Paola Costa per lavoratori autonomi e piccole imprese Abstract: A decorrere dal periodo d'imposta 2015 sono intervenuti rilevanti cambiamenti nel panorama dei regimi fiscali agevolati disponibili per i lavoratori autonomi e le imprese individuali di minori dimensioni. In considerazione dell'interesse che l'argomento può presentare per i neodiplomati che si accingono a entrare nel mondo del lavoro aprendo una Partita Iva, in questo articolo diamo conto delle alternative attualmente disponibili. I regimi agevolati applicabili dal 1 gennaio 2015 La Legge di Stabilità per il 2015 (Legge n. 190 del 23.12.2014), con l'intenzione di riordinare i diversi regimi agevolati che si erano affastellati nel tempo, ha introdotto il nuovo regime fiscale agevolato per autonomi, destinato alle persone fisiche esercenti attività d impresa, d arte o professione in possesso di particolari requisiti, provvedendo contestualmente ad abrogare i seguenti regimi semplificati: "regime agevolato per le nuove iniziative produttive" di cui all art. 13 della L. 388/2000 (che era applicabile per il primo triennio di attività e prevedeva la tassazione del reddito con 1
un imposta sostitutiva del 10%); regime dei c.d. contribuenti minimi residuali, di cui all art. 1 c. 96 della L. 244/2007 (che prevedeva talune semplificazioni contabili, pur in presenza di tassazione ordinaria del reddito). In merito al "regime di vantaggio per l imprenditoria giovanile e lavoratori in mobilità" di cui all art. 27 del DL 98/2011 - applicabile per i primi cinque anni di attività e comunque fino ai 35 anni di età, con assoggettamento del reddito a imposta sostitutiva del 5% - la Legge di Stabilità ne aveva disposto la proroga fino alla sua scadenza naturale, limitatamente ai soggetti che già se ne avvalevano nel 2014 (salva opzione per il nuovo regime). Il nuovo regime forfettario è stato oggetto di aspre polemiche, poiché ritenuto penalizzante nei confronti del lavoro autonomo, in conseguenza dell'aumento dell'aliquota d'imposta sostitutiva e dell'abbassamento delle soglie di accesso di ricavi e compensi, rispetto a quelli previgenti. In un contesto in cui ai lavoratori dipendenti con redditi fino a 26.000,00 euro viene riconosciuto un bonus in busta paga di 80,00 euro al mese, è apparso infatti stridente precludere il regime fiscale agevolato a una vasta platea di soggetti, per i quali spesso l apertura della partita Iva è una strada obbligata a causa della difficoltà di trovare un posto di lavoro. Per ovviare a quello che lo stesso Presidente del Consiglio Renzi ha definito "un clamoroso autogol, in sede di conversione del D.L. n. 192 del 31.12.2014 (c.d. decreto milleproroghe ) è stata disposta la proroga del "regime di vantaggio per l imprenditoria giovanile" per il 2015, consentendone l'applicazione anche ai soggetti che avviano una nuova attività. Il Governo si è anche impegnato a una complessiva revisione del regime fiscale agevolato per autonomi per il 2016, in senso più favorevole ai contribuenti. In sintesi, in sede di apertura della Partita Iva nel corso del 2015, i contribuenti, previa verifica delle differenti condizioni di accesso, possono scegliere fra regime ordinario, fiscale agevolato per autonomi e di vantaggio per l imprenditoria giovanile. Il regime fiscale agevolato per i lavoratori autonomi Il nuovo regime fiscale agevolato per autonomi (art. 1 commi da 54 a 89 della L.190/2014) consente di determinare in modo forfetario il reddito imponibile, mediante un coefficiente di redditività differente in base alla tipologia di attività svolta, e di tassarlo applicando un imposta sostitutiva del 15%, prevedendo altresì l esclusione da Iva, Irap, ritenute fiscali e studi di settore, e la determinazione dei contributi previdenziali sulla base del solo reddito dichiarato. Requisiti di accesso Hanno accesso al nuovo regime i contribuenti persone fisiche esercenti attività d impresa, arti o professioni che rispettino contemporaneamente i seguenti requisiti riferiti all anno precedente: 1. conseguimento di ricavi o compensi, ragguagliati ad anno, non superiori a limiti predeterminati 2
