e svalutazione crediti

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1 Perdite su crediti e svalutazione crediti Milano, 9 gennaio 2015 A cura di Enrico Ceriana

2 Le possibili modalità di cessione del credito cessione ai sensi degli artt cc e seguenti cessione ai sensi della legge n. 52/91 (legge sul factoring) cessione ai sensi degli artt. 43 bis e 43 ter DPR n. 602/73 (cessione crediti d imposta) cessione ai sensi della legge n. 130/99 (legge sulla cartolarizzazione)

3 Le principali conseguenze civilistiche derivanti dalla cessione del credito Cessione pro soluto o pro solvendo necessità della notifica della cessione al debitore ceduto uscita del diritto di credito dal patrimonio del cedente diritti del cessionario e eccezioni da parte del debitore ceduto

4 Imposizione diretta: le norme di riferimento fino al 2012 Art. 101 comma 5 Ires prima del decreto n.83/12: le perdite di beni, di cui al primo comma, commisurate al costo non ammortizzato di essi, e le perdite su crediti sono deducibili se risultano da elementi certi e precisi e in ogni caso, per le perdite su crediti, se il debitore e' assoggettato a procedure concorsuali

5 Imposizione diretta: le modifiche del 2012 Art. 101 comma 5 Ires dopo il decreto n. 83/12: le perdite di beni, di cui al primo comma, commisurate al costo non ammortizzato di essi, e le perdite su crediti, diverse da quelle deducibili ai sensi del comma 3 dell articolo 106, sono deducibili se risultano da elementi certi e precisi e in ogni caso, per le perdite su crediti, se il debitore e' assoggettato a procedure concorsuali o ha concluso un accordo di ristrutturazione dei debiti omologato ai sensi dell'articolo 182-bis del regio decreto 16 marzo 1942, n. 267

6 Imposizione diretta: le modifiche del 2012 Art. 101 comma 5 Ires dopo il decreto n. 83/12 :. Gli elementi certi e precisi sussistono in ogni caso quando il credito sia di modesta entità e sia decorso un periodo di sei mesi dalla scadenza di pagamento del credito stesso. Il credito si considera di modesta entità quando ammonta ad un importo non superiore a euro per le imprese di più rilevante dimensione di cui all'articolo 27, comma 10, del decreto-legge 29 novembre 2008, n. 185, convertito, con modificazioni, dalla legge 28 gennaio 2009, n. 2, e non superiore a euro per le altre imprese. Gli elementi certi e precisi sussistono inoltre quando il diritto alla riscossione del credito è prescritto. Per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali di cui al regolamento (CE) n. 1606/2002 del Parlamento europeo e del Consiglio, del 19 luglio 2002, gli elementi certi e precisi sussistono inoltre in caso di cancellazione dei crediti dal bilancio operata in dipendenza di eventi estintivi»

7 Imposizione diretta: le modifiche del 2013 Art. 101 comma 5 Ires dopo la legge n. 147/13: le perdite di beni, di cui al primo comma, commisurate al costo non ammortizzato di essi, e le perdite su crediti, diverse da quelle deducibili ai sensi del comma 3 dell articolo 106, sono deducibili se risultano da elementi certi e precisi e in ogni caso, per le perdite su crediti, se il debitore e' assoggettato a procedure concorsuali o ha concluso un accordo di ristrutturazione dei debiti omologato ai sensi dell'articolo 182-bis del regio decreto 16 marzo 1942, n. 267

8 Imposizione diretta: le modifiche del 2013 Art. 101 comma 5 Ires dopo la legge n. 147/13 :. Gli elementi certi e precisi sussistono in ogni caso quando il credito sia di modesta entità e sia decorso un periodo di sei mesi dalla scadenza di pagamento del credito stesso. Il credito si considera di modesta entità quando ammonta ad un importo non superiore a euro per le imprese di più rilevante dimensione di cui all'articolo 27, comma 10, del decreto-legge 29 novembre 2008, n. 185, convertito, con modificazioni, dalla legge 28 gennaio 2009, n. 2, e non superiore a euro per le altre imprese. Gli elementi certi e precisi sussistono inoltre quando il diritto alla riscossione del credito è prescritto. Gli elementi certi e precisi sussistono inoltre in caso di cancellazione dei crediti dal bilancio operata in applicazione dei principi contabili»;

9 Decorrenza delle varie modifiche Crediti di modesto importo: vale per i crediti con anzianità maturata in precedenti periodi di imposta ma la perdita è imputata nel 2012 o successivi Crediti prescritti: natura interpretativa Perditederivantidaaccordodiristrutturazione dei debiti: 2012 Cancellazione crediti da bilancio per soggetti IAS: 2012 Cancellazione crediti da bilancio per soggetti non IAS: 2013

10 Imposizione diretta : le perdite su crediti La deducibilità è condizionata ai sensi dell art. 101 comma 5 Ires alla presenza di elementi: certi precisi apertura di procedure concorsuali Irrilevanza dell elemento volontaristico dell imprenditore (novità del testo unico)

