RISOLUZIONE N. 131/E Direzione Centrale Normativa e Contenzioso Roma, 4 aprile 2008 Oggetto: Interpello articolo 11, legge 27 luglio 2000, n. 212. Art 1 e 3 del D.P.R. n. 441 del 1997 presunzione di cessione e di acquisto - Con l interpello specificato in oggetto, concernente l interpretazione degli articoli 1 e 3 del Decreto del Presidente della Repubblica 10 novembre 1997, n. 441 e successive modifiche, è stato esposto il seguente QUESITO L'istante svolge attività di commercio all'ingrosso di prodotti ortofrutticoli freschi soggetti a norme di commercializzazione ai sensi del regolamento CE n. 1148/2001 del 12 giugno 2001, e del decreto del Ministero delle Politiche Agricole e Forestali del 15 giugno 2004. Tale normativa prevede l'iscrizione alla banca dati nazionale degli operatori ortofrutticoli e l'obbligo di sottoporre la merce acquistata al c.d. "condizionamento", ossia alla cernita, calibratura, e imballaggio della merce ricevuta secondo le procedure indicate nel citato Regolamento CE. In particolare, a seguito dell'operazione di condizionamento i prodotti ricevuti dai fornitori sono così classificati: a) prodotto di categoria I, cui viene assegnato un dato prezzo; b) prodotto di categoria II, cui viene assegnato un prezzo inferiore; c) quantità residuali di prodotto non commercializzabili, senza alcun prezzo;
2 Il fornitore fattura solo le quantità di categoria I e II, mentre la merce residuale non vendibile resta all'istante che provvede al suo smaltimento. L'istante chiede un parere sulla correttezza della procedura seguita per documentare la merce in argomento. SOLUZIONE INTERPRETATIVA PROSPETTATA DAL CONTRIBUENTE Al fine di ottemperare alle norme fiscali, l'istante intende procedere nel seguente modo: a) il fornitore-agricoltore, all'atto della consegna dei prodotti compila il documento di trasporto contenente, oltre agli elementi essenziali normalmente richiesti, la dicitura "merce da condizionare" e "peso approssimativo riscontrato all'arrivo". b) all'arrivo, la merce viene pesata e sottoposta alla procedura di condizionamento secondo il Regolamento CE; c) per ogni consegna, l'istante compila un prospetto analitico, nel quale i prodotti sono distinti in merce di categoria I, II e non commercializzabile; d) il prospetto viene tempestivamente inviato al fornitore che provvede alla fatturazione della sola merce di categoria I e II ai prezzi concordati; e) i prodotti non commercializzabili sono trattenuti dall'istante e inviati cumulativamente in discarica con regolare documentazione (di cui è stata fornita copia negli allegati). PARERE DELL AGENZIA DELL ENTRATE In via preliminare si evidenzia che, ai sensi dell'articolo 1, comma 2, del decreto ministeriale 26 aprile 2001, n. 209, "il contribuente dovrà presentare l'istanza di cui al comma 1, prima di porre in essere il comportamento o dare attuazione alla norma oggetto di interpello". Pertanto, poiché con riferimento alla fattispecie prospettata l'istanza difetta del requisito della preventività, la
3 risposta fornita dalla scrivente non può produrre gli effetti di cui all'articolo 5 del citato D.M. n. 209 del 2001, ma rileva nell'ambito della più ampia attività di consulenza giuridica, come precisato nella circolare del 31 maggio 2001, n. 50/E. Ciò premesso, con riferimento alle modalità di certificazione ai fini fiscali delle cessioni di merce soggetta a "condizionamento" ai sensi del Regolamento CE n. 1148/2001 del 12 giugno 2001, si osserva quanto segue. L'articolo 6, comma 1, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633 prevede che: "Le cessioni di beni si considerano effettuate (...) nel momento della consegna o spedizione se riguardano beni mobili. Tuttavia le cessioni i cui effetti traslativi o costitutivi si producono posteriormente, (...) si considerano effettuate nel momento in cui si producono tali effetti e comunque, se riguardano beni mobili, dopo il decorso di un anno dalla consegna o spedizione". L'articolo 1, comma 1, del decreto ministeriale del 15 novembre 1975, prevede, inoltre, che: "per le cessioni di beni il cui prezzo, in base a disposizioni legislative, usi commerciali, accordi economici collettivi o clausole contrattuali, è commisurato ad elementi non ancora conosciuti alla data di effettuazione dell'operazione la fattura può essere emessa entro il mese successivo a quello in cui i suddetti elementi sono noti o il prezzo è stato determinato". Il successivo articolo 2 del medesimo D.M. dispone che: "Le cessioni di cui all'articolo precedente devono risultare da annotazioni nei libri o registri previsti dall'art. 53, terzo comma (...), ovvero dai documenti di trasporto o dagli altri idonei documenti di cui all'art. 21, quarto comma, i quali devono contenere anche il riferimento al presente decreto." Ciò premesso, da quanto rappresentato nell'istanza sembra emergere che le operazioni di cessioni di merce soggetta al "condizionamento" rientrino tra le cessioni cui tornano applicabili le disposizioni sopra citate. Nel caso di specie, infatti, alla data di effettuazione della consegna delle merci non è possibile determinare con precisione la quantità dei prodotti che saranno ceduti ed il relativo prezzo; pertanto, il fornitore dovrà indicare nel
