«Ravvedimento operoso e dichiarazione integrativa

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1 S.A.F. SCUOLA DI ALTA FORMAZIONE LUIGI MARTINO «Ravvedimento operoso e dichiarazione integrativa Dott. Alfredo Imparato Milano, Corso Europa, 11 luglio 2016

2 Agenda Il nuovo ravvedimento, la ratio, il funzionamento, gli aspetti critici Dichiarazioni integrative collegate al ravvedimento Esempio di ravvedimento e dichiarazione integrativa Ravvedimento e rilevanza sotto il profilo penale Ravvedimenti particolari: reverse charge, ritenute, compensazioni Monitoraggio fiscale e ravvedimenti 2

3 Il nuovo ravvedimento cosiddetto «lungo» La ratio: stimolo ad un corretto e spontaneo adempimento obblighi tributari (comma 637 Art. 1 L. 23/12/14 n. 190) Termine per ravvedimento: entro il termine di decadenza dell azione del fisco Art. 43 DPR 600/73 Entro determinati limiti temporali regolarizzazione con pagamento di imposte, interessi e sanzioni ridotte nonché presentazione della dichiarazione integrativa 3

4 Il nuovo ravvedimento cosiddetto «lungo» segue Novità: comma 1 ter Art. 13 D.Lgs. 472/97; si può accedere anche in presenza di controlli già iniziati (questionari) e constatazioni già avvenute (PVC) purché non siano stati notificati atti di liquidazione e di accertamento o comunicazioni di irregolarità (36 bis e 36 ter DPR 600/73) Riduzioni significative ad esempio 1/5 del minimo se la regolarizzazione avviene dopo la constatazione della violazione 4

5 Il nuovo ravvedimento cosiddetto «lungo» segue Precluso in casi di avvisi irrogazione sanzioni (caso RW) perché hanno natura di atto impositivo e avvisi per recupero crediti di imposta Si applica il FAVOR REI qualora la contestazione con PVC sia notificata ante 01/01/2015 Il ravvedimento, a differenza di altri istituti deflativi, non prevede il pagamento dilazionato, però 5

6 Il nuovo ravvedimento cosiddetto «lungo» segue È ammesso il ravvedimento frazionato (Ris. 67/E del 23/06/11) che equivale a tale possibilità. Es. dichiarazione integrativa maggior reddito 2013 maggior imposta di Euro da ravvedere Euro sett interessi maturati per sanzioni ridotte 1/8 Euro sett interessi maturati per sanzioni ridotte 1/7 Euro sett interessi maturati per sanzioni ridotte 1/6 (Attenzione, nelle more può intervenire una causa ostativa) 6

7 Il nuovo ravvedimento cosiddetto «lungo» segue Ravvedimento parziale ammesso: gli Uffici applicheranno le sanzioni nella misura ordinaria per la parte non regolarizzata (è il caso di errori in autoliquidazione del ravvedimento) L Ufficio effettua una proporzione tenendo conto anche dell imposta versata e non solo delle sanzioni 7

8 Il nuovo ravvedimento cosiddetto «lungo» segue IMU e TASI si conta dalla scadenza del pagamento; i singoli Comuni nella loro autonomia possono consentire di ravvedersi anche in presenza di irregolarità già riscontrate Ravvedimento post PVC: vantaggio di poter sanare solo i rilievi fondati 8

9 Il nuovo modello di cooperazione tra fisco e contribuenti L Agenzia delle Entrate, mediante l utilizzo di nuove tecnologie e strumenti, mette a disposizione del contribuente gli elementi in suo possesso riferibili allo stesso contribuente, ravvedimento spontaneo su segnalazione dell Agenzia (vedi provvedimenti 24 e 21 Giugno 2016) Il contribuente dovrebbe diventare protagonista attivo, potendo regolarizzare autonomamente la propria posizione, per poter fruire degli sconti previsti per il ravvedimento spontaneo Il tutto è funzionale alla possibilità per l Agenzia di concentrare le proprie risorse sui contribuenti meno collaborativi e trasparenti. 9

10 Le modifiche all Art. 13 del D.Lgs. N. 472/ Rimodulazione della riduzione delle sanzioni applicabili in caso di ravvedimento 2. Ampliamento dell ambito temporale entro il quale è possibile ravvedersi 3. Eliminazione della causa ostativa costituita dal formale inizio di «accessi, ispezioni e verifiche» 10

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12 Rimane immutato l impianto dell istituto e quindi Quali sono gli «errori» e le «omissioni» che possono essere regolarizzati La sequenza di adempimenti che occorre «contestualmente» perfezionare per ravvedersi Le complicazioni che scaturiscono dalla necessità di «autoliquidare» gli importi dovuti Non operano le norme sul concorso di violazioni e sulla continuazione 12