11 Imposizione diretta : certezza e precisione (crediti verso debitori italiani) Infruttuoso esperimento di: procedure esecutive (pignoramenti ecc.) documentata mancanza di beni mobili e/o immobili di proprietà del debitore fuga del debitore Valutazione di tali elementi in relazione all entità e alla natura del credito

12 Perdite di modesto importo Deducibilità automatica se Credito è scaduto da sei mesi per impresa con volume d affari o ricavi inferiore a 100 milioni di euro il credito non è superiore a euro per impresa con volume d affari o ricavi non inferiore a 100 milioni di euro il credito non è superiore a Irrilevanza del debitore (italiano o straniero)

13 Imposizione diretta : certezza e precisione (crediti verso debitori esteri) Debitori esteri privati: dichiarazione attestante lo stato di insolvenza del debitore da parte di autorità giurisdizionale straniera o da organi di controllo contabile della società Debitori esteri enti pubblici: dichiarazione di sinistro del SACE se crediti sono assicurati documentazione anche di parte se i crediti p non sono assicurati

14 Imposizione diretta : l apertura di procedure concorsuali Presunzione di irrecuperabilità del credito Art. 101 comma 5 Ires: precisazione dell ambito di applicazione Deducibilità della perdita nella sua interezza Irrilevanza della valutazione dell imprenditore nelle misura della perdita?

15 Imposizione diretta : il principio di inerenza Remissione del debito: convenienza per l impresa mero atto di liberalità: indeducibilità della perdita per difetto del requisito dell inerenza

16 Imposizione diretta: esempio di remissione inerente all attività d impresa Creditori (banche) Pactum de non petendo Società debitrice in liquidazione volontaria L accordo tra le banche creditrici e la società debitrice prevedeva un pactum de non petendo per un periodo di tre anni. Al termine di tale periodo la società debitrice avrebbe dovuto tornare in bonis tramite le dismissioni delle partecipazioni p delle controllate e provvedere così al pagamento dei debiti. Tuttavia tale obiettivo non è stata raggiunto e allora le banche hanno accettato di effettuare una parziale remissione dei lori crediti poiché la sola altra alternativa era il fallimento della società debitrice Società controllate

17 Imposizione diretta: la cessione dei crediti Cessione pro soluto: uscita del diritto di credito dal patrimonio del cedente il perfezionamento del negozio quale elemento di per sé certo e preciso per la deducibilità dell eventuale perdita la posizione della Cassazione a riguardo Le modifiche della legge n. 147 del 2013 Confronto tra valore fiscalmente riconosciuto e corrispettivo della cessione possibile mancanza di inerenza se il corrispettivo della cessione è ingiustificatamente modesto

18 Imposizione diretta: la cessione dei crediti Cessione pro solvendo: uscita del dirittoitto di cedito credito dal patrimonio del cedente inesistenza, secondo l amministrazione finanziaria, della perdita poiché il cedente garantisce anche la solviblità del debitore ceduto posizione della dottrina contraria: deducibilità della differenza tra prezzo di cessione e somma garantita

19 Perdite su crediti derivanti da paradisi fiscali Indeducibilità della perdita su crediti: Presunzione relativa Limite territoriale della presunzione Inversione onere della prova Irrilevanza della tipologia di perdita (derivante da un atto di disposizione del credito o da dissesto economico del debitore)

20 Perdite su crediti derivanti da paradisi fiscali Scriminanti: l impresa limpresa debitrice estera svolge prevalentemente una effettiva attività commerciale o l operazione da cui è derivata la perdita ha un effettivo interesse economico per l impresa italiana e l operazione ha avuto concreta esecuzione

21 Cessione elusiva del credito Alfa cessione credito rinuncia al credito cedto 100% 100% Beta Gamma credito

22 Rinuncia non elusiva al credito Alfa Francia cessione credito 100% Beta Olanda credito 100% rinuncia al credito Gamma Italia

23 Svalutazione crediti Limite nell anno: 0,5% di valore crediti (nominale o di acquisizione); totale: fondo del 5% di valore crediti (nominale o di acquisizione) a fine esercizio; se supera: - deduzione non ammessa - eccedenza concorre a formare reddito

24 Svalutazione crediti Limite nell anno: 0,5% di valore crediti (nominale o di acquisizione); totale: fondo del 5% di valore crediti (nominale o di acquisizione) a fine esercizio; se supera: - deduzione non ammessa - eccedenza concorre a formare reddito

25 Svalutazione crediti Il fondo fiscale funziona per masse (mutualistico, non analitico) Le perdite su crediti vengono: - preliminarmente imputate al fondo - eccedenza deducibile

26 Svalutazione crediti crediti inclusi: crediti ceduti pro solvendo, importi documentati da ricevute bancarie, i crediti garantiti da effetti cambiari, da pegno o ipoteche i crediti concessi a controllate t da società controllanti nelle quali la concessione di finanziamenti rientra nell oggetto sociale

27 Svalutazione crediti crediti esclusi: (in particolare) crediti assistiti da garanzia assicurativa, crediti commerciali fattorizzati, i crediti concessi a controllate da società controllanti nelle quali la concessione di finanziamenti non rientra nell oggetto sociale