CONTRIBUTI PREVIDENZIALI E PREMI ASSICURATIVI REGIME FISCALE

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1 CONTRIBUTI PREVIDENZIALI E PREMI ASSICURATIVI REGIME FISCALE 18 APRILE 2001 Settore Fiscale e Societario Il presente documento è stato redatto tenendo conto delle innovazioni introdotte dal D.Lgs. 18 febbraio 2000, n. 47 e successive integrazioni, nonché degli indirizzi espressi nella Circolare dell Agenzia delle Entrate (=CAE) 20 marzo 2001 n. 29/E. Premessa Tra le innovazioni che la revisione, operante dal 1 gennaio 2001, del trattamento fiscale dei fondi di previdenza complementare e del trattamento di fine rapporto ha prodotto figurano, tra l altro, un nuovo regime di deducibilità dei contributi versati agli enti previdenziali pubblici e una nuova configurazione per la detrazione di imposta sui premi assicurativi per contratti vita e infortuni. La questione (soprattutto la seconda) può essere di interesse anche per i datori di lavoro che, come accade ad esempio per il contratto dei dirigenti di aziende industriali, abbiano specifici obblighi contrattuali a favore dei dipendenti (nel caso, la copertura del rischio vita ed infortuni). 1. Disciplina fiscale dei contributi previdenziali Per quanto concerne la contribuzione agli enti pubblici, il regime fiscale vigente sino al 31 dicembre 2000 consentiva 1 la deducibilità integrale dei contributi previdenziali ed assistenziali versati per obbligo di legge, intendendosi per tali i contributi al cui inadempimento conseguono sanzioni dirette o indirette. Oltre a questi, erano agevolati solo i contributi versati per costituire una propria posizione previdenziale; infatti, per i contributi previdenziali non obbligatori veniva riconosciuta la detrazione d imposta del 19%, su un importo massimo di lire in concorrenza con i premi pagati per assicurazioni sulla vita e contro gli infortuni. Con le modifiche introdotte dal 1 gennaio 2001, ferma restando la deducibilità integrale e incondizionata dei contributi obbligatori per legge, è ora consentita l integrale deduzione dal reddito (e non la detrazione del 19%) anche per i contributi previdenziali versati facoltativamente all ente che gestisce la forma pensionistica obbligatoria di appartenenza, qualunque sia la causa che origina il versamento. Così, sono totalmente deducibili i contributi versati, ad esempio, per il riscatto degli anni di laurea, per la prosecuzione volontaria, per la ricongiunzione di differenti periodi assicurativi. Inoltre, lo stesso regime di integrale deducibilità è ora previsto per i contributi versati al cosiddetto fondo casalinghe 2. Si tratta dei contributi versati da parte dei soggetti che vi si sono iscritti volontariamente; l iscrizione è consentita ai soggetti che svolgono, senza vincolo di subordinazione, lavori non retribuiti in relazione a responsabilità familiari, che non prestano attività lavorativa autonoma o alle dipendenze di terzi e che non sono titolari di pensione diretta. Anche per questi contributi, dal 1 gennaio 2001, spetta la deducibilità dal reddito (anziché la detrazione d imposta del 19%, che era riconosciuta fino al 2000 ed in concorrenza con i premi per assicurazione sulla vita e contro gli infortuni). 1 art. 10, comma 1, lett. e), del DPR 22 dicembre 1986 n. 917, nel testo vigente sino al 31 dicembre D.Lgs. 16 settembre 1996 n. 565.

