Le misure cautelari e gli strumenti deflattivi del contenzioso

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1 Le misure cautelari e gli strumenti deflattivi del contenzioso di Roberta De Marchi Pubblicato il 4 marzo 2010 prosegue l analisi delle novità in tema di misure cautelari utilizzabili da parte dell Amministrazione finanziaria nei confronti del contribuente-debitore; in questo intervento l attenzione è rivolta ad uno degli aspetti più delicati: il rapporto e il coordinamento delle misure cautelari con gli istituti deflativi del contenzioso (definizione P.V.C.; definizione inviti a comparire; definizione classica) Come è noto, in questi giorni ( il 15 febbraio 2010), l Agenzia delle Entrate ha diramato la circolare n. 4/E per fornire le istruzioni in ordine alle misure cautelari, previste dall art. 22 del D.Lgs. n. 472/97. I presupposti generali per la richiesta sono la sussistenza del c.d. fumus boni iuris, ossia l attendibilità e sostenibilità della pretesa tributaria e il fondato timore, da parte dell Ufficio, di perdere la garanzia del proprio credito, c.d. periculum in mora. In questo nostro intervento, l attenzione è rivolta ad uno degli aspetti più delicati: il 1

2 rapporto e il coordinamento delle misure cautelari con gli istituti deflativi del contenzioso. I tre istituti interessati Sostanzialmente, sono tre gli istituti interessati del rapporto e del coordinamento con le misure cautelari: Definizione pvc; Definizione inviti a comparire; Definizione classica. 2

3 Definizione pvc L art. 83, comma 18, del D.L. n. 112/2008, conv. in L. 6 agosto 2008, n. 133, ha inserito nel D.Lgs. n. 218/1997 l art. 5-bis, titolato Adesione ai verbali di constatazione, al fine di definire le violazioni contenute in processi verbali di constatazione che riguardano le imposte dirette e l IVA e che consentono l emissione di accertamenti parziali previsti dall articolo 41-bis del decreto del Presidente della repubblica 29 settembre 1973, n. 600 e dell articolo 54, quarto comma, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n L adesione può avere ad oggetto esclusivamente il contenuto integrale del verbale di constatazione. Il procedimento introdotto dal legislatore prevede che la composizione della lite deve intervenire entro i 30 giorni successivi alla data della notifica del verbale medesimo mediante comunicazione al competente Ufficio delle entrate ed al Reparto della Guardia di finanza che ha redatto il verbale. Entro i 60 giorni successivi alla comunicazione, l Ufficio delle entrate notifica al contribuente l atto di definizione dell accertamento parziale recante le indicazioni previste dall articolo 7. Alla richiesta del contribuente, manifestata mediante l invio della comunicazione di adesione nei trenta giorni successivi alla consegna del verbale, deve seguire la notifica dell atto di adesione da parte del competente ufficio dell Agenzia delle entrate, nei successivi sessanta giorni. 3

4 Il comma 3 dell art. 5 bis espone in dettaglio tutti i benefici della nuova forma di definizione che si sostanziano nella riduzione delle sanzioni ad un ottavo del minimo di legge e nella possibilità di versare le somme dovute risultanti dall atto di definizione nei termini e con le modalità di cui all articolo 8, senza prestazione delle garanzie ivi previste ( massimo di otto rate trimestrali di pari importo fra loro, ovvero di dodici rate in caso di pagamenti di somme superiori a ,00, importo che tiene conto dell intera somma dovuta, comprensiva di imposte, interessi e sanzioni). L adesione al p.v.c. subordina la spettanza dei benefici esclusivamente all invio tempestivo della comunicazione, mantenendo la spettanza dell agevolazione sanzionatoria anche in caso di omesso pagamento delle somme dovute. In tal caso, diventa solo operativa la previsione dell art. 5 bis, co. 4, che abilita il competente ufficio dell Agenzia delle entrate all iscrizione a ruolo a titolo definitivo, a norma dell art. 14 del DPR n. 602/1973, senza alcun ulteriore aggravio di penalità. Poiché il perfezionamento della definizione determina in capo al contribuente l obbligo di versare quanto dovuto in base all atto di definizione, l eventuale mancato versamento degli importi dovuti è sanzionato ai sensi dell art. 13 del D.Lgs. n. 471/1997, in quanto si tratta di fattispecie del tutto analoga a quella dell omesso versamento delle rate successive alla prima, oggetto dei chiarimenti contenuti nella circolare n. 65/E del 28 giugno 2001 (par. 4.4). Definizione degli inviti a comparire 4

