Articoli IL Contributi e somme a carico del datore: l Inps illustra il regime previdenziale Antonino Cannioto Esperto in materia previdenziale Giuseppe Maccarone Consulente del lavoro in Roma 18 L Istituto dirama le istruzioni per il versamento del contributo di solidarietà del 10%, dovuto sulle somme e contributi a carico del datore di lavoro, versate o accantonate per finalità di previdenza complementare ex art. 1, Dlgs n. 252/2005 La riforma della previdenza complementare continua a tenere banco. Dopo aver illustrato portata e funzionalità del Fondo di Tesoreria, infatti, l Istituto di previdenza prosegue nelle attività gestionali cui è preposto e, con la circolare n. 98 del 2 luglio 2007, fornisce alle aziende le istruzioni per disciplinare le modalità di assoggettamento a contribuzione delle somme a carico del datore di lavoro finalizzate al finanziamento delle forme di previdenza complementare ex Dlgs n. 252/2005, nonché per regolamentare in linea con la previsione di cui al comma 2 dell articolo 16 del menzionato decreto il flusso di finanziamento del Fondo di garanzia istituito contro il rischio derivante dall omesso o insufficiente versamento da parte dei datori di lavoro dei contributi dovuti per la previdenza complementare. Due i principali profili di interesse che emergono dalla lettura della circolare in commento: q la diversa portata della norma in merito all assoggettabilità al contributo di solidarietà (10%) dei finanziamenti datoriali alla previdenza complementare; q le nuove modalità operative previste per i datori di lavoro ai fini del relativo versamento. Esaminiamo, quindi, il documento redatto dall Istituto di previdenza, soffermandoci ad approfondirne i contenuti più rilevanti anche attraverso un raccordo con il quadro normativo che, nel corso del tempo, si è andato sviluppando. Imponibilità dei contributi versati alla previdenza complementare Le quote di contribuzione (diverse dal Tfr) versate dal lavoratore e dal datore di lavoro ai fondi di previdenza complementare non sono esenti sotto il profilo previdenziale e sulle stesse sono dovuti i contributi all Inps. Mentre, tuttavia, per il lavoratore l imponibilità è piena, vale a dire che la quota di contribuzione del dipendente non riduce l imponibile previdenziale sulla sua busta paga, un particolare trattamento è, invece, previsto per le somme destinate a previdenza complementare dal datore di lavoro. Tali importi, infatti, sono esclusi da contribuzione ordinaria e assoggettati a un contributo di solidarietà del 10% in favore delle gestioni pensionistiche cui sono iscritti i lavoratori. Non si tratta di una novità in senso assoluto. Questo particolare regime contributivo, invero, è stato introdotto dall art. 9 bis del decreto legge 29 marzo 1991, n. 103, convertito, con modificazioni, nella legge 1 giugno 1991, n. 166. La norma, tuttavia, faceva riferimento alle somme a carico del datore di lavoro, versate o accantonate sotto qualsiasi forma, a casse, fondi, gestioni previste da contratti collettivi o da accordi o da regolamenti aziendali, al fine di erogare prestazioni integrative previdenziali o assistenziali a favore del lavoratore e suoi familiari nel corso del rapporto o dopo la sua cessazione. Occorre, peraltro, osservare che la medesima disciplina (contributo del 10%) si applicava anche ai premi pagati dai datori di lavoro per polizze assicurative previste in sede contrattuale e regolamentare. Da gennaio 1998, tuttavia, l assoggettamento a contribuzione di solidarietà di detti premi è venuto meno, come diretta conseguenza dell armonizzazione delle basi imponibili fiscali e previdenziali operata dal Dlgs n. 314/1997. Il trattamento contributivo delle somme in argomento, infatti, è stato attratto dal regime fiscale con la conseguenza che le polizze assicurative per rischi professionali sono state totalmente esentate da qualsiasi carico contributivo, mentre le altre polizze (rischi extraprofessionali, vita, sanitarie) hanno, di contro, formato oggetto di ordinaria contribuzione. Vale la pena ricordare che l articolo 12 del Dlgs n. 124/1993 che ha attuato la prima riforma della previdenza complementare ha confermato l applicazione del contributo di solidarietà ex lege n. 166/1991 sulle contribuzioni o somme a carico del datore di lavoro, diverse dal Tfr, destinate a
