primo test, in ordine al momento di acquisto, la maggiorazione del costo del bene ai fini dell ammortamento potrà avvenire dal momento in cui esso sarà entrato in funzione. In assenza di interconnessione del bene sarà applicabile solo la maggiorazione del 40% a titolo di super ammortamento. 20
Iper ammortamenti - ambito temporale Momento in cui si verifica l interconnessione La maggiorazione del 150% del costo di acquisizione si rende applicabile solo nel momento in cui il bene risulta interconnesso. Nella Circolare 30/03/2017, n.4/e, si sottolinea come il bene acquisito possa temporaneamente godere del beneficio del super ammortamento nell esercizio di entrata in funzione; tale circostanza non implica il venir meno della possibilità di fruire dell iper ammortamento nel periodo in cui si realizza il requisito dell interconnessione. 21
Iper ammortamenti - ambito temporale Momento in cui si verifica l interconnessione In altre parole, così come precisato anche dalla relazione tecnica al disegno di legge di bilancio 2017, il ritardo nell interconnessione (conseguente, ad esempio, alla complessità dell investimento) non è di ostacolo alla completa fruizione dell iper ammortamento, ma produce un semplice slittamento del momento dal quale si può iniziare a godere del beneficio. 22
Iper ammortamenti - beni immateriali Per i soggetti che già fruiscono dell agevolazione dell iper ammortamento, è consentita la maggiorazione del 40% relativamente ai beni immateriali strumentali compresi nell elenco B allegato alla L. 232/2016. Come specificato dall Agenzia delle entrate nella Circolare 4/E/2017, la Legge di bilancio 2017 mette in relazione il bene immateriale con il soggetto che fruisce dell iper ammortamento e non con uno specifico bene materiale ( oggetto ) agevolato. Ciò significa che il bene immateriale oggetto di agevolazione non deve necessariamente essere correlato al bene materiale in ordine al quale si beneficia della maggiorazione del 150%. 23
Iper ammortamenti - beni immateriali Anche in questo caso il perimetro oggettivo è definito da un apposito elenco allegato (sub B) alla Legge di bilancio 2017. Si tratta di tipologie di software stand alone, ovvero non indispensabili al funzionamento di un bene materiale. La Circolare 4/E/2017, oltre a precisare le varie tipologie di beni immateriali agevolabili, sottolinea come il costo relativo al software embedded, (acquisito unitamente al bene materiale cui inerisce), debba essere portato ad incremento del costo d acquisto del bene strumentale, beneficiando quindi dell iper ammortamento. 24