13 Criticità nuovo ravvedimento «lungo» segue Solo tributi amministrati da Agenzia Entrate (IIDD IVA) disparità di trattamento Impossibilità di beneficiare dell istituto previsto dall Art. 12 D.Lgs. 472/97 per il concorso delle violazioni (cumulo giuridico) DISINCENTIVO Riapertura termini limitatamente «agli elementi oggetto di integrazione» (dizione generica apposita memoria da presentare?) 13

14 Criticità nuovo ravvedimento «lungo» segue Dichiarazione integrativa a favore anche oltre il termine della scadenza della dichiarazione del periodo di imposta successivo a quello in cui è stato commesso l errore (Art. 2 comma 8 bis e Legge 322/98), per il fisco solo per errori competenza Circ. 31/2013 Cassazione 19537/14 il contribuente può emendare anche oltre il suddetto termine per errori di carattere meramente formale (il limite temporale vale anche in sede contenziosa solo per la possibilità di compensazione e non per il rimborso) 14

15 Criticità nuovo ravvedimento «lungo» segue Secondo orientamento Cassazione N /16 Termine decadenziale Alternativa rimborso entro 48 mesi In sede contenzioso sempre possibile opporsi per errori commessi 15

16 Criticità nuovo ravvedimento «lungo» segue Confronto tra acquiescenza e ravvedimento (il caso dell errore dovuto all imputazione temporale) RAVVEDIMENTO: 90/6 =15% ACQUIESCENZA: 1/3 del 60% = 20% (abbattimento previsto dal nuovo Art. 1 D.Lgs. 471/97) 16

17 Criticità nuovo ravvedimento «lungo» segue Violazione pagamento rate degli avvisi bonari: regolarizzazione con ravvedimento è possibile a condizione che si perfezioni non oltre la scadenza della rata successiva (Circ. 17/E 2016) altrimenti è dovuta la sanzione piena del 30% 17

18 Esempio: ravvedimento in caso di omessa fatturazione di un operazione imponibile Contribuente con liquidazione mensile che, nel mese di dicembre 2013, ha effettuato un operazione imponibile per euro , cui corrisponde IVA per euro 4.400, senza emettere fattura La violazione ha comportato: omessa fatturazione e registrazione della fattura a settembre 2013 (Art. 6 D.Lgs. N. 471/97) omesso versamento dell IVA di dicembre 2013 (Art. 13 D.Lgs. N. 471/97) dichiarazione IVA presentata a settembre 2014 con imposta inferiore al dovuto (Art. 5 D.Lgs. N. 471/97) 18

19 Esempio (segue) In sintesi, quanto costa il ravvedimento in percentuale e in valore assoluto? IVA DOVUTA INTERESSI. SANZIONE RIDOTTA a 1/7 per omessa fatturazione (100% : 7 = 14,3%) 629 SANZIONE RIDOTTA a 1/7 per omesso versamento (30% : 7 = 4,3%) 189 SANZIONE RIDOTTA a 1/8 del minimo per infedele dichiarazione (100% : 8 = 12,5%) 550 TOTALE SANZIONI 1360 Le sanzioni che il contribuente deve versare per ravvedersi ammontano complessivamente ad euro che rappresenta il 31% dell imposta dovuta 19

20 Cumulo giuridico (ex art. 12 del D.Lgs n. 472/1997) La valutazione sul calcolo di convenienza circa l adesione agli inviti al contraddittorio o ai PVC piuttosto che sull utilizzo del «nuovo ravvedimento operoso» non può non tenere conto dei metodi di determinazione della sanzione in caso di concorso e/o continuazione. La «sanzione unica» non si applica in caso di ravvedimento operoso, per cui la sanzione rileva autonomamente, mentre nei casi di adesione a invito o al PVC la sanzione unica è applicabile con le deroghe di cui all art. 12, comma 8 del D.Lgs n. 472/

21 Ulteriori aspetti comparativi utili Definizione selettiva nel ravvedimento e definizione integrale negli altri istituti deflativi con il ravvedimento, fintanto che non sia intervenuta la notifica dell atto impositivo, il vantaggio consiste nella possibilità di scelta in merito a quali, per i quali annualità ed in quale misura sanare la violazione sul residuo, necessaria analisi sulla fondatezza e sul possibile esito nell affrontare al fase precontenziosa e contenziosa 21