2 Sempre dal 1 gennaio 2001, per i contributi obbligatori e per quelli versati facoltativamente agli enti previdenziali di appartenenza (oltre che per quelli destinati al fondo casalinghe ), la deduzione spetta anche quando l onere è stato sostenuto nell interesse delle persone indicate nell art. 433 cod. civ., se fiscalmente a carico. Si tratta: del coniuge; dei figli legittimi o legittimati o naturali o adottivi e, dei discendenti prossimi, anche naturali; dei genitori e degli ascendenti prossimi, anche naturali e degli adottanti; di generi e nuore; di suocero e suocera; dei fratelli e sorelle germani o unilaterali. Per i contributi versati a favore dei familiari a carico, non è stata prevista alcuna priorità da rispettare ai fini della deducibilità 3. Pertanto, anche per questi contributi valgono i criteri già stabiliti per le spese sanitarie, per le spese di frequenza di corsi di istruzione secondaria e universitaria e per i premi di assicurazioni, per i quali già da tempo compete la detrazione d imposta quando sono sostenuti nell interesse di familiari fiscalmente a carico. Perciò la deduzione può essere fruita indifferentemente dal familiare a carico o dal soggetto che lo ha fiscalmente a carico, come può essere suddivisa fra i soggetti nella quota di spesa da loro effettivamente sostenuta. In effetti, se la persona per la quale sono stati versati i contributi è a carico di più soggetti, si applicano le regole generali previste per queste ipotesi. Ad esempio, l onere per i contributi versati per un figlio può essere ripartito tra i genitori o in parti uguali o nella proporzione in cui è stato effettivamente sostenuto. Inoltre, se uno dei coniugi è fiscalmente a carico dell altro, quest ultimo può dedurre l intero importo dell onere. Quanto alle incombenze che gravano sul datore di lavoro si applicano pure le regole di carattere generale. Quindi, se il contribuente che intende far valere la detrazione per i contributi in discorso (versati sia a proprio favore che a favore del carico di famiglia) è un lavoratore dipendente, il datore di lavoro è obbligato a tener conto di questa deduzione (nel conguaglio di fine anno) se e solo se l importo da dedurre è stato da lui trattenuto 4 al dipendente e versato all ente destinatario. Se, al contrario, il dipendente ha provveduto al versamento per proprio conto, il datore di lavoro può (ma non vi è obbligato) operare la deduzione a seguito di apposita e dettagliata richiesta del dipendente. 2. Assicurazioni sulla vita e contro gli infortuni 2.1 Detrazione per i premi corrisposti Con riguardo alle coperture assicurative, il regime fiscale introdotto dal 2001 prevede il riconoscimento della detrazione d imposta (del 19% dei premi pagati) per i contratti di assicurazione aventi ad oggetto il rischio di morte e di invalidità permanente, nonché per i contratti contro il rischio di non autosufficienza nel compimento degli atti della vita quotidiana, mentre per i contratti diversi da questi (e da quelli aventi finalità previdenziali, trattati alla stregua dei fondi pensione) viene previsto un regime fiscale analogo a quello delle gestioni personali di portafoglio, che consiste nella tassazione dei redditi compresi nei capitali corrisposti, senza alcuna riduzione e con l applicazione dell equalizzatore. Prescindendo dai contratti assicurativi previdenziali, si ha quindi, di massima, la seguente distinzione: contratti aventi ad oggetto il rischio di morte, di invalidità permanente non inferiore al 5% o di non autosufficienza nel compimento degli atti della vita quotidiana; per essi è riconosciuta la detrazione d imposta, relativa ai premi versati, fino ad un massimo (di premi) di lire Per i soggetti che percepiscono redditi di lavoro dipendente e assimilato, si tiene conto, ai fini di tale limite, anche dei premi di assicurazione per i quali il datore di lavoro ha effettuato la detrazione in sede di ritenuta; contratti aventi contenuto prevalentemente finanziario: per questi non è riconosciuto alcun 3 per i contributi versati alle forme pensionistiche complementari è invece previsto che la deduzione spetti al carico di famiglia e. successivamente, al soggetto che lo ha a carico e solo per l eventuale eccedenza non utilizzata dal primo. 4 art. 48, comma 2, lett. h), del DPR 22 dicembre 1986 n quindi la detrazione massima ammonta, attualmente, a lire (= 19% di ) circfond.doc/ - pag.2/8