e variabili a seconda del codice ATECO che contraddistingue l attività esercitata, individuati nella tabella che segue (esclusi dal computo i maggiori ricavi o compensi da adeguamento agli studi di settore): Gruppo di settore Codici attività ATECO 2007 Valore soglia ricavi/compensi Industrie alimentari e delle bevande (10 11) 35.000 Commercio all ingrosso e al dettaglio 45 (da 46.2 a 46.9) (da 47.1 a 47.7) 47.9 40.000 Commercio ambulante di prodotti alimentari e bevande 47.81 30.000 Commercio ambulante di altri prodotti 47.82 47.89 20.000 Costruzioni e attività immobiliari (41 42 43) (68) 15.000 Intermediari del commercio 46.1 15.000 Attività dei Servizi di alloggio e di ristorazione (55 56) 40.000 Attività Professionali, Scientifiche, Tecniche, Sanitarie, di Istruzione, Servizi Finanziari ed Assicurativi Altre attività economiche (64 65 66) (69 70 71 72 73 74 75) (85) (86 87 88) (01 02 03) (05-06 07 08 09) (12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33) (35) (36 37 38 39) (49 50 51 52 53) (58 59 60 61 62 63) (77 78 79 80 81 82) - (84) (90 91 92 93) (94 95 96) (97 98) (99) 15.000 20.000 2. sostenimento di spese per lavoro accessorio, dipendente e assimilato di ammontare complessivamente non superiore a 5.000 euro lordi; 3. costo complessivo, al lordo degli ammortamenti, dei beni strumentali alla chiusura dell'esercizio non superiore a 20.000 euro; 4. prevalenza dei redditi d impresa, arte o professione soggetti al regime forfettario rispetto a quelli eventualmente percepiti come redditi di lavoro dipendente e assimilati (salvo che il rapporto di lavoro sia cessato, oppure che la somma dei redditi d impresa, arte o professione e di lavoro dipendente o assimilato non ecceda i 20.000 euro annui). Sono comunque esclusi dal regime forfetario: le persone fisiche che si avvalgono di regimi speciali IVA o di regimi forfetari di determinazione del reddito; i soggetti non residenti, ad eccezione di quelli che risiedono in uno degli Stati Ue o in uno Stato aderente all Accordo sullo Spazio economico europeo che assicuri un adeguato 3
scambio di informazioni e che producono nel territorio dello Stato italiano redditi che costituiscono almeno il 75% del reddito complessivamente prodotto; i soggetti che, in via esclusiva o prevalente, effettuano cessioni di fabbricati o porzioni di fabbricato, di terreni edificabili o di mezzi di trasporto nuovi; gli esercenti attività d impresa o arti e professioni che partecipano, contemporaneamente all esercizio dell attività, a società di persone o associazioni di cui all art. 5 del TUIR, ovvero a srl in regime di trasparenza. Agevolazioni ai fini delle imposte dirette I soggetti che soddisfano i requisiti di accesso al regime godono delle seguenti agevolazioni ai fini delle imposte dirette: determinano forfettariamente il reddito imponibile, applicando all ammontare dei ricavi o compensi percepiti nel periodo d imposta coefficienti di redditività variabili a seconda della specifica attività svolta, individuati nella tabella che segue: Gruppo di settore Codici attività ATECO 2007 Coefficienti di redditività Industrie alimentari e delle bevande (10 11) 40% Commercio all ingrosso e al dettaglio 45 (da 46.2 a 46.9) (da 47.1 a 47.7) 47.9 40% Commercio ambulante di prodotti alimentari e bevande 47.81 40% Commercio ambulante di altri prodotti 47.82 47.89 54% Costruzioni e attività immobiliari (41 42 43) (68) 86% Intermediari del commercio 46.1 62% Attività dei Servizi di alloggio e di ristorazione (55 56) 40% Attività Professionali, Scientifiche, Tecniche, Sanitarie, di Istruzione, Servizi Finanziari ed Assicurativi Altre attività economiche (64 65 66) (69 70 71 72 73 74 75) (85) (86 87 88) (01 02 03) (05-06 07 08 09) (12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33) (35) (36 37 38 39) (49 50 51 52 53) (58 59 60 61 62 63) (77 78 79 80 81 82) - (84) (90 91 92 93) (94 95 96) (97 98) (99) assoggettano il reddito imponibile a un imposta sostitutiva di Irpef, addizionali e Irap pari al 78% 67% 4