22 Ravvedimento e rilevanza penale Reato art 10 bis, 10 ter, 10 quater c. 1 non punibili con il ravvedimento se pagamento prima della apertura del dibattimento (art. 13 d lgs 74/2000) Reato art 4 e 5 non punibili se il ravvedimento interviene prima che il contribuente abbia conoscenza di accessi, ispezioni, verifiche etc. Circostanza attenuante riduzione 1/3 della pena se il pagamento interviene prima della apertura del dibattimento di I grado Vincolante per il Giudice, oggettiva in quanto riconducibile ad un comportamento attivo e riparatore del contribuente non si applicano pene accessorie Il pagamento deve essere estintivo della posizione debitoria incluse le sanzioni 22

23 Ravvedimento e rilevanza penale - segue Verso un ravvedimento quale possibile rimedio per estinguere il reato? Se interviene in un momento antecedente qualsiasi tipo di contestazione potrebbe essere un giusto provvedimento Problema della confisca e sequestro preventivo: rischio di ostacolo al pagamento estintivo 23

24 Ritenute compensazioni reverse charge D.L. 158/2015 del 2016 sanzioni si applica anche retroattivamente 1. Non si può essere sanzionati per non aver versato ritenute non effettuate Sanzione del 20% per violazioni sulle mancate ritenute Sanzione del 30% per violazioni sul mancato pagamento della ritenuta operata 24

25 Ritenute compensazioni reverse charge 2. Il ravvedimento non è ammesso nella condotta fraudolenta (Circ. 180/1998) Credito in compensazione non spettante sanzione del 30% riducibile con ravvedimento Credito inesistente % riducibile 25

26 Ritenute compensazioni reverse charge 3. Reverse charge (integrale regolarizzazione) Caso: applicato reverse charge in luogo della rivalsa IVA, si regolarizza con nota variazione più dichiarazioni integrative Dovute solo le sanzioni mila con le riduzioni del caso 26

27 Monitoraggio fiscale e ravvedimenti Esempio di ravvedimento operoso per monitoraggio fiscale Il contribuente non ha dichiarato le giacenze di conti svizzeri dall anno 2010 all anno 2015 Nel periodo fiscale 2015, il contribuente vuole ravvedere la situazione. L anno 2015 si dichiara in Unico 2016 Le annualità si ravvedono 27

28 Monitoraggio fiscale e ravvedimenti segue 1) DICHIARAZIONE TARDIVA O INTEGRATIVA di quella presentata entro 30/09: è quella presentata entro 90 giorni della scadenza del termine ordinario della dichiarazione dei redditi, sia che sia stata omessa la dichiarazione originaria o sia integrazione della dichiarazione originaria col modello RW non presentato alla scadenza o presentato incompleto sanzione per omessa compilazione quadro RW: 1/9 di 258 euro pari a 28,66 euro 2) DICHIARAZIONE INTEGRATIVA presentata oltre il termine di 90 giorni dalla scadenza ma entro la data di presentazione della dichiarazione per l anno successivo, quello in cui è stata commessa la violazione (30 09 x+1) sanzione per quadro RW: 0,75% (6 per cento degli importi non indicati nel quadro RW sezione II ridotti a 1/8) 28

29 Monitoraggio fiscale e ravvedimenti segue 3) DICHIARAZIONE INTEGRATIVA presentata entro la data di presentazione della dichiarazione per l anno successivo a quello in cui è stata commessa la violazione (30/09 x+2) sanzione per quadro RW: 0,8571% (6 per cento degli importi non indicati nel quadro RW sezione II ridotti a 1/7) 4) DICHIARAZIONE INTEGRATIVA presentata oltre la data di presentazione della dichiarazione per l anno successivo a quello in cui è stata commessa la violazione e sino alla scadenza del periodo di accertamento (30 09 x+3 +4 ) sanzione per quadro RW: 1% (6 per cento degli importi non indicati nel quadro RW sezione II ridotti a 1/6) 29

30 Monitoraggio fiscale e ravvedimenti segue IMPORTI IN CHF CAMBIO AL 31/12 IMPORTO IN EURO IVAFE SANZIONE % SANZIONE PIENA SANZIONE RAVVEDIMENTO % COSTO RAV OP CODICE SANZIONE ANNO 31/12/ ,33 1, ,80-6% 1.938,50 1/6 1,00% 323, /12/ ,17 1, ,86 34,00 6% 1.526,89 1/6 1,00% 254, /12/ ,49 1, ,51 34,00 6% 1.502,55 1/6 1,00% 250, /12/ ,55 1, ,51 34,00 6% 1.503,99 1/6 0,86% 214, /12/ ,76 1, ,51 34,00 6% 1.458,35 1/6 0,76% 184, L anno 2015 non si ravvede, ma si indica per effetto del ravvedimento operoso nell Unico

31 Conclusioni Strumento molto utile Abilità e tempestività del professionista Può ancora essere migliorato; aspetti penali, cumulo giuridico 31