PREVIDENZA COMPLEMENTARE E TFR Articoli realizzare le finalità di previdenza pensionistica complementare secondo quanto previsto dall art. 1 del decreto legislativo medesimo. Detta previsione è stata successivamente riprodotta dalla lettera f) dell articolo 6 del Dlgs n. 314/ 1997 che, tuttavia, ne ha circoscritto l operatività alla circostanza che la destinazione a previdenza complementare delle somme a carico del datore di lavoro fosse stabilita dalla contrattazione collettiva. Il Dlgs n. 252/2005 che, come noto, ha recentemente riformato la previdenza complementare, si inserisce in questo contesto ma opera in senso innovativo. Nei due commi in cui è suddiviso, infatti, l articolo 16, interviene su più fronti: q in primo luogo estendendo l assoggettamento al contributo di solidarietà dei contributi o delle somme a carico del datore di lavoro, diverse dal Tfr, destinate a realizzare le finalità di previdenza pensionistica complementare in una qualsiasi delle forme contemplate dall articolo 1 del decreto legislativo medesimo; q in secundis non prevedendo più, per l applicazione di detta contribuzione (10%), che le finalità di previdenza pensionistica complementare alle quali sono destinate le somme datoriali si realizzino in forza di una previsione della contrattazione collettiva; q infine, stabilendo che l 1% del gettito di detto contributo finanzi il Fondo di garanzia istituito contro il rischio derivante dall omesso o insufficiente versamento da parte dei datori di lavoro sottoposti a procedura di fallimento, di concordato preventivo, di liquidazione coatta amministrativa ovvero di amministrazione controllata dei contributi dovuti per forme di previdenza complementare. Unica quindi e più favorevole la condizione dettata dal legislatore per l ammissione delle somme destinate a previdenza complementare al contributo di solidarietà ex lege n. 166/1991 in luogo dell ordinaria contribuzione. Riguardo la tipologia dei fondi complementari: la previsione legislativa si applica a qualsiasi tipo di fondo ex Dlgs n. 252/2005 (chiuso, aperto, pip), autorizzato dalla Covip e a cui è possibile aderire collettivamente o individualmente. La norma, infatti, svincola il datore di lavoro dalla necessità che la sua obbligazione scaturisca dalla contrattazione collettiva: l assoggettamento al contributo di solidarietà è infatti ammesso anche se la destinazione a previdenza complementare delle sue somme sia frutto di un accordo aziendale o individuale. Quale la «ratio legis»? È facile rinvenirla nel tentativo di dare impulso alla previdenza complementare. Questa disposizione, infatti, si accompagna alle altre facilitazioni fiscali e contributive con le quali, nelle intenzioni dell esecutivo, si tenta di far decollare il cosiddetto secondo pilastro previdenziale. Finanziamento del Fondo di garanzia per la previdenza complementare L altro aspetto trattato dalla circolare Inps riguarda le modalità di finanziamento del Fondo di garanzia per la previdenza complementare. La materia relativa alla tutela dei lavoratori subordinati in caso di insolvenza del datore di lavoro è stata disciplinata, come noto, dal Dlgs 27 gennaio 1992, n. 80, che ha recepito e attuato in ambito nazionale quanto contenuto nella direttiva comunitaria n. 80/1987. L intervento legislativo non si è limitato, tuttavia, a garantire situazioni creditorie connesse a previdenza obbligatoria (crediti dei lavoratori che riguardano il Tfr e quelli inerenti gli ultimi tre mesi del rapporto di lavoro), ma si è esteso altresì alla previdenza complementare. L articolo 5 del citato decreto, infatti, ha previsto l istituzione presso l Inps di un apposito Fondo di garanzia contro il rischio derivante dall omesso o insufficiente versamento da parte dei datori di lavoro sottoposti a procedura di fallimento, di concordato preventivo, di liquidazione coatta amministrativa ovvero di amministrazione controllata dei contributi dovuti per forme di previdenza complementare. La previsione normativa è rimasta a lungo inattuata. Oggi, l operatività del fondo è rilanciata dal comma 2 dell articolo 16 del Dlgs n. 252/2005 (vedi sopra), che ne prevede il finanziamento attraverso il gettito, in misura pari all 1%, del contributo di solidarietà ex lege n. 166/1991. Considerando, tuttavia, che quest ultimo come già anticipato è dovuto anche sugli accantonamenti eseguiti a favore di Casse, Fondi, Gestioni o forme assicurative previsti da contratti collettivi o da accordi o da regolamenti aziendali, l Inps precisa che il finanziamento del Fondo di garanzia deve avvenire utilizzando solo ed esclusivamente la parte del contributo di solidarietà afferente la previdenza complementare, senza intaccare quello che confluisce per gli altri accantonamenti. Modalità di indicazione sul DM10 Per le motivazioni sopra riportate, sono stati previsti dei nuovi codici da utilizzare sul DM10 (si veda tabella). È opportuno notare che i codici già in uso 19