15%; sono esclusi da studi di settore e parametri; non subiscono la ritenuta d acconto sui ricavi o compensi percepiti; non agiscono in qualità di sostituti d imposta (pur essendo tenuti a indicare, nella dichiarazione dei redditi, il codice fiscale del percettore e l ammontare dei redditi corrisposti e non assoggettati a ritenuta); sono esonerati dagli obblighi di registrazione e di tenuta delle scritture contabili. I soggetti che iniziano una nuova attività imprenditoriale o di lavoro autonomo e che presumano di soddisfare le condizioni sopra descritte, beneficiano di una riduzione di un terzo del reddito imponibile per i primi tre anni di attività. Tale agevolazione spetta a condizione che: il contribuente non abbia esercitato attività artistica, professionale ovvero d impresa, anche in forma associata o familiare, nei tre anni precedenti l inizio dell attività; l attività da esercitare non costituisca, in nessun modo, mera prosecuzione di altra attività precedentemente svolta sotto forma di lavoro dipendente o autonomo, escluso il caso in cui l attività precedentemente svolta consista nel periodo di pratica obbligatoria ai fini dell esercizio di arti o professioni; qualora venga proseguita un attività svolta in precedenza da altro soggetto, l ammontare dei ricavi e compensi realizzati nel periodo d imposta precedente non sia superiore ai limiti reddituali previsti per quell attività sulla base della classificazione ATECO. Inoltre gli imprenditori iscritti alle Gestioni Inps degli artigiani e dei commercianti possono optare per l applicazione delle aliquote contributive al reddito dichiarato, restando in tal caso esclusi dall obbligo di versamento dei contributi sui minimali di reddito. Agevolazioni ai fini dell'iva Per quanto riguarda l Imposta sul Valore Aggiunto, i contribuenti che applicano il regime agevolato: non addebitano l IVA a titolo di rivalsa sulle operazioni nazionali; non hanno diritto alla detrazione dell IVA assolta sugli acquisti, nazionali e comunitari, nonché sulle importazioni; sono esonerati dalla liquidazione e dal versamento dell imposta (salvo che per l imposta dovuta in applicazione del meccanismo del reverse charge); sono esonerati dall obbligo di registrazione dei corrispettivi e delle fatture emesse e ricevute, dalla tenuta e conservazione dei registri IVA, dall obbligo di presentazione della dichiarazione annuale e della comunicazione dati IVA. Permangono invece gli obblighi di: certificazione dei corrispettivi e di conservazione dei relativi documenti; numerazione e conservazione delle fatture d acquisto e delle bollette doganali; presentazione degli elenchi Intrastat. 5
Durata e opzioni L'opzione per il regime deve essere espressa in sede di dichiarazione di inizio attività ai fini Iva, mentre per i soggetti già in attività in possesso dei necessari requisiti, il regime forfetario è applicato naturalmente, senza necessità di effettuare una scelta espressa. È consentita l opzione per l applicazione dell imposta sul valore aggiunto e delle imposte sui redditi nei modi ordinari. L opzione deve essere comunicata all Amministrazione finanziaria con la prima dichiarazione Iva successiva alla scelta operata (quindi nel Modello Iva 2016 in caso di opzione per il 2015) e rimane valida per almeno un triennio. Decorso il triennio, l'opzione rimane valida per ciascun anno successivo fino a revoca. Non sono previsti limiti di durata del regime agevolato, per cui esso è applicabile fino alla perdita dei requisiti d accesso o al verificarsi di cause di esclusione. In tal caso, il regime cessa dall anno successivo a quello in cui si verifica l evento. Il regime di vantaggio per l imprenditoria giovanile Il regime per l imprenditoria giovanile e lavoratori in mobilità è applicabile esclusivamente alle persone fisiche per: il