3 beneficio fiscale. L importo massimo (Lit ) su cui calcolare la detrazione d imposta è, dal 2001, riferibile esclusivamente all importo dei premi per i contratti sopra citati, in quanto le modifiche introdotte hanno soppresso sia il riferimento ai contributi volontari, che la norma 6 che riconosceva la detrazione per i contributi versati al fondo casalinghe (il cui regime attuale è stato descritto nel precedente capitolo 1). 2.2 Contratti di assicurazione sulla vita e contro l invalidità Fino a tutto l anno 2000 la detrazione d imposta, come detto, veniva conteggiata sui premi per assicurazioni sulla vita (a condizione che il contratto avesse durata non inferiore a cinque anni e non consentisse la concessione di prestiti nel periodo di durata minima), sui premi contro gli infortuni e sui contributi previdenziali non obbligatori per legge, per un importo totale non superiore a lire Dal 2001 la detrazione dall imposta spetta esclusivamente, come pure detto, per i contratti di assicurazione aventi ad oggetto il rischio di morte o di invalidità permanente non inferiore al 5% (da qualsiasi causa derivante) o di non autosufficienza nel compimento degli atti della vita quotidiana, sempreché, in quest ultima evenienza, l impresa di assicurazione non abbia facoltà di recesso dal contratto. Per i contratti di assicurazione che prevedono la copertura di più rischi aventi un diverso trattamento fiscale, nella polizza va evidenziato 7 l importo del premio riguardante ciascun rischio Contratti sulla vita Tra i contratti di assicurazione a copertura del rischio di morte rientrano non solo quelli in cui é prevista l erogazione della prestazione esclusivamente in caso di morte, ma anche quelli in cui é prevista l erogazione sia in caso di morte sia in caso di permanenza in vita dell assicurato (c.d. contratti di tipo misto ). Per i contratti di tipo misto, peraltro, solo la parte del premio riferibile al rischio di morte può fruire della detrazione. Per quanto concerne il trattamento fiscale delle prestazioni, se l evento che determina l erogazione della prestazione è la morte, l intero ammontare delle somme corrisposte non è soggetto a tassazione 8, indipendentemente dalla detrazione dei premi. Se, invece, la prestazione viene corrisposta per effetto della permanenza in vita dell assicurato alla scadenza del contratto o del riscatto, si configura un reddito di capitale 9 da assoggettare all imposta sostitutiva 10, sulla parte corrispondente alla differenza tra l ammontare maturato e quello della parte dei premi pagati che non fruiscono della detrazione 11, con l applicazione dell equalizzatore Contratti per il rischio di invalidità Per i contratti aventi ad oggetto il rischio di invalidità permanente, la detrazione è consentita se l invalidità permanente (derivante da qualsiasi causa, quindi tanto da infortunio quanto da malattia) sia non inferiore al 5%. Nel caso in cui la polizza malattia o infortuni sia finalizzata a garantire un risarcimento anche in caso di invalidità inferiore al 5%, sarà riconosciuta la detrazione con riferimento alla sola quota parte del premio relativo alla copertura del rischio di invalidità non inferiore al 5%. Tenuto conto delle specificità che di frequente si riscontrano, quali, nelle assicurazioni individuali, l indicizzazione dei premi e, in quelle di gruppo, la varietà delle condizioni che 6 art. 2, comma 5, del D.Lgs. 16 settembre 1996 n art. 13, comma 2, del D.Lgs. 18 febbraio 2000 n art. 34 del DPR 29 settembre 1973 n. 601 e art. 6 del DPR 22 dicembre 1986 n art. 41, comma 1, lettera g-quater), del DPR 22 dicembre 1986 n art. 26-ter, comma 1, del DPR 29 settembre 1973 n art. 42, comma 4, del DPR 22 dicembre 1986 n circfond.doc/ - pag.3/8