4 documento di trasporto la quantità della merce consegnata e la norma regolamentare di riferimento, la quale, come detto, consente di determinare il peso e il prezzo effettivo solo dopo che l'istante ha effettuato l'operazione di condizionamento. A sua volta l'istante, dopo aver effettuato il condizionamento dei prodotti, invierà al fornitore, secondo gli accordi commerciali, il prospetto analitico nel quale andranno indicati: a) i dati identificativi dei due operatori (cedente e cessionario); b) il numero del documento di trasporto con il quale i prodotti sono stati consegnati; c) la classificazione dei prodotti distinti per categoria, quantità e prezzo; d) la quantità di prodotti non commercializzabili. Sulla base di tale prospetto il fornitore emetterà la relativa fattura nei termini di cui al citato D.M. del 1975. Al fine di consentire la corretta individuazione dell'operazione di cessione, nella fattura andranno riportati anche gli estremi del documento di trasporto e del prospetto analitico ricevuto dall'istante. Con riferimento alla merce ricevuta dal fornitore e scartata senza che sia restituita o fatturata, occorre valutare se la soluzione proposta dall'istante consenta di superare la presunzione di cessione e di acquisto di cui agli articoli 1 e 3 del Decreto del presidente della Repubblica del 10 novembre 1997, n. 441. Al riguardo si osserva che, ai sensi dell'articolo 1, comma 1, del DPR n. 441 del 1997: "Si presumono ceduti i beni acquistati, importati o prodotti che non si trovano nei luoghi in cui il contribuente svolge le proprie operazioni, ne' in quelli dei suoi rappresentanti (...)". Il comma 2 del medesimo articolo stabilisce che "la presunzione di cui al comma 1 non opera se e' dimostrato che i beni stessi: a) sono stati impiegati per la produzione, perduti o distrutti; b) sono stati consegnati a terzi in lavorazione, deposito, comodato o in dipendenza di contratti estimatori, di contratti di opera,
5 appalto, trasporto, mandato, commissione o di altro titolo non traslativo della proprietà". Con riferimento agli acquisti, invece, l'articolo 3, comma 1, prevede che: "I beni che si trovano in uno dei luoghi in cui il contribuente svolge le proprie operazioni si presumono acquistati se lo stesso non dimostra di averli ricevuti in base ad un rapporto di rappresentanza o ad uno degli altri titoli di cui all'articolo 1, nei modi ivi indicati". Inoltre, il comma 2 del medesimo articolo dispone che: "Il titolo di provenienza dei beni che formano oggetto dell' attività propria dell'impresa e che siano rinvenuti nei luoghi indicati nell'articolo 1, comma 1, risulta dalla fattura, dallo scontrino o dalla ricevuta fiscale (...), ovvero dal documento previsto all'articolo 1, comma 3, del decreto del Presidente della Repubblica 14 agosto 1996, n. 472, progressivamente numerato dal ricevente, oppure da altro valido documento di trasporto. In mancanza, la presunzione può essere superata da un'apposita annotazione nel libro giornale o in altro libro tenuto a norma del codice civile (...) ovvero nel registro previsto dall'articolo 25 dello stesso decreto, contenente l'indicazione delle generalità del cedente, la natura, qualità e quantità dei beni e la data di ricezione degli stessi". Al riguardo la scrivente, con circolare n. 193 del 23 luglio 1998, ha chiarito che nel caso di avvio a distruzione dei beni propri mediante consegna a soggetti autorizzati all'esercizio di tali operazioni in conto terzi (ai sensi delle vigenti leggi sullo smaltimento dei rifiuti), la distruzione è dimostrata mediante il formulario di identificazione di cui all'articolo 15 del d.lgs. 5 febbraio 1997, n. 22 (sostituito dall'art. 193 del decreto legislativo 3 aprile 2006, n. 152 - Norme in materia ambientale), il quale deve contenere "almeno i seguenti dati: a) nome ed indirizzo del produttore e del detentore; b) origine, tipologia e quantità del rifiuto; c) impianto di destinazione; d) data e percorso dell'istradamento; e) nome ed indirizzo del destinatario". Ciò posto, affinché la procedura proposta dall'istante sia idonea a superare le presunzioni sopra richiamate, è necessario che la documentazione relativa allo
6 smaltimento (che riepiloga genericamente la quantità di rifiuti inviata alla discarica) sia corredata da copia dei singoli prospetti analitici da cui deve emergere la quantità di merce scartata per ciascun acquisto, in modo da consentire una riconciliazione tra quantità e qualità di prodotti classificati come scarto e rifiuti mandati alla discarica. Inoltre, dato che l istante rientra tra i soggetti obbligati a tenere il registro di carico e scarico dei rifiuti previsto dall articolo 190 del Decreto legislativo del 3 aprile n. 152 del 2006, sarà necessaria la corretta annotazione nel citato registro della merce scartata, dopo la procedura di condizionamento, e in seguito portata in discarica. Le Direzioni Regionali vigileranno affinché i principi enunciati nella presente risoluzione vengano applicati con uniformità.