periodo d imposta in cui l attività è iniziata e per i quattro successivi; anche oltre il quarto periodo di imposta successivo a quello di inizio dell'attività, ma non oltre il periodo di imposta di compimento del trentacinquesimo anno di età. Requisiti di accesso Il contribuente può essere ammesso al regime agevolato a condizione che: 1. non abbia esercitato attività artistica, professionale o d impresa (anche in forma associata o familiare) nei tre anni precedenti l inizio dell attività; 2. l attività da esercitare non costituisca, in nessun modo, mera prosecuzione di altra attività precedentemente svolta sotto forma di lavoro dipendente o autonomo, escluso il caso in cui quest ultima consista nella pratica obbligatoria ai fini dell esercizio di arti o professioni; 3. qualora venga proseguita un attività d impresa svolta in precedenza da altro soggetto, l ammontare dei relativi ricavi, realizzati nel periodo precedente quello di riconoscimento del beneficio, non sia superiore a 30.000 euro. Inoltre il contribuente deve prevedere di non conseguire ricavi o compensi, ragguagliati ad anno, in misura superiore a 30.000 euro. Al superamento di tale soglia - applicabile a tutte le attività economiche - il soggetto fuoriesce dal regime agevolato. La fuoriuscita dal regime prima della sua scadenza naturale è prevista anche quando il contribuente: 6
1. nel triennio precedente, abbia effettuato acquisti di beni strumentali di valore complessivo superiore a 15.000 euro; 2. nell anno solare precedente: abbia effettuato cessioni all esportazione ovvero altre operazioni non imponibili di cui agli artt. 8, 8- bis, 9, 71 e 72 del DPR 633/1972; abbia sostenuto spese per lavoratori dipendenti o collaboratori, o erogato somme sotto forma di partecipazioni agli utili agli associati con apporto di solo lavoro. Agevolazioni fiscali I contribuenti in regime di vantaggio sono assoggettati all applicazione di un imposta sostitutiva del 5% sul reddito d impresa, arte o professione (determinato analiticamente come differenza fra ricavi/compensi e costi inerenti l attività). Le altre agevolazioni in materia di Iva, Irap, ritenute e studi di settore e le semplificazioni degli adempimenti contabili e dichiarativi sono analoghi e quelli previsti per il nuovo regime agevolato e descritti sopra. È prevista la possibilità di opzione triennale per l applicazione dell IVA e delle imposte sul reddito nei modi ordinari. Calcoli di convenienza Nella tabella che segue confrontiamo, per i tre regimi applicabili, la tassazione complessiva gravante su un contribuente che inizi un attività professionale al 1 gennaio 2015, in presenza delle seguenti ipotesi semplificatrici: compensi annui pari a 15.000 euro, costi inerenti l'attività esattamente pari ai costi forfettari riconosciuti nel regime agevolato per lavoratori autonomi, iscrizione alla Gestione separata Inps, in assenza di altra copertura previdenziale obbligatoria (aliquota 27,72%), domicilio fiscale a Milano (rilevante per l'applicazione delle aliquote di addizionali Irpef regionale e comunale), assenza di altri redditi (rilevante per l'applicazione degli scaglioni di imponibile Irpef in regime ordinario). I calcoli di convenienza dovranno poi naturalmente essere effettuati caso per caso, sulla base dei costi deducibili effettivi. 7
Regime fiscale agevolato per autonomi Regime di vantaggio per l'imprenditoria giovanile Regime ordinario Compensi (compreso addebito 4% contributo Inps) 15.000,00 15.000,00 15.000,00 Coefficiente redditività o costi deducibili 78% 3.300,00 3.300,00 Reddito 11.700,00 11.700,00 11.700,00 Riduzione per i primi 3 anni di attività (1/3) 3.900,00 Reddito di lavoro autonomo 7.800,00 11.700,00 11.700,00 Contributo Inps (27,72%) 2.162,16 3.243,24 3.243,24 Reddito imponibile 5.637,84 8.456,76 8.456,76 Aliquota Imposta sostitutiva o Irpef ordinaria e addizionali 15% 5% 25,03% Imposte dirette 845,68 422,84 2.116,73 Totale imposte e contributi 3.007,84 3.666,08 5.359,97 8