(M900 e M940) cambiano significato in quanto da oggi sono destinati all indicazione del contributo di solidarietà (10%) dovuto sulle somme versate alla previdenza complementare, mentre i nuovi codici (M980 e M990) devono essere utilizzati per indicare il contributo del 10% da versare sugli accantonamenti datoriali per cause diverse dalla previdenza complementare. Per una corretta compilazione del modello DM10, accanto ai codici vanno riportati il numero dei dipendenti, le retribuzioni imponibili e il contributo dovuto. Il campo «giornate» non deve, invece, essere valorizzato. Atteso che, a seguito delle modifiche apportate dalla Finanziaria 2007, il Dlgs n. 252 è entrato in vigore il 1 gennaio 2007, le nuove modalità espositive trovano immediata applicazione; tuttavia, per consentire l aggiornamento dei programmi da parte delle softerhouse, i datori di lavoro hanno tempo per adeguarsi sino alla denuncia relativa al mese di «settembre», da trasmettersi telematicamente entro il 31 ottobre 2007. Codici da utilizzare nel DM10 Contributo di solidarietà del 10% sulle somme e contributi a carico del Dl, versate ai fondi complementari ex art. 1 del Dlgs n. 252/2005 Contributo di solidarietà del 10% sulle somme e contributi versati dal Dl a Casse, Gestioni, Fondi previsti da contratti collettivi o da accordi o da regolamenti aziendali per finalità diverse da quelle della previdenza complementare M900 - «contr.solidarietà 10% ex art. 16, Dlgs n. 252/2005» per la generalità dei dipendenti M980 - «contr.solidarietà 10% ex art. 9-bis, comma 1, legge n. 166/1991» M940 - «contr.solidarietà 10% ex art. 16, Dlgs n. 252/2005» per i dirigenti industriali M990 - «contr.solidarietà 10% ex art. 9-bis, comma 1, legge n. 166/1991» Il testo della circolare 20 1. Contributo di solidarietà sulle contribuzioni o somme a carico del datore di lavoro destinate a realizzare le finalità di previdenza pensionistica complementare L articolo 16 del Dlgs 5 dicembre 2005, n. 252, recante disposizioni in materia di disciplina delle Inps - Circolare 2 luglio 2007, n. 98 Oggetto: Decreto legislativo 5 dicembre 2005, n. 252, articolo 16. Regime previdenziale delle contribuzioni o somme a carico del datore di lavoro destinate a realizzare le finalità di previdenza pensionistica complementare. Istituzione e finanziamento del Fondo di garanzia per omessi o insufficienti versamenti datoriali alla previdenza complementare. Istruzioni contabili. Variazioni al piano dei conti Sommario: I versamenti datoriali alle forme pensionistiche complementari disciplinate dal forme pensionistiche complementari, dispone che: «Fermo restando l assoggettamento a contribuzione ordinaria nel regime obbligatorio di appartenenza di tutte le quote ed elementi retributivi di cui all articolo 12 della legge 30 aprile 1969, n. 153, e successive modificazioni, anche se destinate a previdenza complementare, a carico del lavoratore, sulle contribuzioni o somme a carico del datore di lavoro, di
PREVIDENZA COMPLEMENTARE E TFR verse da quella costituita dalla quota di accantonamento al Tfr, destinate a realizzare le finalità di previdenza pensionistica complementare di cui all articolo 1, è applicato il contributo di solidarietà previsto nella misura del 10% dall articolo 9 bis del decreto legge 29 marzo 1991, n. 103, convertito, con modificazioni, dalla legge 1 giugno 1991, n. 166». Si deve apprezzare la diversa e più ampia formulazione di tale norma rispetto a quanto disposto all articolo 6, comma 4, lettera f) del Dlgs n. 314/1997, ultima disposizione intervenuta nel tempo a disciplinare il contributo di solidarietà per finanziamenti datoriali alla previdenza complementare (1). In particolare, l odierna disposizione non contempla più, al fine dell