4 regolano la copertura del rischio, la quota di premio cui spetta la detrazione potrà essere individuata (dalla Compagnia) anche in modo forfetario, sulla base di dati obiettivi desunti dall esperienza del portafoglio assicurativo. La quota deve essere indicata separatamente, in valore assoluto o in percentuale del premio, nel contratto e nelle comunicazioni annuali all assicurato. Rimangono escluse dal beneficio della detrazione le somme versate per garantire la copertura del rischio di invalidità temporanea, anche se totale. Per quanto riguarda le prestazioni, per i redditi conseguiti in dipendenza di invalidità permanente, così come per quelli conseguiti in dipendenza di morte dell assicurato, è esclusa 12 qualsiasi tassazione Contratti contro il rischio di non autosufficienza Per le polizze assicurative aventi ad oggetto il rischio di non autosufficienza nel compimento degli atti della vita quotidiana si riconosce la detrazione, a condizione che l impresa di assicurazione non abbia facoltà di recesso, quando tali contratti abbiano le caratteristiche stabilite con decreto del Ministro delle finanze, sentito l Istituto per la Vigilanza delle Assicurazioni Private (ISVAP). Il decreto 13 ha previsto che gli atti della vita quotidiana (per i quali viene assicurato il rischio di non autosufficienza nel loro compimento in modo autonomo) consistono nella (in)capacità di assumere gli alimenti, di espletare le funzioni fisiologiche e igieniche personali, di camminare e di indossare gli indumenti. Viene considerato non autosufficiente anche il soggetto che necessita di sorveglianza continuativa e quello incapace di svolgere, anche solo in parte, uno o più dei predetti atti. Lo stesso decreto stabilisce le caratteristiche alle quali devono rispondere i contratti, che possono essere stipulati nell ambito dell assicurazione malattia o dell assicurazione sulla vita e devono prevedere la copertura del rischio per l intera vita dell assicurato. Se i contratti vengono stipulati nell ambito delle assicurazioni sulla malattia, tale condizione si realizza quando siano previsti una durata di dieci anni e il rinnovo obbligatorio da parte dell impresa assicuratrice ad ogni scadenza, senza alcuna sua facoltà di recesso. In caso di polizze collettive stipulate dal datore di lavoro, la copertura del rischio deve riguardare almeno tutta la durata del rapporto di lavoro dell assicurato. I contratti devono disciplinare i diritti dell assicurato riguardanti il recesso e la riduzione della prestazione e possono prevedere la facoltà dell impresa assicuratrice di variare, ad intervalli non inferiori a cinque anni, l importo dei premi in base all evoluzione dell esperienza statistica riferita alla collettività. Per le assicurazioni che prevedono il riscatto, nella polizza va evidenziata la parte di premio che si riferisce alla prestazione per il rischio di non autosufficienza, per la quale spetta la detrazione di imposta. Quanto alle prestazioni, nell ipotesi in cui tali contratti siano stipulati nell ambito di assicurazioni sulla vita, la prestazione si sostanzia nell erogazione di una rendita vitalizia o temporanea, quest ultima condizionata alla permanenza in vita dell assicurato. Una parte della rendita può essere convertita in capitale, il cui importo non deve essere superiore al 30% del valore attuale della rendita stessa. Qualora l importo annuo della rendita risulti inferiore al 50% dell assegno sociale, l assicurato può richiedere la liquidazione in capitale dell intero importo maturato. Per importo annuo della rendita si deve intendere la prestazione annua periodica che deriva dal 70% dell importo complessivamente maturato alla data di accesso alla prestazione, in conseguenza del fatto che é prevista la possibilità di acquisire la prestazione in forma di capitale non superiore al 30 per cento dell importo complessivamente maturato. Nel caso in cui i contratti siano stipulati nell ambito delle assicurazioni malattia, la prestazione consiste nel risarcimento, totale o parziale, del costo di assistenza ovvero in una prestazione in 12 art. 6 del DPR 22 dicembre 1986 n DM 22 dicembre circfond.doc/ - pag.4/8