5 Il nuovo comma 1-bis dell art.5 del decreto legislativo n. 218 del 1997 stabilisce che ai contenuti dell invito, il contribuente può prestare adesione mediante comunicazione al competente Ufficio e versamento delle somme dovute entro il quindicesimo giorno antecedente la data fissata per la comparizione. Alla comunicazione di adesione, che deve contenere, in caso di pagamento rateale, l indicazione del numero delle rate prescelte, deve essere unita la quietanza dell avvenuto pagamento della prima o unica rata. Il procedimento finalizzato all adesione (compresa quella, preventiva, all invito) trova la sua più idonea applicazione in tutti i casi in cui l accertamento si basi essenzialmente su prove di natura presuntiva (iuris tantum) o su altri elementi comunque suscettibili di apprezzamento valutativo da parte dell Ufficio. Il nuovo istituto deflativo non può però operare nell ipotesi in cui sia stato in precedenza consegnato un processo verbale di constatazione e, pur sussistendone i presupposti, gli interessati non abbiano effettuato l adesione ai contenuti dell atto, ai sensi dell art. 5-bis del decreto legislativo n. 218 del Il nuovo comma 1-bis dell art. 5 del decreto legislativo n. 218 del 1997 dispone che l adesione, da parte del contribuente, ai contenuti dell invito a comparire è effettuata con comunicazione al competente Ufficio della Agenzia delle Entrate e con il versamento delle somme dovute, entro il quindicesimo giorno antecedente la data fissata per la comparizione. 5

6 Al contribuente, peraltro, è fatto obbligo di allegare alla comunicazione la quietanza dell avvenuto pagamento dell unica rata, o della prima rata qualora abbia optato per il pagamento rateizzato. In tal caso, nella comunicazione deve essere specificato il numero delle rate prescelte. Circa le modalità di trasmissione, la comunicazione può essere sia consegnata direttamente agli Uffici che hanno emesso l invito, i quali rilasciano apposita attestazione di ricevuta, sia spedita a mezzo posta con raccomandata con avviso di ricevimento. A differenza di quanto previsto per l adesione al verbale di constatazione, che si perfeziona con la semplice comunicazione del contribuente, nel caso in esame l adempimento degli obblighi di versamento, sia pure limitati alla prima rata in caso di rateizzazione del debito, si pone, unitamente alla comunicazione del contribuente, come presupposto essenziale per la validità della definizione. Ai fini del perfezionamento dell adesione ai contenuti dell invito al contraddittorio è necessario, pertanto, che il contribuente, entro il quindicesimo giorno antecedente la data fissata per la comparizione, effettui: la comunicazione di adesione ai contenuti dell invito al competente Ufficio, con 6

7 modalità conformi alle previsioni del provvedimento direttoriale del 10 settembre 2008; il pagamento dell unica rata, o della prima rata in caso di opzione per il pagamento rateale, allegandone quietanza nella predetta comunicazione. L adesione, sotto il profilo sostanziale, deve riguardare il contenuto integrale dell invito non essendo consentita alcuna possibilità di adesione parziale al contenuto dello stesso. Il rispetto del termine ha natura sostanziale e riguarda sia la presentazione della comunicazione che il versamento delle somme dovute. In caso di pagamento rateale non è necessario prestare le garanzie previste per l adesione classica. Qualora il contribuente non adempia spontaneamente al versamento delle somme dovute, successive alla prima rata, l Ufficio competente provvede alla iscrizione a ruolo a titolo definitivo delle somme medesime, a norma dell art. 14 del d.p.r 29 settembre 1973, n Conseguentemente, l ipotesi di mancato versamento delle somme oggetto del pagamento dilazionato integra la violazione prevista dall art. 13 del D.Lgs.n.471/97. Si ricorda che, per consentire al contribuente di effettuare, nel rispetto del termine 7

8 previsto dall art. 5, comma 1-bis, gli adempimenti necessari al perfezionamento della adesione, è necessario che gli Uffici si assicurino che l invito a comparire sia recapitato al contribuente almeno quarantacinque giorni prima della data fissata per il contraddittorio mediante il servizio postale con raccomandata ai sensi dell art. 14 della legge 20 novembre 1982 n L invito a comparire inviato dall Ufficio, assume una valenza esclusivamente informativa e non vincolante; pertanto, il contribuente può non aderire all invito a comparire e recarsi, nel luogo e nella data stabiliti, presso l Ufficio per avviare un contraddittorio. Adesione classica Nell ipotesi di adesione cd. classica o ordinaria, cioè quella prevista dagli artt. 5 e 6 del D.Lgs. n. 28/97 le modalità di pagamento sono sostanzialmente diverse. Infatti, l art. 8 del D.Lgs.n.218/97 così si esprime: 1. Il versamento delle somme dovute per effetto dell accertamento con adesione è 8