applicazione della particolare tipologia di contribuzione in questione, l elemento della previsione contrattuale collettiva di realizzazione delle finalità di previdenza complementare con versamenti a carico del datore di lavoro. La norma prevede come unico elemento determinante a fondare l applicazione del particolare regime contributivo delle contribuzioni o somme in questione la destinazione a finalità di previdenza complementare di cui all articolo 1 della stessa fonte. In base alla nuova previsione, al fine di applicare la contribuzione di solidarietà sugli accantonamenti/contributi/versamenti datoriali alla previdenza complementare in luogo della ordinaria contribuzione, devono allo stato attuale sussistere unicamente i seguenti requisiti: q la somma/contributo/accantonamento deve in senso ampio avere la destinazione finale predetta; q la forma di previdenza complementare deve essere una di quelle disciplinate dall articolo 1 del Dlgs n. 252/2005, approvate dalla Covip. Ai sensi di tale norma: sono «forme pensionistiche complementari collettive» le forme di cui agli articoli 3, comma 1, lettere da a) a h), e 12, dello stesso decreto, che hanno ottenuto l autorizzazione all esercizio dell attività da parte della Covip, e di cui all articolo 20, iscritte all apposito albo, alle quali è possibile aderire collettivamente o individualmente e con l apporto di quote del trattamento di fine rapporto; sono «forme pensionistiche complementari individuali» quelle di cui all articolo 13, che hanno ottenuto l approvazione del regolamento da parte della Covip alle quali è possibile destinare quote del trattamento di fine rapporto. Ne consegue che i versamenti datoriali a tutte le forme pensionistiche complementari predette, anche qualora il conferimento del datore di lavoro sia previsto da un semplice accordo individuale tra le parti, devono intendersi esclusi dalla ordinaria contribuzione previdenziale ed assoggettati a contribuzione di solidarietà, che diviene pertanto applicabile anche in caso di contributo del datore di lavoro a fondi aperti o a forme previdenziali complementari individuali, purché sussistano per esse Dlgs n. 252/2005 sono esclusi dalla ordinaria contribuzione previdenziale ed assoggettati a contribuzione di solidarietà, dovuta anche in caso di contributi datoriali a fondi aperti o a forme previdenziali complementari individuali che rispondano ai requisiti stabiliti dallo stesso decreto. Una percentuale pari all 1% del gettito del contributo di solidarietà deve confluire presso il Fondo di garanzia in oggetto tutti i requisiti prescritti dal decreto n. 252/2005. 2. Istituzione e finanziamento del Fondo di garanzia Ai sensi del comma 2 dell articolo 16 del Dlgs n. 252/2005 una percentuale pari all 1% del gettito del predetto contributo di solidarietà deve confluire presso l apposito Fondo di garanzia previsto dall articolo 5 del decreto legislativo 27.1.1992, n. 80, istituito mediante evidenza contabile nell ambito della gestione delle prestazioni temporanee dell Inps, e apprestato contro il rischio derivante dall omesso o insufficiente versamento da parte dei datori di lavoro sottoposti a procedura di fallimento, di concordato preventivo, di liquidazione coatta amministrativa ovvero di amministrazione controllata. Poiché ai sensi dell articolo 9 bis del Dl n. 103/1991, convertito in legge n. 166/1991, il contributo di solidarietà in questione affluisce alla gestione pensionistica di legge alla quale è iscritto il lavoratore, ciascuno degli altri enti previdenziali interessati (Inpdap, Enpals, Ipost, Inpgi) dovrà far affluire al Fondo di garanzia in trattazione, secondo le modalità che saranno indicate dall Istituto con apposita comunicazione, la quota corrispondente alla suddetta percentuale dell 1% del gettito del contributo in esame. Si precisa che la norma riferisce il calcolo della percentuale pari all 1% soltanto a quella parte del gettito del contributo di solidarietà di cui all articolo 9 bis della legge n. 166/1991 relativo alle contribuzioni o somme a carico del datore di lavoro (diverse da quella costituita dalla quota di accantonamento al Tfr) destinate a realizzare le finalità di previdenza pensionistica complementare di cui all articolo 1 del Dlgs n. 252/2005 (2). Modalità operative. Istruzioni per le aziende Alla luce di quanto