5 natura. Quanto al trattamento fiscale delle prestazioni erogate in dipendenza di questi contratti, si applica il regime di esclusione da qualunque tipo di tassazione 14, dato che le prestazioni hanno carattere risarcitorio dell invalidità permanente del contribuente Decorrenza La nuova disciplina si applica 15 ai contratti stipulati o rinnovati dal 1 gennaio Per i contratti di assicurazione sulla vita e contro gli infortuni stipulati o rinnovati in anni precedenti e tuttora in corso, resta salva la previgente disciplina, nel rispetto del limite massimo dei premi corrisposti di lire e delle altre condizioni previste. Nell eventualità che siano contemporaneamente presenti contratti stipulati sulla base della vecchia e della nuova disciplina, il limite di lire è da intendersi come importo complessivo 16 dei premi (vecchi e nuovi) Incombenze del datore di lavoro Se il contribuente, interessato alla detrazione di imposta del 19%, è un lavoratore dipendente, il datore di lavoro, in sede di conguaglio di fine anno, deve tener conto 17 della detrazione stessa se e solo se le relative erogazioni sono avvenute per suo tramite, previa trattenuta al dipendente, mentre potrà (senza esservi obbligato) considerare le detrazioni che gli siano espressamente richieste dal dipendente a fronte di oneri da questi direttamente sostenuti. Con riguardo ai contratti assicurativi che vengono stipulati per obbligo contrattuale e che hanno come beneficiario il dipendente (o i suoi eredi), il datore di lavoro continuerà ad assoggettare il premio annuale, sia per la parte a proprio carico (che aumenta la retribuzione imponibile), sia per la parte a carico del dipendente (che non riduce l imponibile della retribuzione) e, se il contratto ha le caratteristiche sopra ricordate, continuerà a riconoscere la detrazione del 19% su un massimo di lire , in sede di conguaglio di fine anno, con relative indicazioni nel CUD. Qualora il contratto, l'accordo o il regolamento aziendale prevedano soltanto l'obbligo per il datore di lavoro di fornire talune prestazioni al verificarsi di certi eventi, il datore di lavoro può liberamente scegliere di garantirsi una copertura economica per tali pagamenti ovvero attendere l'evento e sopportarne interamente il carico. Nel primo caso l eventuale stipula di una polizza assicurativa risponde ad un interesse esclusivo del datore di lavoro e il conseguente pagamento del premio, non costituendo elemento retributivo, non concorre a formare il reddito di lavoro dipendente 18, mentre resta deducibile nella determinazione del reddito di impresa del datore di lavoro. Nel secondo caso, ferma restando la deducibilità dal reddito di impresa della prestazione, se e quando si verifichi l evento, la prestazione stessa dovrebbe, in via di massima, avere natura risarcitoria e come tale non essere soggetta a tassazione (va comunque valutato il singolo caso). Il dipendente, in effetti, gode di un immediato beneficio (da tassare) solo quando gli viene fornita una copertura assicurativa di cui è diretto beneficiario. Il beneficio consiste nella certezza della copertura, cioè nella garanzia di ricevere l indennizzo al verificarsi dell evento assicurato. Se tale certezza non esiste (l impegno del datore di lavoro è futuro e condizionato al verificarsi dell evento, nonché alla volontà o capacità del datore stesso di dare pronta esecuzione all obbligo assunto) non esiste alcun beneficio immediato e non esiste alcun fringe benefit tassabile. 14 art. 6 del DPR 22 dicembre 1986 n art. 16 del D.Lgs.18 febbraio 2000 n CAE 30 marzo 2001 n. 29/E. 17 art. 23, comma 3, DPR 29 settembre 1973 n CM 4 marzo 1999 n. 55/E. circfond.doc/ - pag.5/8

6 Per quanto riguarda gli infortuni in particolare vale sempre la pena di rammentare che il datore di lavoro dovrà considerare solo i premi per assicurazioni sugli infortuni extraprofessionali, in quanto quelli relativi ad assicurazioni per infortuni professionali sono sempre esclusi 19 da tassazione. La detrazione di imposta del 19% potrà essere riconosciuta sempre che il contratto assicuri gli infortuni secondo le modalità e nei limiti prima ricordati. 