9 eseguito entro venti giorni dalla redazione dell atto di cui all articolo 7, mediante delega a una banca autorizzata o tramite il concessionario del servizio di riscossione competente in base all ultimo domicilio fiscale del contribuente. 2. Le somme dovute possono essere versate anche ratealmente in un massimo di otto rate trimestrali di pari importo o in un massimo di dodici rate trimestrali se le somme dovute superano i cento milioni di lire. L importo della prima rata è versato entro il termine indicato nel comma 1. Sull importo delle rate successive sono dovuti gli interessi a saggio legale, calcolati alla data di perfezionamento dell atto di adesione, e per il versamento di tali somme il contribuente è tenuto a prestare garanzia con le modalità di cui all articolo 38-bis del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, per il periodo di rateazione del detto importo, aumentato di un anno. 3. Entro dieci giorni dal versamento dell intero importo o di quello della prima rata il contribuente fa pervenire all ufficio la quietanza dell avvenuto pagamento e la documentazione relativa alla prestazione della garanzia. L ufficio rilascia copia dell atto di accertamento con adesione. 4. Con decreto del ministro delle Finanze possono essere stabilite ulteriori modalità per il versamento di cui ai commi 1 e 2. 9

10 Sulla base del dettato normativo sopra indicato, il versamento delle somme dovute in forza della sottoscrizione dell atto di adesione deve avvenire entro i venti giorni successivi alla data di redazione dell atto stesso, distintamente per ciascuna annualità d imposta oggetto di definizione. Tale onere costituisce condizione di efficacia per il perfezionamento del procedimento concordatario che, altrimenti, resta privo di efficacia. Entro tale termine, pertanto, il contribuente deve provvedere al versamento del totale dell importo dovuto ovvero, nel caso di pagamento rateale, al pagamento della prima rata, unitamente alla prestazione della garanzia. Rapporti e coordinamento con gli istituti deflativi del contenzioso La circolare n. 4/2010 ha ritenuto di formulare alcune considerazioni in ordine al rapporto tra le disposizioni in materia di misure cautelari e quelle relative ai nuovi istituti deflativi del contenzioso. Tali istituti, come abbiamo visto, perseguono il fine di semplificare la gestione dei 10

11 rapporti tra Amministrazione finanziaria e contribuente, ispirandoli a principi di reciproco affidamento, nonché di agevolare la compressione dei tempi di definizione degli accertamenti, attraverso la possibilità che viene offerta al contribuente di accelerare la definizione del rapporto tributario potendo godere, in tali casi, di un regime agevolato in materia di sanzioni e di pagamento rateale, senza la prestazione di garanzie ( per l adesione classica continua, invece, ad essere necessaria). Per le Entrate, proprio tale ultimo aspetto, unitamente al principio di affidamento che vi è sotteso, dovrebbe, di regola, prevalere rispetto alla possibilità di richiedere l adozione di misure cautelari nelle ipotesi in cui si realizzi la definizione consensuale della pretesa tributaria attraverso l adesione del contribuente ai contenuti di un processo verbale di constatazione o di un invito al contraddittorio. Ciò al fine di scongiurare l effetto che, altrimenti, si realizzerebbe ove l Ufficio, da un lato, proponesse al contribuente, ad esempio, a mezzo di invito a comparire, la facoltà di definire le contestazioni ivi contenute con la conseguente possibilità, in caso di adesione, di optare per il pagamento rateale senza dover prestare alcuna specifica garanzia e, dall altro, richiedesse, con riguardo alla medesima fattispecie, l adozione di misure cautelari a tutela del proprio credito. Tuttavia, l Amministrazione finanziaria non esclude l ipotesi in cui particolari e concrete motivazioni rendano opportuno ricorrere alle misure cautelari sia quando il contribuente è ancora nei termini per aderire ai contenuti di un verbale oppure di un invito, sia quando abbia già aderito; ciò anche al fine di contrastare eventuali comportamenti meramente dilatori del contribuente. 11

12 Pertanto, la nota ritiene necessario che gli Uffici, in primo luogo, nelle more dell istruttoria volta ad applicare le misure di cui si tratta, monitorino attentamente l eventuale comunicazione, da parte del contribuente, di voler aderire ai contenuti del verbale o dell invito. D altra parte, come abbiamo già avuto modo di vedere, con riguardo alle ipotesi in cui si sia perfezionata una delle predette fattispecie deflative del contenzioso, il legislatore ha già previsto una specifica tutela per le ipotesi di mancato pagamento delle somme dovute in conseguenza dell adesione, consistente nella immediata riscossione coattiva delle stesse a mezzo di iscrizione a ruolo a titolo definitivo ai sensi dell art. 14 del d.p.r. n. 602 del I descritti problemi di coordinamento non vengono, invece, riscontrati dall Agenzia delle Entrate nelle ipotesi di accertamento con adesione ordinario, in cui l apposita garanzia che il contribuente deve prestare a tutela del pagamento rateale (mediante idonea polizza fideiussoria o fideiussione bancaria) rende superflua l adozione delle misure cautelari, assorbendone integralmente la finalità. 3 marzo 2010 Roberta De Marchi 12

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