sopra esposto, si rende necessario, ai fini della corretta esposizione sul mod. DM10 del contributo di solidarietà del 10%, distinguere il contributo sui finanziamenti datoriali per le finalità di previdenza complementare di cui al Dlgs n. 252/2005, da quello dovuto sui finanziamenti datoriali per finalità diverse dalla previdenza complementare (vedi nota 2). Si forniscono al riguardo le seguenti istruzioni: 1) Per il versamento del contributo di solidarietà del 10%, dovuto sulle somme e contributi a carico del datore di lavoro, versate o accantonate per finalità di previdenza complementare di cui all articolo 1 del Dlgs n. 252/2005, le aziende continueranno ad utilizzare i codici già esistenti dei quadri B C del modello DM10: q M900, che assume il nuovo significato di «contr.solidarietà 10% ex art. 16, Dlgs n. 252/2005» per i lavoratori iscritti al Fpld nonché a tutti gli altri Fondi gestiti dall Inps; q M940, che assume il nuovo significato di «contr.solidarietà 10% ex art. 16, Dlgs n. 252/2005 dirigenti industriali già iscritti all ex Inpdai», per i dirigenti iscritti all ex Inpdai al 31.12.2002. 2) Per il versamento del contributo del 10% dovuto su 21
contributi e somme accantonate dal datore di lavoro sotto qualsiasi forma a Casse, Gestioni, Fondi previsti da contratti collettivi o da accordi o da regolamenti aziendali per finalità diverse da quelle della previdenza complementare, dovranno essere utilizzati i codici di nuova istituzione dei quadri B C del modello DM10: q «M980», avente il significato di «contr.solidarietà 10% ex art. 9 bis, comma 1, legge n. 166/1991, su finanziamenti per finalità diverse dalla previd. complementare per la generalità dei lavoratori» per i lavoratori iscritti al Fpld nonché a tutti gli altri Fondi gestiti dall Inps; q «M990», avente il significato di «contr.solidarietà 10% ex art. 9 bis, comma 1, legge n. 166/1991, su finanziamenti per finalità diverse dalla previd. complementare per dirigenti industriali già iscritti all ex Inpdai» per i dirigenti iscritti all ex Inpdai al 31.12.2002. In corrispondenza dei suddetti codici andranno esposti il numero dei dipendenti, le retribuzioni imponibili e il contributo dovuto. Nessun dato dovrà essere indicato nella casella «giornate». I datori di lavoro si atterranno alle indicazioni di cui sopra concernenti la nuova esposizione dei contributi, con la prima denuncia utile e, comunque, non oltre il terzo mese successivo a quello di emanazione della presente circolare. Istruzioni contabili Il contributo di solidarietà ex art. 9 bis, comma 1, della legge n. 166/1991 viene attualmente rilevato, nelle diverse gestioni interessate, indistintamente, sia che lo stesso si applichi su somme destinate al finanziamento della previdenza complementare sia che afferisca a somme accantonate dai datori di lavoro per finalità diverse dalla previdenza complementare. Peraltro, a seguito di quanto sopra esposto in attuazione delle disposizioni contenute nell art. 16 del Dlgs n. 252/2005, sorge la necessità di rilevare il contributo di solidarietà di che trattasi in maniera distinta a seconda che detto contributo venga applicato su somme destinate a previdenza complementare ovvero su somme destinate a finalità diverse dalla previdenza complementare. Pertanto ai conti esistenti, ai quali viene opportunamente variata la denominazione, deve essere imputato il contributo di solidarietà (esclusa la quota parte di pertinenza del Fondo di garanzia di cui si dirà appresso) applicato su somme destinate soltanto al finanziamento della previdenza complementare (codici modd. DM 10/ 2 «M900» e «M940»), mentre, per la rilevazione dello stesso contributo applicato su somme destinate a finalità diverse dalla previdenza complementare, vengono istituiti i seguenti conti: omissis Variazioni al piano dei conti Omissis ALLEGATO Note (1) Cfr. circolare n. 263 del 24 dicembre 1997. (2) Ai sensi dell articolo 9 bis, comma 1, della legge n. 166/ 1991, invece, il contributo in questione è dovuto anche sui finanziamenti datoriali a Casse, Fondi, Gestioni o forme assicurative previsti da contratti collettivi o da accordi o da regolamenti aziendali, al fine di erogare prestazioni integrative non solo previdenziali, ma anche assistenziali a favore del lavoratore e suoi familiari nel corso del rapporto o dopo la sua cessazione. 22