3. Contratti di assicurazione sulla vita e di capitalizzazione aventi prevalente contenuto finanziario Per completare il panorama sui contratti di assicurazione sulla vita, sempre a prescindere da quelli che rientrano nella particolare disciplina della previdenza complementare, restano i contratti che vengono conclusi dal singolo con fini di prevenzione ed investimento. La disciplina in vigore sino all anno 2000, con riguardo ai contratti assicurativi di capitalizzazione, obbligava 20 le compagnie ad applicare sui capitali erogati una ritenuta del 12,50%, a titolo di imposta e con obbligo di rivalsa. La ritenuta era commisurata alla differenza tra l ammontare del capitale corrisposto e quello dei premi riscossi, ridotta del 2% per ogni anno successivo al decimo per capitali corrisposti dopo almeno dieci anni dalla conclusione del contratto. Nei confronti dei soggetti che percepivano i capitali (per contratti stipulati dal 1 gennaio 1996) nell esercizio di attività commerciali, la ritenuta era applicata a titolo di acconto 21. Per i contratti di assicurazione sulla vita diversi (da quelli aventi per oggetto il rischio di morte, di invalidità permanente e di non autosufficienza nel compimento degli atti della vita quotidiana) e per i contratti di capitalizzazione non è previsto, come già detto, alcun beneficio fiscale per i premi versati. I rendimenti finanziari che derivano da questi contratti costituiscono reddito di capitale. Per la quantificazione dell importo da tassare, si deve considerare la differenza 22 tra l ammontare percepito dal contribuente e quello dei premi pagati. A questo fine si considera percepito anche il capitale convertito in rendita a seguito di opzione. L impresa di assicurazione applica un imposta sostitutiva 23 (attualmente 12,50%) e, se il periodo intercorrente tra la data di versamento dei premi e quella in cui il capitale è corrisposto è superiore a dodici mesi, l equalizzatore. Non è più previsto l abbattimento del 2% per gli anni successivi al decimo. Con l imposta sostitutiva, il reddito è definitivamente tassato e non deve essere dichiarato nel mod. UNICO. Nessuna tassazione va applicata sulla parte che costituisce la restituzione degli importi (premi) corrisposti, visto che essi non hanno goduto di alcuna detassazione all atto del loro versamento.. Il regime cambia se questi redditi (i rendimenti finanziari) sono conseguiti da soggetti nell espletamento della loro attività imprenditoriale; infatti, visto che per regola generale i redditi di capitale percepiti da questi soggetti entrano nella determinazione del reddito dell impresa 24, ad essi non dovrà essere applicata l imposta sostitutiva. A questo scopo, se i percettori sono persone fisiche o enti non commerciali (operanti nell ambito della loro attività commerciale), le imprese di assicurazione per non applicare l imposta sostitutiva dovranno acquisire una dichiarazione da parte degli interessati riguardo alla sussistenza di tale circostanza. Le nuove disposizioni si applicano 25 per i contratti stipulati o rinnovati (anche tacitamente o per proroga) a decorrere dal 1 gennaio 2001 e per i redditi maturati a decorrere da tale data ovvero, in altri casi, dalla data del rinnovo del contratto 26. In questi ultimi casi è stato osservato CM 23 dicembre 1997 n. 326/E. 20 art. 6 della legge 26 settembre 1985 n art. 3, comma 113, della legge 28 dicembre 1995 n art. 42, comma 4, del DPR 22 dicembre 1986 n art. 26-ter del DPR 29 settembre 1973 n art. 45, comma 1, del DPR 22 dicembre 1986 n art. 16 del D.Lgs. 18 febbraio 2000 n art. 16, comma 2.bis, del D.Lgs. 18 febbraio 2000 n CAE 30 marzo 2001 n. 29/E. circfond.doc/ - pag.6/8

7 che, qualora il termine di erogazione delle prestazioni riferibili ai premi versati fino alla data del rinnovo non sia influenzato dalla circostanza che si proceda o meno al rinnovo stesso (ipotesi che si verifica, ad esempio, nei contratti di assicurazione sulla vita o di capitalizzazione per la corresponsione del TFR, in cui il mancato rinnovo del contratto non modifica il termine per la prestazione, che coincide con la data in cui cessa il rapporto di lavoro del singolo assicurato), anche sui rendimenti maturati successivamente alla data del rinnovo e riferibili ai premi versati anteriormente a tale data continuerà ad applicarsi la vecchia disciplina. 4. Rendite vitalizie aventi funzione previdenziale Le prestazioni discendenti da un contratto assicurativo possono anche tradursi in erogazioni periodiche. Secondo la classificazione fiscale 28, le erogazioni periodiche, con varie denominazioni, si distinguono in: rendite perpetue, che sono considerate per l intero reddito di capitale e sono tassate all atto della percezione, senza alcune deduzione; rendite vitalizie e rendite temporanee, costituite a titolo oneroso, diverse da quelle aventi fini previdenziali; prestazioni periodiche dei fondi di previdenza complementare; assegni periodici, comunque denominati, cui non concorre attualmente né capitale né lavoro, interamente assimilati al reddito di lavoro dipendente e come tali tassati. Le prestazioni periodiche dei fondi di previdenza complementare (pensioni integrative) sono specificamente disciplinate nell ambito del regime generale conseguente alla revisione della tassazione delle erogazioni dei fondi e del TFR. Quanto alle rendite vitalizie e le rendite a tempo determinato costituite a titolo oneroso, esse formavano reddito assimilato al lavoro dipendente, fino all anno 2000, per il 60% del loro ammontare. Dal 2001 la loro tassazione è stata rivista e, per effetto di questo intervento, sono state comprese tra i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, per l intero ammontare, le rendite vitalizie e le rendite a tempo determinato diverse da quelle aventi funzione previdenziale 29. Per le rendite aventi funzione previdenziale, è ora previsto un duplice criterio di tassazione: 1) per le rendite in corso di erogazione, la tassazione riguarda i rendimenti finanziari inclusi in ciascuna rata 30 (nuova fattispecie di redditi di capitale); 2) per le rendite in corso di costituzione, la tassazione riguarda il rendimento 31. In sostanza, considerando le prestazioni pensionistiche erogate in forma di rendita e le rendite aventi funzione previdenziale, costituiscono reddito di capitale 32 i rendimenti finanziari. Questi redditi consistono 33 nella differenza tra l importo di ciascuna rata di rendita o di prestazione pensionistica e quello della corrispondente rata calcolata senza tener conto dei rendimenti finanziari (cioè di quella che sarebbe stata la rata se si fosse tenuto solo conto della vita media residua). Sugli importi così quantificati si applica l imposta sostitutiva, attualmente del 12,50% 34. Per le rendite differite, però, viene prevista l applicazione delle disposizioni riguardanti la tassazione del risultato di gestione maturato in ciascun periodo d imposta, calcolato sottraendo 28 artt. 41 e 47 del DPR 22 dicembre 1986 n hanno funzione previdenziale le rendite derivanti da contratti di assicurazione sulla vita stipulati con imprese di assicurazione autorizzate dall ISVAP ad operare nel territorio dello Stato o quivi operanti in regime di stabilimento o di prestazioni di servizi, che non consentono il riscatto della rendita successivamente all inizio dell erogazione. 30 art. 10, comma 1, lett. c), del D.Lgs. 18 febbraio 2000 n art. 13, comma 2-bis, del D.Lgs. 18 febbraio 2000 n art. 41, comma 1, lett. g-quinquies), del DPR 22 dicembre 1986 n art. 42, comma 4-ter, del DPR 22 dicembre 1986 n art. 26-ter, comma 2, del DPR 29 settembre 1973 n circfond.doc/ - pag.7/8

8 dal valore attuale della rendita in via di costituzione, al termine di ciascun anno solare, ovvero alla data di accesso alla prestazione, diminuito dei premi versati nell anno (ipotesi questa che si verifica ove la rendita vitalizia non è costituita con premio unico), il valore attuale della rendita stessa all inizio dell anno. Il risultato negativo è computato in riduzione del risultato dei periodi d imposta successivi, per l intero importo che trova in essi capienza. Mentre i rendimenti finanziari subiscono questo tipo di prelievo (imposta sostitutiva) in entrambi i casi, diverso è il regime della parte di rendita che, sostanzialmente, consiste nella restituzione dei contributi o premi versati per alimentarle. Infatti, da un lato, la prestazione pensionistica, per la parte non assoggettata all imposta sostitutiva, costituisce reddito assimilato a quello di lavoro dipendente 35, in quanto alimentata da erogazioni inizialmente agevolate; dall altro lato la rendita avente funzione previdenziale, sempre per la parte che non ha scontato imposta sostitutiva, non costituisce reddito, perché i contributi o premi di costituzione non hanno goduto di alcuna agevolazione fiscale. Anche queste disposizioni si applicano per i contratti stipulati o rinnovati dal 1 gennaio art. 47, comma 1, lett. h.bis), del DPR 22 dicembre 1986 n circfond.doc/ - pag.8/8